Вопросы по резервам при подготовке к годовой отчетности

Организация создана в 2023 г.: нужен ли резерв отпусков на 31.12.2023

Организация зарегистрирована в мае 2023 г. Применяет ОСН. Надо ли формировать резерв на оплату отпусков на конец 2023 г. в бухгалтерском и налоговом учете?

— Обязательства по оплате отпускных формируются как минимум через месяц после регистрации. Поскольку организация зарегистрирована в мае, у нее в 2023 г. уже есть обязательства по отпускным.

Это означает, что на конец 2023 г. в бухгалтерском учете нужно сформировать резерв на оплату отпусков. Для этого надо рассчитать оценочное обязательство по оплате отпусков на 31.12.2023 и начислить его проводкой Дт 20 (25, 26, 44...) – Кт 96-«Отпускной резерв».

Но есть особенность: если организация является малым предприятием, она может указать в учетной политике (УП) для целей бухучета, что отказывается от учета оценочных обязательств (к нему относится и резерв на оплату отпусков в бухучете). Если в бухгалтерской УП закреплен такой отказ, то резерв на оплату отпусков по состоянию на 31.12.2023 создавать не надо.

В налоговом учете создание любого резерва — право, а не обязанность. Поэтому на 31.12.2023 нужно создать резерв на оплату отпусков при соблюдении двух условий:

1) если в налоговой УП, которая действует в 2023 г., была указана необходимость создания резерва на оплату отпусков;

2) если в этой УП прописан порядок создания такого резерва.

Если создание такого резерва предусмотрено и в налоговой УП на 2024 г., то остаток резерва может быть перенесен на 2024 г.

Резерв по сомнительным долгам на сумму займа: ошибка или нет?

Пришла в новую организацию. Обнаружила, что на конец 2023 г. предыдущий бухгалтер создала резерв по сомнительным долгам на сумму займа, который нашей организации вовремя не вернул заемщик. Причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Что делать?

— В бухучете любая вовремя не возвращенная (не погашенная) дебиторская задолженность перед вашей организацией, если она не обеспечена гарантиями, поручительством (иными обязательствами и т. д.), должна рассматриваться как сомнительная. Какова должна быть величина отчислений в бухгалтерский резерв сомнительных долгов, зависит от порядка формирования такого резерва в вашей организации. Он должен быть закреплен в вашей бухгалтерской учетной политике.

Если отчисления в резерв соответствуют вашей УП, то нет ошибки по формированию резерва. Если же сумма отчислений в резерв рассчитана неверно, значит, допущена ошибка. Поскольку бухотчетность за 2023 г. еще не сформирована, то такую ошибку надо исправить, сделав исправительные проводки по состоянию на 31.12.2023пп. 4—14 ПБУ 22/2010.

А вот в налоговом учете ситуация иная. Ошибка точно есть. Ведь для целей налога на прибыль сомнительной признается только задолженность перед налогоплательщиком, которая возникла в связи с реализацией им товаров, выполнением работ, оказанием услугп. 1 ст. 266 НК РФ.

Если ваша организация не является банком (МФО), то для нее суммы, связанные с возвратом займа и начисленных по нему процентов, не могут считаться сомнительной задолженностьюПисьмо Минфина от 01.10.2018 № 03-03-06/1/70312.

Таким образом, в 2023 г. допущена ошибка по налогу на прибыль, которая, вполне вероятно, привела к занижению налога на прибыль. Если она обнаружена до того, как составлена декларация за 2023 г., ее надо исправить. Так, чтобы в декларации за 2023 г. этой ошибки не было: то есть убрать соответствующую сумму резерва из расходов.

Если декларация за 2023 г. уже была сдана, надо исправить ошибку и сдать уточненку. Если такую уточненку вы подадите после 28.03.2024 (после срока уплаты налога на прибыль за 2023 г.), то, чтобы избежать штрафа за допущенную ошибку, надоп. 4 ст. 81, п. 1 ст. 285, п. 1 ст. 287 НК РФ:

•обеспечить достаточное сальдо ЕНС — так, чтобы денег на ЕНС (сальдо + резерв) хватило для покрытия как недоимки по уточненке, так и пеней;

•успеть подать уточненную декларацию до того, как такую ошибку найдет ИФНС, и до того, как будет назначена выездная налоговая проверка по налогу на прибыль за 2023 г.

С учетом того, что в налоговом учете допущена ошибка, в бухучете могли быть неверно отражены суммы показателей по ПБУ 18/02. Если такая ошибка выявлена до подписания бухотчетности за 2023 г., исправьте ее по состоянию на 31.12.2023. Если же вы будете исправлять ошибку после того, как руководитель подпишет такую бухотчетность, ее надо будет исправлять в зависимости от того, насколько она существеннапп. 4—14 ПБУ 22/2010.

Переход на ОСН с упрощенки: что с налоговыми резервами

С 2024 г. организация перешла с УСН на ОСН. В налоговой учетной политике (изменения действуют с 2024 г.) предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам и резерва на оплату отпусков. Надо ли создавать эти резервы на 31.12.2023? Или это надо делать на 01.01.2024? Или же вообще их нельзя создавать в нашем случае?

— Вы хотите в налоговом учете при смене режима применить порядок, схожий с тем, который применяется при переходе на новые стандарты ФСБУ. Однако в налоговом учете нет «межотчетного периода» (переходных операций на 31.12.2023, которые не учитываются в предыдущем году). Поэтому не надо резервировать на конец предыдущего года какие-то суммы. По состоянию на 01.01.2024 также не должно быть создания резерва.

В налоговой учетной политике нужно предусмотреть правила расчета резервов: как резерва на оплату отпусков, так и резерва по сомнительным долгам. И руководствоваться именно этими правилами. Причем они должны соответствовать нормам соответствующей статьи НК РФ, регулирующей создание конкретного налогового резерва. Об этом мы рассказывали в , 2023, № 24. В частности, резерв на оплату отпусков в налоговом учете зависит от нескольких параметров, среди которых — предполагаемая сумма отпускных и ФОТ. А резерв по сомнительным долгам зависит в том числе от периода просрочки конкретного долга.

Отчисления в резерв (если они обоснованны) надо делать:

•по резерву на оплату отпусков — ежемесячно;

•по резерву сомнительных долгов — на конец каждого отчетного периода и на конец года. Как правило, ежеквартально.

Учтите, что есть особенности при формировании налогового резерва по сомнительным долгам, если эти долги возникли еще при применении УСН. Как и при признании безнадежными для целей налогообложения таких «переходящих» долгов. Эти особенности мы уже рассматривали в , 2023, № 14.

Дебиторка + встречная кредиторка: что с резервом сомнительных долгов

Есть дебиторка по оплате контрагентом наших товаров, которая не погашена в срок. Просрочка более 100 дней, сумма долга с учетом НДС — 3 млн руб. Однако перед тем же контрагентом есть долг и у нашей компании, но на меньшую сумму (2,5 млн руб.). Какую сумму дебиторки учесть при создании налогового резерва: все 3 млн руб. или только 0,5 млн руб.?

— При создании как налогового, так и бухгалтерского резерва сомнительных долгов надо по каждому дебитору проверить, нет ли встречной кредиторской задолженности. Если есть встречная кредиторская задолженность, то надо уменьшить дебиторку на встречную кредиторку.

Иначе говоря, при расчете налогового резерва можно учесть только сумму превышенияп. 1 ст. 266 НК РФ. В вашем случае — только 0,5 млн руб. То есть 100% от суммы превышения дебиторки, просроченной более чем на 90 календарных дней, над встречной кредиторкой.

И не забудьте, что предельная величина налогового резерва по итогам отчетного периода определяется так (в зависимости от того, что больше):

•или 10% выручки за прошлый год;

•или 10% выручки за отчетный период.

Старая дебиторка: когда списать и можно ли учесть при расчете резерва

В 2016 г. образовалась дебиторская задолженность. В 2017 г. нам выдали постановление об окончании исполнительного производства, так как у должника отсутствует имущество. Вовремя долг не списали, потом забыли про него. Что делать: можно ли списать этот долг сейчас, просто в расходы? Нужно ли учесть его при формировании резерва по сомнительным долгам, если будем создавать его в 2024 г.? Интересует и налог на прибыль, и бухучет.

— Начнем с налогового учета. Признать долг безнадежным надо было на дату постановления пристава-исполнителя об окончании исполнительного производстваПисьмо Минфина от 12.04.2023 № 03-03-06/2/32685. То есть в 2017 г. надо было списать безнадежную дебиторкуп. 5 ст. 266 НК РФ; Письмо Минфина от 11.01.2023 № 03-03-06/1/648:

•или за счет резерва по сомнительным долгам — если он создавался в 2017 г. Причем даже если списываемая дебиторка не была учтена при создании такого резерва. Если суммы резерва не хватало, разницу надо было включить во внереализационные расходы;

•или признать самостоятельным внереализационным расходом — если резерв сомнительных долгов в налоговом учете не создавался в 2017 г.

Поскольку ошибка обнаружена только в 2024 г., текущим периодом ее исправить нельзя, ведь прошло уже более 3 лет с даты уплаты налога за 2017 г. И наверняка проверяющие будут отслеживать его, когда речь пойдет о признании в текущем периоде расходов прошлых летп. 7 ст. 11.3 НК РФ.

Подавать вам уточненку по налогу на прибыль за 2017 г. тоже нет смысла. Даже если она пройдет камеральную проверку, сальдо ЕНС от этого не изменится. Основание такое же: слишком старая суммап. 7 ст. 11.3 НК РФ. В таком случае подача уточненки может быть вообще невыгодна, поскольку она позволит налоговикам провести и камеральную, и выездную проверку за этот годп. 4 ст. 89 НК РФ.

Учтите: долг, который стал безнадежным в 2017 г., нельзя было учитывать при формировании налогового резерва в 2018—2023 гг. Если такие ошибки были и в результате они привели к занижению налога на прибыль, их надо исправить — хотя бы за 2021—2023 гг. Ведь этот период в 2024 г. может проверить налоговая.

При формировании налогового резерва сомнительных долгов в 2024 г. (даже если он не формировался ранее) нельзя учесть старую безнадежную дебиторку, которая должна была быть списана в 2017 г.

Таким образом, если ранее этот долг не был учтен в сумме резерва, то теперь его уже никак нельзя учесть в расходах по налогу на прибыль: ни в виде самостоятельного расхода, ни в виде отчисления в резерв сомнительных долгов.

Перейдем к бухучету. В бухучете долг тоже надо было признать безнадежным еще в 2017 г.Письма Минфина от 11.12.2020 № 03-03-06/1/108754, от 12.04.2023 № 03-03-06/2/32685 А резерв сомнительных долгов создавать должны все организации, в том числе и малые предприятия. Но этот резерв в бухотчетности лишь уменьшает сумму соответствующего сомнительного долга.

Так что, если «сомнительный» резерв был начислен в размере 100% от долга, который должен был быть списан как безнадежный, то:

•в бухотчетности данные о дебиторской задолженности были указаны верно;

•и это несмотря на то, что сам резерв был завышен.

С учетом вышесказанного наверняка достаточно исправить ошибку, связанную с несвоевременным списанием безнадежного долга в 2017 г., сделав проводки в 2024 г. и датировав их текущей датой — датой, когда составите бухгалтерскую справку о выявлении ошибки и ее исправлении. К примеру, если дебиторка возникла из-за того, что покупатель не оплатил отгруженные ему товары (выполненные работы, оказанные услуги), то проводки будут такие:

•Дт 63 – Кт 62 — списываем сумму безнадежного долга, под которую создан резерв в бухучете;

•Дт 91-2 – Кт 62 — списываем часть безнадежного долга, под которую не был создан резерв в бухучете.

Если вы отражаете разницы по ПБУ 18/02, обратите внимание, что в налоговом учете не будет аналогичного расхода при списании устаревшей безнадежной дебиторки.

Безнадежные долги по членским взносам в СНТ: что с налогом на прибыль

В СНТ есть безнадежные долги по членским взносам. Сейчас списываем их в бухучете. Можно ли такие долги признать в расходах для целей налогообложения прибыли или их надо списать за счет резерва сомнительных долгов?

— Нет, как правило, так делать нельзя. Членские взносы в некоммерческих товариществах относятся к целевым поступлениям и не облагаются налогом на прибыльп. 2 ст. 251 НК РФ. При этом ваше СНТ должно вести раздельный налоговый учет доходов и расходов в рамках целевых поступлений.

В этом случае относящиеся к целевым поступлениям расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, если у вас в СНТ членские взносы не включаются в доходы, облагаемые налогом на прибыль, то и в налоговых расходах вы не можете учесть списываемые безнадежные долги по таким взносамст. 252, подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 03.09.2012 № 16-15/082387@. И не имеет значения, создаете вы резерв сомнительных долгов в налоговом учете или нет.

* * *

Итак, в бухучете создание резерва сомнительных долгов обязательно, если есть сомнения в том, что такой долг будет возвращен (погашен). А в налоговом учете такой резерв не обязателен. Если в налоговом учете решено не создавать резерв по сомнительным долгам, то при выявлении безнадежной дебиторской задолженности ее надо учесть как внереализационные расходыстатьи 265, 266 НК РФ. Однако просроченную переплату по налогам в налоговых расходах не учитывают.

Списанную дебиторскую задолженность отражайте на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов». Это имеет смысл, если долги могут быть взысканы в будущем. Например, в случае списания задолженности с истекшим сроком исковой давности.