Главная Бухгалтерские журналы Главная книга № 3/2023 → Отрицательные курсовые разницы в …
3  читателя оценили статью

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 23 января 2023 г.

Содержание журнала № 3 за 2023 г.
НОВОЕ ОСН
Ю.В. Капанина,
старший эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению
Из-за разных правил учета положительных и отрицательных курсовых разниц в 2022 г. бюджет, по всей видимости, недополучил налоговых доходов. Законодатели спохватились лишь в декабре. Сначала внесли поправки в НК РФ об особом порядке признания в 2022 г. отрицательных разниц по не прекращенным на 31.12.2022 валютным обязательствам (требованиям). А затем и Минфин изменил свое мнение об учете таких разниц для целей расчета налога на прибыль за 2022 г.

Отрицательные курсовые разницы в учете 2022 года: внесение исправлений неизбежно?

Нюансы налогового учета курсовых разниц в 2022 г. по правилам НК РФ

Курсовые разницы, возникшие в 2022 г. по валютным требованиям или обязательствам, в том числе банковским вкладам и депозитам, признаются в налоговом учетеподп. 7.1 п. 4 ст. 271, подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ:

во внереализационных доходах (положительные разницы) — по временным правилам: только на дату погашения соответствующей задолженности;

во внереализационных расходах (отрицательные разницы) — в обычном порядке: на последнее число текущего месяца и/или на дату прекращения (исполнения) требования или обязательства в зависимости от того, что произошло раньше.

Однако для отрицательных разниц, которые возникли в 2022 г. по тем валютным требованиям или обязательствам, которые по состоянию на 31.12.2022 не были погашены, законодатели предусмотрели особый порядок учета. Так, компания в 2022 г. может отказаться от обычного ежемесячного признания в расходах отрицательных курсовых разниц и учесть их позже — на дату прекращения задолженности (по аналогии с положительными разницами, и тогда все изменения курса валюты по требованию или обязательству будут отражены в «прибыльной» базе единовременно)подп. 6.2 п. 7 ст. 272 НК РФ.

В результате отказа от ежемесячного учета отрицательных разниц увеличатся авансы за отчетные периоды 2022 г., но пени не начислят, если вовремя уплатить налог за год.

Применение этого спецпорядка — дело добровольное. Если вы решите его применять, вам нужноподп. 6.2 п. 7 ст. 272, ст. 313 НК РФ:

направить в ИФНС уведомление, составленное в произвольной форме, не позднее срока сдачи «прибыльной» декларации за 2022 г. (или при подаче уточненки за последний отчетный период 2022 г.);

закрепить в налоговой учетной политике выбранный вариант учета отрицательных разниц в 2022 г.

Изменить свое решение после подачи уведомления компания уже не сможет.

Мы уточнили у специалиста Минфина, достаточно ли для применения новой спецнормы уведомить ИФНС или, помимо этого, придется исключать учтенные ранее отрицательные разницы из «прибыльных» расходов и сдавать уточненки за соответствующие периоды.

Применение новых правил НК РФ об учете отрицательных курсовых разниц, возникших в 2022 г.

ХОРОШИЙ Олег Давыдович ХОРОШИЙ Олег Давыдович
Государственный советник налоговой службы РФ II ранга, начальник отдела налога на прибыль организаций Департамента налоговой политики Минфина России

— Если организация решит применять новый подп. 6.2 п. 7 ст. 272 НК РФ, то, помимо своевременного уведомления ИФНС, ей не нужно представлять уточненные декларации за прошедшие отчетные периоды при условии, что налог по итогам 2022 г. будет уплачен полностью, то есть без учета начисленных в течение года отрицательных разниц. Для этого организации не нужно показывать в декларации за 2022 г. такие отрицательные разницы.

В случае если условие выполнено не будет, то для определения соответствующих обязательств плательщика перед бюджетом потребуется представление уточненных деклараций.

Очевидно, что желающих перейти на предложенный особый режим учета отрицательных курсовых разниц и тем самым увеличить налоговые платежи за 2022 г. найдется немного. Если вы собираетесь оставить обычный ежемесячный механизм признания отрицательных разниц, то сообщать об этом в ИФНС не нужно. Однако таким компаниям все равно не удастся учесть по итогам 2022 г. всю сумму рассчитанных отрицательных разниц. И все из-за кардинальной смены позиции Минфина.

Новый подход Минфина к ежемесячному учету отрицательных разниц в 2022 г.

В течение прошлого года, когда заработал новый временный порядок признания курсовых разниц по валютным требованиям или обязательствам, Минфин выпустил не один десяток писем с разъяснениями о его применении. Изначально позиция ведомства в отношении учета разниц в 2022 г. была такойПисьма Минфина от 14.07.2022 № 03-03-06/3/67959, от 23.08.2022 № 03-03-06/1/82027, от 27.09.2022 № 03-03-06/1/93287, от 25.11.2022 № 03-03-06/1/115642; ФНС от 07.10.2022 № СД-4-3/13426@:

курсовая разница по валютным требованиям или обязательствам определяется на последнее число текущего месяца по правилам гл. 25 НК РФ. Если получена:

— отрицательная разница, то ее учитывают во внереализационных расходах на последнее число этого месяца;

— положительная разница, то во внереализационные доходы на последнее число месяца ее не включают, а просто суммируют (накапливают) до момента, когда требование или обязательство будет исполнено или прекращено;

накопленная сумма положительных курсовых разниц учитывается во внереализационных доходах на дату погашения задолженности;

в НК РФ нет правил, по которым в 2022 г. можно было бы уменьшить признанные в «прибыльных» расходах отрицательные разницы на исчисленные положительные разницы, по которым момент признания в доходах еще не наступил (как совокупно между всеми требованиями и обязательствами, так и совокупно между месяцами внутри отчетного/налогового периода).

При определении курсовых разниц используется официальный курс инвалюты к рублю, установленный ЦБ РФ. С 18.01.2023 Центробанк начал определять официальные курсы еще для 9 валют

При определении курсовых разниц используется официальный курс инвалюты к рублю, установленный ЦБ РФ. С 18.01.2023 Центробанк начал определять официальные курсы еще для 9 валют

Однако в конце декабря 2022 г. чиновники свое мнение изменили и сделали следующие выводыПисьмо Минфина от 22.12.2022 № 03-03-10/126074.

Переоценка валютного требования или обязательства влечет значимый для целей налогообложения один экономический результат, поэтому учитывать при расчете налога только отрицательные курсовые разницы, возникшие на конец одних месяцев 2022 г., без их корректировки на положительные разницы, возникшие по итогам других месяцев 2022 г., неправильно, ведь это приведет к увеличению внереализационных расходов в размере большем, чем действительное изменение требования (обязательства), и сформирует искусственный несуществующий убыток.

А значит, показателем, влияющим на реальный финансовый результат по итогам 2022 г., является изменение стоимости непрекращенного валютного требования (обязательства) в связи с изменением курса иностранной валюты к рублю на конец года по сравнению с 01.01.2022 либо с датой возникновения требования (обязательства) в течение 2022 г.

Следовательно, положительные и отрицательные курсовые разницы, возникшие по не прекращенному по состоянию на 31.12.2022 валютному требованию (обязательству), нужно сравнить между собой. И при исчислении «прибыльной» базы за 2022 г. учитывается только превышение отрицательных курсовых разниц над положительными.

Если положительные разницы превысили отрицательные, их нужно будет учесть в налоговом периоде, в котором требование (обязательство) будет погашено.

Следуя такому подходу, должна ли компания внести изменения в «прибыльный» учет прошлых отчетных периодов, исключить из расходов ранее признанные отрицательные курсовые разницы и подать за соответствующие отчетные периоды уточненки? Если да, то будут ли в таком случае пени, ведь в исправленных отчетных периодах увеличатся «прибыльные» авансы? На эти вопросы нам ответил специалист Минфина.

Учет курсовых разниц для целей расчета налога на прибыль за 2022 г.

ХОРОШИЙ Олег Давыдович ХОРОШИЙ Олег Давыдович
Государственный советник налоговой службы РФ II ранга, начальник отдела налога на прибыль организаций Департамента налоговой политики Минфина России

— В 2022 г. в НК РФ были введены положения в отношении учета курсовых разниц, не позволяющие экономически обоснованно определить финансовый результат. Поэтому для целей расчета налога на прибыль за 2022 г. необходимо сравнить между собой накопленные в 2022 г. положительные разницы и отрицательные разницы, в том числе и те, которые уже были отражены в расходах за 9 месяцев 2022 г.

Если отрицательные разницы будут больше положительных, начисленных на одни и те же обязательства, то превышение может быть учтено в составе расходов налоговой базы 2022 г. (может быть — потому что в НК РФ появилась новая норма: подп. 6.2 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом никаких уточненок за прошедшие отчетные периоды подавать не надо. То, что отрицательные разницы ранее были учтены в декларации за 9 месяцев 2022 г. в большей сумме, чем в годовой отчетности, значения не имеет. Соответственно, накопленные положительные разницы за 2022 г. при погашении обязательства учитываться уже не будут.

Если в результате сравнения положительные разницы превысят отрицательные, то в «прибыльной» базе 2022 г. расходов в виде отрицательных курсовых разниц не будет. При этом сумму превышения положительных разниц над отрицательными надо включить во внереализационные доходы на дату погашения задолженности. Уточнять прошлые периоды 2022 г. в этом случае также не нужно.

Замечу, что в 2023 г. как положительные, так и отрицательные курсовые разницы по валютным требованиям или обязательствам признаются одинаково — на дату погашения задолженности.

Для наглядности покажем «курсовые» расчеты на примере.

Пример. «Прибыльный» учет курсовых разниц в 2022 г.

Условие. Компания 04.02.2022 предоставила беспроцентный заем в сумме, эквивалентной 100 000 евро. Курс евро, установленный ЦБ РФ на 04.02.2022, составляет 86,5610 руб/евро. На 31.12.2022 заем не погашен.

Решение. Компания определяет курсовые разницы ежемесячноп. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ. У заимодавца положительная курсовая разница возникает, когда курс валюты растет, а отрицательная разница — в случае снижения курса.

Дата расчета курсовых разниц Курс ЦБ, руб/евро Расчет курсовой разницы Положительная разница, руб. Отрицательная разница, руб.
28.02.2022 93,5994 100 000 евро х (93,5994 руб/евро – 86,5610 руб/евро) 703 840
31.03.2022 93,6960 100 000 евро х (93,6960 руб/евро – 93,5994 руб/евро) 9 660
30.04.2022 74,5589 100 000 евро х (74,5589 руб/евро – 93,6960 руб/евро) 1 913 710
31.05.2022 64,7170 100 000 евро х (64,7170 руб/евро – 74,5589 руб/евро) 984 190
30.06.2022 53,8580 100 000 евро х (53,8580 руб/евро – 64,7170 руб/евро) 1 085 900
31.07.2022 62,5695 100 000 евро х (62,5695 руб/евро – 53,8580 руб/евро) 871 150
31.08.2022 60,5752 100 000 евро х (60,5752 руб/евро – 62,5695 руб/евро) 199 430
30.09.2022 55,4064 100 000 евро х (55,4064 руб/евро – 60,5752 руб/евро) 516 880
31.10.2022 61,1328 100 000 евро х (61,1328 руб/евро – 55,4064 руб/евро) 572 640
30.11.2022 63,3882 100 000 евро х (63,3882 руб/евро – 61,1328 руб/евро) 225 540
31.12.2022 75,6553 100 000 евро х (75,6553 руб/евро – 63,3882 руб/евро) 1 226 710
Итого 3 609 540 4 700 110

Согласно первоначальной позиции Минфина при расчете «прибыльной» базы за 2022 г. компания поступила бы так:

отрицательные курсовые разницы в сумме 4 700 110 руб. включила бы во внереализационные расходы;

положительные курсовые разницы в сумме 3 609 540 руб. не учитывала бы во внереализационных доходах (эта сумма была бы признана в момент погашения займа).

Следуя новым разъяснениям Минфина, в составе внереализационных расходов налоговой базы 2022 г. компания вместо 4 700 110 руб. сможет учесть только сумму превышения отрицательных разниц над положительными в размере 1 090 570 руб. (4 700 110 руб. – 3 609 540 руб.). При этом уточнять декларации за полугодие и 9 месяцев не нужно. Накопленные положительные разницы за 2022 г. в сумме 3 609 540 руб. при погашении займа учитываться уже не будут.

Заметим, что у заемщика по валютным обязательствам обратная ситуация. Отрицательные разницы у него возникают в случае повышения курса валюты, а положительные — при его понижении. Соответственно, у заемщика при тех же условиях в учете образуются положительные разницы в сумме 4 700 110 руб. и отрицательные — в сумме 3 609 540 руб. То есть положительные разницы превысят отрицательные на сумму 1 090 570 руб. Эту сумму заемщик учтет во внереализационных доходах только при погашении займа. А расходов в виде отрицательных курсовых разниц в 2022 г. у него уже не будет.

* * *

Напомним, что в «прибыльной» декларации курсовые разницы не сворачиваются и отражаются отдельно:

положительные — в общей сумме внереализационных доходов по строке 100 приложения № 1 к листу 02п. 11 ст. 250 НК РФ; п. 6.3 Порядка заполнения декларации, утв. Приказом ФНС от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@;

отрицательные — в общей сумме внереализационных расходов по строке 200 приложения № 2 к листу 02подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ; п. 7.9 Порядка заполнения декларации, утв. Приказом ФНС от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@.

Не беспокойтесь, такой порядок отражения курсовых разниц в отчетности все равно позволит соблюсти новые правила Минфина. Ведь, по сути, для годовой декларации вы рассчитаете итоговую курсовую разницу от переоценки непрекращенного валютного требования (обязательства) на 31.12.2022 по сравнению с 01.01.2022 или с датой возникновения этого требования (обязательства) в течение 2022 г. И она будет либо положительной, либо отрицательной.


Добавить в «Нужное»

Комментарии (0)
Другие статьи журнала по теме:
Налог на прибыль
Налог на прибыль

2025 г.

2024 г.

№ 24
7 ситуаций, когда можно/нельзя включать НДС в расходы по налогу на прибыльКак учесть новогодние расходы, не вызвав претензий у ИФНСПроясняем учет основных средств: 6 вопросов от подписчиковУчитываем затраты на обучение сотрудников и соискателей
№ 23
Выполняем условия для «прибыльной» ставки 0% при продаже акций
№ 21
Как продавцу учесть передачу товара на тестирование потенциальному покупателюРеализация акций: особенности налогового учета у продавца
№ 20
Ежемесячные авансы по прибыли на I квартал 2025 года: по какой ставке считать
№ 17
Изучаем летние «прибыльные» новшества на 2024 годОтличия расходов на модернизацию сайта от расходов на его содержание
№ 16
«Прибыльные» изменения: к чему готовиться плательщикам налога с 2025 года
№ 15
Корпоративные карты: разбираем нюансы работы с нимиСубсидии: учет у плательщиков налога на прибыльУчет на ОСН субсидии на НИОКР: бухучет, налог на прибыль, НДС
№ 14
Как учесть бумажные и электронные издания, используемые в работеСвежая подборка вопросов-ответов на «прибыльную» темуТопливные карты: какие нужны документы для работы с нимиТопливные карты: учет покупки ГСМ и самих карт
№ 13
8 вопросов о рекламе в социальных сетяхВозмещение ущерба при ДТП служебного автомобиля: учетные нюансыКак в «прибыльной» базе учесть компенсацию за использование личного автоСлужебная квартира: амортизируемое имущество или нетФНС разъяснила, как заполнять расчет сумм доходов, выплаченных иностранным организациям
№ 12
Бухгалтерский и налоговый учет возврата товаровДлящиеся услуги: учет у исполнителя и заказчика
№ 11
Взаимозачет вклада участника в имущество ООО: возникнет ли у ООО налогооблагаемый доход?Нюансы учета и оформления расходов на мобильную связьОбразовался металлолом: решаем налоговые и бухгалтерские вопросы
№ 10
Выплаты иностранным организациям: новые вопросы по налоговому расчетуКак оформить и учесть расходы на связь: Интернет, почту, стационарный телефон
№ 9
Утвержден новый размер компенсаций за использование личного транспорта
№ 8
Арендуем землю: что с бухучетом и налогамиОтражаем в учете участие в тендере по госзакупкам
№ 7
Амортизация ОС при переходе фирмы с «доходной» упрощенки на общий режимКак отразить выплаченные иностранной компании дивиденды в «прибыльной» декларацииКомпенсация морального вреда: порядок оценки и особенности учетаПотери в торговом зале: списать или забытьПризнание старых ошибок: главное — не навредить казне
№ 6
Аренда авто без экипажа: 4 «расходных» вопроса арендатораВопросы по резервам при подготовке к годовой отчетностиПодводим «прибыльные» итоги 2023 года: заполнение декларации и учет затратУчет дополнительной гарантии на приобретенное оборудование
№ 5
Какие виды долгов могут быть сомнительными для целей НКМожно ли учесть в расходах серую зарплатуНюансы заполнения расчета о выплаченных иностранцам доходах — в вопросах и ответахРезерв по сомнительным долгам физлиц: особенности созданияСделка РЕПО в налоговом учете покупателя
№ 4
Налоговый резерв на ремонт основных средствЧто считать расходами на благоустройство территории и как их учесть
№ 3
4 варианта передачи имущества от ИП в ООО
№ 2
В форму налогового расчета о выплаченных иностранцам доходах внесены измененияНалог на прибыль: изучаем нововведения 2024 года
№ 1
Инвентаризация в конце года: интересные вопросы

2023 г.

№ 24
Модернизация ОС: влияние на амортизацию в налоговом учетеНовогодняя проверка налоговых резервов
№ 23
«Сверхприбыльные» новости: утверждение декларации, разъяснения МинфинаНовые шины для машины — это запасыУтверждена новая форма расчета о выплаченных иностранцам доходах
№ 22
Когда оплата проезда вахтовиков учитывается в «прибыльных» расходахЛизинг: ваши новые вопросы — наши новые ответыНалоговый учет у лизингополучателя: внимание на выкупную стоимостьПравила выдачи спецодежды: новшества от Минтруда, бухучет и налоги
№ 21
Разукомплектация ОС: налоговый аспект
№ 20
«Прибыльный» учет доходов и расходов: готовимся к отчетности за 9 месяцевБухучет налога на сверхприбыль: оценочное обязательство — 2023Потратились на рекламу? Как учесть и оформить расходы
№ 19
Безнадежный долг без попыток взыскания: как ИФНС посмотрит на списание?Право заключения договора аренды земли: как учесть его оплатуСмена режима налогообложения без уведомления ИФНС
№ 18
Двойное налогообложение: правила игры поменялисьЗаработали сверхприбыль? Не забудьте поделиться с госбюджетомКак заполнить расчет о выплаченных иностранцам доходах с учетом поправок в НК
№ 17
ЕНС-нюансы при подаче «прибыльной» декларации к уменьшениюАО выкупает собственные акции: бухгалтерские и налоговые последствияКогда рекламные расходы не признают реальными: история одного судебного спораЛетние «прибыльные» новшества — 2023: разнообразные, но не для всехЦелевая субсидия из бюджета — включать ли в состав доходов?
№ 16
В целях налога на прибыль можно будет учитывать больше расходов на страховку
№ 15
5 вопросов по резерву сомнительных долгов и 1 — по просроченной дебиторкеВ каких случаях налоговые расходы на ремонт и аренду ОС отнести к прямымКак исполнить обязанности налогового агента при выплате доходов иностранной компанииКак участнику учесть налоговый доход (убыток) при ликвидации ООО или выходе из него
№ 14
Налоговое агентирование по прибыли: ответы на вопросыРешаем вместе «прибыльные» задачки по расчету налога за полугодиеЧто делать с «упрощенным» долгом после перехода на ОСН
№ 13
Выход иностранной компании из бизнеса: как исполнить обязанности налогового агентаКак уплатить налог на прибыль с доходов иностранного участника при изменении уставного капиталаПродажа бизнес-недвижимости дешевле кадастра — доначислят ли налогСформирует ли банковская гарантия для покупки ОС его первоначальную стоимость?
№ 12
Как учесть налоговый убыток от покупки акций при ликвидации эмитентаРасходы на гражданскую оборону учитываются в «прибыльной» базе
№ 11
Как платить в бюджет НДС и налог на прибыль в 2023 годуОтветы на ГСМ-вопросы про учет и оформление
№ 10
Представительские расходы: нюансы учета и оформления
№ 9
Брак в ОС или малоценке: налоговый аспект возврата поставщикуКак учесть и обосновать маркетинговые и другие «скользкие» расходыКогда ИФНС оспорит списание испорченных или потерянных ТМЦ: примеры судебных решенийРасходы на комфорт и красоту рабочего пространства: как учесть и обосновать
№ 8
Как НКО учитывать оказание платных образовательных услугКак заемщику учесть расходы на страхование и оценку предмета залога
№ 7
Вторичная цессия: как учесть повторную уступку долгаПереход права собственности на товар: как влияет на обязанности сторон и учетПовторная уступка: учетные нюансы при вторичной цессии по договору реализации
№ 6
Возврат денег за неиспользованный подарочный сертификат его владельцуНалог на прибыль: отчитываемся за 2022 год без требований и штрафов
№ 5
Особенности налогообложения цифровых финансовых активов
№ 2
«Прибыльные» новшества — 2023. К чему готовиться?
№ 1
Ассорти новогодних вопросов: о налогах и не только
Опрос
Сталкивались ли вы с утратой первичных документов?

Упрощенка-2025: привыкаем к НДС

6 февраля 10:30–13:30 (МСК)
Варианты участия
Вебинар, прямой эфир
Прямой эфир, живое общение с лектором
Вебинар, запись
Доступ к видеозаписи и материалам
Лектор
Ведет вебинар
Людмила Елина
ведущий эксперт журнала «Главная книга»
Регистрация на вебинар
VK Одноклассники Youtube Zen Telegram

Сетевое издание для бухгалтера «Главная книга онлайн» © 2012–2025 г. Зарегистрировано в Роскомнадзоре 07.03.2017 Эл № ФС77-69014. Ver. 5.0.0. Все права защищены.
Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения издательства «Главная книга». Технические вопросы: support@glavkniga.ru

Нужное Нужное