Как учитываются капитальные вложения по ФСБУ 26/2020 6515

С 2022 г. капитальные вложения организации учитываются в бухучете по правилам, установленным в отдельном ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» (утв. Приказом Минфина от 17.09.2020 № 204н). Этот стандарт обязателен для всех организаций, кроме бюджетной сферы.

Что такое капитальные вложения в соответствии с ФСБУ 26/2020

Капитальные вложения для целей бухучета – это затраты организации на приобретение, создание, улучшение объектов ОС и НМА и восстановление объектов основных средств. Можно привести следующие примеры капитальных вложений (п. 5 ФСБУ 26/2020):

приобретение имущества, которое впоследствии будет использоваться в качестве основных средств;
строительство объектов основных средств;
подготовка проектной, рабочей и организационно-технологической документации;
улучшение и восстановление объекта основных средств.

В то же время ФСБУ 26/2020 не применяется (п. 3 ФСБУ 26/2020):

при выполнении работ (оказании услуг) по приобретению/созданию/улучшению средств производства, результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, на которые у организации не возникают исключительные права, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, восстановлению средств производства для других лиц;
при приобретении/создании активов, предназначенных для продажи.

Когда нужно признать в учете капитальные вложения

Для признания капитальных вложений (напомним, они отражаются в бухучете на счете 08) должны одновременно соблюдаться следующие условия (п. 6 ФСБУ 26/2020):

затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод (а для некоммерческой организации – достижение целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
определена сумма затрат или приравненная к ней величина.

Единица учета капвложений – приобретаемый, создаваемый, улучшаемый объект ОС/НМА или восстанавливаемый объект ОС (п. 7 ФСБУ 26/2020).

Оценка капитальных вложений по ФСБУ 26/2020

На счете 08 «Капитальные вложения» капвложения отражаются по сумме фактических затрат на приобретение, создание, улучшение ОС/НМА и (или) восстановление объектов основных средств.

Затраты – это выбытие (уменьшение) активов организации или возникновение (увеличение) ее обязательств, связанных с капвложениями. Не считается затратами предварительная оплата поставщику (продавцу, подрядчику, правообладателю) до момента исполнения им своих договорных обязанностей по предоставлению имущества, прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, по выполнению работ, оказанию услуг (п. 9 ФСБУ 26/2020).

В сумму фактических затрат включаются, в частности (п. 10, 11 ФСБУ 26/2020):

суммы, подлежащие уплате поставщику (продавцу, подрядчику, правообладателю), за вычетом возмещаемого НДС, но с учетом всех скидок, вычетов, премий;
стоимость активов, списываемая в связи с использованием этих активов при осуществлении капитальных вложений;
амортизация ОС и НМА, используемых при осуществлении капитальных вложений;
затраты на поддержание работоспособности (исправности) активов, используемых при осуществлении капитальных вложений, текущий ремонт этих активов;
зарплата и другие вознаграждения работникам организации, труд которых используется для капитальных вложений, а также страховые взносы с вознаграждений;
связанные с осуществлением капитальных вложений проценты, которые подлежат включению в стоимость инвестиционного актива;
величина возникшего при капитальных вложениях оценочного обязательства, в том числе по будущему демонтажу, утилизации имущества и восстановлению окружающей среды, а также возникшего в связи с использованием труда работников организации.

Если организация получила отсрочку (рассрочку) по платежам поставщику (подрядчику) на период, превышающий 12 месяцев или установленный организацией меньший срок, то в капитальные вложения включается сумма денег, которая была бы уплачена при отсутствии отсрочки (рассрочки) (п. 12 ФСБУ 26/2020). А разница между указанной суммой и номинальной величиной денег, подлежащих уплате в будущем, учитывается как проценты в соответствии с ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (утв. Приказом Минфина от 06.10.2008 № 107н).

Если организация получает безвозмездно имущество, права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, то фактические затраты на капвложения равны справедливой стоимости этого имущества (п. 14 ФСБУ 26/2020). А справедливая стоимость определяется в соответствии с МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», введенным в действие на территории РФ Приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н.

Если в ходе капитальных вложений (например, при проведении пусконаладочных работ, испытаний) организация получает продукцию, вторичное сырье, другие материальные ценности, которые намерена продать или иным образом использовать, расчетная стоимость таких ценностей вычитается из величины капитальных вложений. При этом расчетная стоимость полученных ценностей определяется исходя из фактических затрат на их приобретение, создание, а если их невозможно определить, то исходя из их справедливой стоимости, чистой стоимости продажи, стоимости аналогичных ценностей и не может быть выше суммы затрат, из которой вычитается эта стоимость (п. 15 ФСБУ 26/2020).

Отметим, что капитальные вложения необходимо проверять на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», введенным в действие на территории РФ Приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н (п. 17 ФСБУ 26/2020).

Что не включается в капитальные вложения

В капитальные вложения не включаются (п. 16 ФСБУ 26/2020):

затраты, понесенные до принятия решения о приобретении, создании, улучшении объектов ОС, НМА и (или) восстановлении объектов ОС;
затраты на поддержание работоспособности или исправности основных средств, материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, их текущий ремонт;
затраты на неплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, если ремонты не улучшают и не продлевают нормативные показатели по ОС;
затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией процесса осуществления капитальных вложений (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины);
затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;
обесценение других активов, независимо от того, использовались ли эти активы при капитальных вложениях;
управленческие расходы, если только они не непосредственно связаны с приобретением, созданием, улучшением ОС/НМА и (или) восстановлением основных средств;
расходы на рекламу и продвижение продукции (работ, услуг);
затраты, связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом месте, с новыми покупателями или с новыми видами продукции (работ, услуг);
затраты на перемещение, ликвидацию ранее использовавшихся ОС;
затраты на предстоящую реструктуризацию деятельности организации;
затраты на обучение персонала;
затраты на поддержание, обновление, восстановление, сохранение нормативных показателей функционирования объектов НМА, в том числе СПИ, отличные от затрат на улучшение, в том числе продление СПИ НМА;
иные затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения ОС, НМА, восстановления ОС.

Все перечисленные выше затраты признаются расходами текущего периода (отражаются на счетах 20, 26, 25, 91 и т.д.).

Что делать дальше с капвложениями

Как только объект капитальных вложений приведен в состояние и местоположение, в которых он может использоваться в запланированных целях, он считается основным средством или НМА. Например, в случае с ОС нужно сделать проводку по дебету счета 01 и кредиту счета 08 на всю сумму фактических затрат на капвложения.

При фактическом начале эксплуатации части капвложений до завершения капитальных вложений в целом эта часть признается самостоятельным объектом ОС/НМА (п. 18 ФСБУ 26/2020).

Если капвложения выбывают или не способны приносить выгоды в будущем, то их надо списать в периоде выбытия (отсутствия перспектив возобновления или продажи). Такое возможно (п. 19, 20 ФСБУ 26/2020):

при передаче имущества, при отчуждении прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации другому лицу в связи с их продажей, меной, передачей в виде вклада в капитал другой организации, передачей в некоммерческую организацию;
при физическом выбытии имущества в связи с его утратой, стихийным бедствием, пожаром, аварией и другими чрезвычайными ситуациями;
при прекращении капитальных вложений при отсутствии перспектив возобновления или продажи незавершенных объектов.

Затраты на демонтаж и утилизацию капвложений и на восстановление окружающей среды признаются расходами текущего периода (если только в отношении этих затрат не признавалось оценочное обязательство) (п. 21 ФСБУ 26/2020).

При выбытии капвложений разница между суммой балансовой стоимости списываемых вложений и затрат на их выбытие, с одной стороны, и поступлениями от их выбытия, с другой стороны, признается расходом или доходом периода (дебет или кредит счета 91).

Например, сумма капвложений в строящийся объект ОС – 2 000 000 руб. Организация принимает решение продать недострой за 1 800 000 руб. тогда надо сделать следующие проводки:

дебет счета 91-2 – кредит счета 08 – на сумму 2 000 000;
дебет счета 76 – кредит счета 91-1 – на сумму 1 800 000.

Упрощенные способы учета капитальных вложений малыми предприятиями

Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета, а это в том числе малые предприятия, могут использовать следующие послабления при учете капитальных вложений (п. 4 ФСБУ 26/2020):

в фактические затраты на капвложения можно включать только суммы, подлежащие уплате поставщику (подрядчику, правообладателю), без увеличения их на все прочие затраты, связанные с капвложениями (к примеру, без учета в капвложениях амортизации активов), а также без учета скидок, предоставляемых организации поставщиком;
если по платежам поставщику (подрядчику, правообладателю) предоставлена отсрочка (рассрочка), то организация-СМП вправе включать в капвложения всю сумму, подлежащую уплате, без применения п. 12 ФСБУ 26/2020;
капвложения по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, можно оценивать упрощенно. В этом случае фактическими затратами на капвложения считается или справедливая стоимость передаваемых имущества, имущественных прав, работ, услуг или балансовая стоимость передаваемых активов, фактические затраты, понесенные на выполнение работ, оказание услуг;
капвложения можно не проверять на обесценение;
признавать затраты на приобретение, создание, улучшение объектов, которые подлежат принятию к бухучету в качестве НМА, в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления.