Бухучет налога на сверхприбыль: оценочное обязательство — 2023
Информационное сообщение Минфина от 14.09.2023 № ИС-учет-46 (далее — Информационное сообщение)
Налог на сверхприбыль в проводках
Налог на сверхприбыль — разовый, рассчитан на крупные компании со среднеарифметической прибылью за 2021 и 2022 гг. больше 1 млрд руб. Платить новый налог придется не всем. К примеру, малые предприятия, включенные в реестр МСП по состоянию на конец 2022 г., не должны это делатьч. 4 ст. 2 Закона от 04.08.2023 № 414-ФЗ. Об этом мы уже рассказывали на страницах 
, 2023, № 18.
Срок уплаты налога на сверхприбыль — не позднее 28.01.2024. Однако в период с 1 октября по 30 ноября 2023 г. включительно можно сделать обеспечительный платеж в бюджет (не более половины суммы налога). На этот платеж в 2024 г. можно будет уменьшить сам налог. То есть это не просто аванс. Обеспечительный платеж уменьшит налог при его расчете, а потом зачтется в качестве уплаченного налога. В итоге изначально рассчитанный налог на сверхприбыль можно уменьшить вдвое.
История с обеспечительным платежом напоминает сказку про Золушку: в сказке карета превратилась в тыкву после того, как часы пробили 12, а обеспечительный платеж обернется нулем, если хотя бы часть его вернуть до 28.01.2024
Недавно Минфин выпустил разъяснения, как вести бухучет налога на сверхприбыль. Так, в регистрах бухучета записями 2023 г. отражаются:
•рассчитанная сумма налога на сверхприбыль;
•уплаченная сумма обеспечительного платежа по этому налогу.
Минфин предлагает признать в 2023 г. оценочное обязательство по уплате налога на сверхприбыль. Его величину надо определить исходя из наиболее достоверной денежной оценки расходов, необходимых для расчетов по этому налогу. Надо учесть и намерение перечислить обеспечительный платеж с целью уменьшения налогап. 3 Информационного сообщения.
Если впоследствии такое намерение изменится или окажется, что обеспечительный платеж не перечислен вовремя, то на 31.12.2023 надо будет скорректировать величину ранее отраженного оценочного обязательства.
Увеличить оценочное обязательство придется и в случае, если организация подаст заявление на возврат обеспечительного платежа, причем даже его незначительной части. Такое правило прямо закреплено в Законе № 414-ФЗ: при возврате обеспечительного платежа до окончания срока уплаты налога вычет приравнивается к нулюч. 5 ст. 6 Закона от 04.08.2023 № 414-ФЗ. Выходит, для того, чтобы уменьшить исчисленный сверхприбыльный налог на сумму вычета, внесенный обеспечительный платеж должен остаться в бюджете в полной сумме.
Иначе для целей расчета вычета картина будет одинаковая: как в случае, если обеспечительный платеж вообще организация не перечислит, так и в случае, если она его сначала перечислит в бюджет, а потом вернет хотя бы 1 руб. из этого платежа. Вычет будет нулевой и налог на сверхприбыль придется платить в полной сумме. При этом оставшаяся в бюджете часть обеспечительного платежа может быть зачтена лишь как простой аванс по сверхприбыльному налогу.
Внимание
Если вы вернете хотя бы часть обеспечительного платежа до наступления срока уплаты налога на сверхприбыль, вы потеряете право на применение вычета по этому налогу. Даже если какая-то часть обеспечительного платежа останется в бюджете по состоянию на 28.01.2024.
Условие. Организация рассчитала, что сумма налога на сверхприбыль, которую надо будет заплатить в 2024 г., составляет 2 000 000 руб.
Решено, что в ноябре 2023 г. будет перечислен обеспечительный платеж в сумме 1 000 000 руб. В качестве вычета он уменьшит налог на сверхприбыль до 1 000 000 руб. (2 000 000 руб. – 1 000 000 руб.).
Это и было сделано. Однако в декабре 2023 г. часть обеспечительного платежа в сумме 600 000 руб. была возвращена. После такого возврата сумма налога на сверхприбыль увеличилась. Из-за того, что вычет обнулился (стал равен 0 руб.), сумма налога на сверхприбыль стала равна 2 000 000 руб. (2 000 000 руб. – 0 руб.).
Это значит, что не позднее 28 января 2024 г. организации придется доплатить 1 600 000 руб. (сумма налога 2 000 000 руб. без учета вычета – оставшийся в бюджете обеспечительный платеж 400 000 руб.). На сумму увеличения налога на сверхприбыль до его первоначальной суммы (без учета вычета) в конце 2023 г. надо доначислить оценочное обязательство.
Решение. В бухучете операции отражены так.
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
| В 2023 г. | |||
| Признано оценочное обязательство по налогу на сверхприбыль с учетом запланированного обеспечительного платежа | 99 | 96-«Резерв по налогу на сверхприбыль» | 1 000 000 |
| Уплачен в ноябре 2023 г. обеспечительный платеж | 68-«Расчеты по обеспечительному платежу» | 51 | 1 000 000 |
| Возвращена в декабре 2023 г. часть обеспечительного платежа по заявлению | 51 | 68-«Расчеты по обеспечительному платежу» | 600 000 |
| Увеличена сумма оценочного обязательства после возврата части обеспечительного платежа ((2 000 000 руб. – 0 руб.) – 1 000 000 руб.) | 99 | 96-«Резерв по налогу на сверхприбыль» | 1 000 000 |
| В январе 2024 г. | |||
| Начислен налог на сверхприбыль по декларации | 96-«Резерв по налогу на сверхприбыль» | 68-«Расчеты по налогу на сверхприбыль» | 2 000 000 |
| Уплачен налог на сверхприбыль: сумма доплаты определена с учетом оставшегося в бюджете обеспечительного платежа (2 000 000 руб. – 400 000 руб.) | 68-«Расчеты по налогу на сверхприбыль» | 51 | 1 600 000 |
Если бы обеспечительный платеж не был возвращен, то на его сумму можно было бы уменьшить налог на сверхприбыль проводкой Дт 68-«Расчеты по налогу на сверхприбыль» и Кт 68-«Расчеты по обеспечительному платежу» на сумму 1 000 000 руб. И тогда последнюю проводку (Дт 68-«Расчеты по налогу на сверхприбыль» – Кт 51) вообще не надо было бы делать. Ведь получилось бы, что налог на сверхприбыль считается полностью уплаченным за счет обеспечительного платежа, принятого к вычету.
В налоговом учете ни налог на сверхприбыль, ни обеспечительный платеж по нему не учитываются в качестве расходовп. 4 ст. 270 НК РФ; ст. 2, п. 3 ст. 4 Закона от 04.08.2023 № 415-ФЗ.
Отражение налога на сверхприбыль в бухотчетности
По разъяснениям Минфина, в промежуточной бухотчетности за 9 месяцев 2023 г. то, что связано с предстоящей уплатой налога на сверхприбыль, отражается такп. 5 Информационного сообщения:
•оценочное обязательство по налогу на сверхприбыль — в составе оценочных обязательств;
•отнесенная на счет 99 сумма этого оценочного обязательства — по строке 2460 «Прочее» отчета о финансовых результатах. Минфин обращает внимание, что эта строка идет после статей «в том числе текущий налог на прибыль» и «в том числе отложенный налог на прибыль».
А при составлении годовой бухотчетности за 2023 г., помимо вышесказанного, надо учесть, что сумма обеспечительного платежа, перечисленная в бюджет, должна отражаться в составе дебиторской задолженностип. 6 Информационного сообщения.
Если какие-то показатели, связанные с рассматриваемыми операциями, являются существенными для организации, то их надо обособленно показывать в бухотчетности. К примеру, в пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатахп. 7 Информационного сообщения.
* * *
Возможен и иной подход к отражению в бухучете расхода по налогу на сверхприбыль. Так, Фонд «НРБУ “БМЦ”» рекомендует рассматривать налог на сверхприбыль в качестве ретроспективного налога, признаваемого расходом по налогу на прибыль. Ни о каком оценочном обязательстве речи не идет. Организация признает расход по налогу до истечения срока досрочной уплаты в сумме, рассчитанной с учетом намерений и возможностей досрочной уплатыпп. 2, 3 Рекомендации Р-154/2023-КпР «Налоги с прошлых доходов (прибыли)» Фонда «НРБУ “БМЦ”».
Если опираться на эту рекомендацию, то схема проводок будет несколько иная: не предполагается задействование счета 96 для отражения оценочного обязательства. Налог в 2023 г. сразу отражается в бухучете проводкой Дт 99 – Кт 68. Его сумму надо сразу определять с учетом намерения уплаты обеспечительного платежа в 2023 г.
Уплата обеспечительного платежа отражается проводкой Дт 76 – Кт 51. Уплата самого налога в 2024 г. — проводкой Дт 68 – Кт 51. А признание обеспечительного платежа налогом — проводкой Дт 68 – Кт 76, ее надо сделать на 28.01.2024 (на последнюю дату срока уплаты налога по Закону № 414-ФЗ).
Как видим, БМЦ предлагает подход, отличный от подхода Минфина. Поэтому бухгалтеру придется выбирать, на что ориентироваться. Большинство выберет разъяснения Минфина, так как это более безопасно. Особенно если компании надо проходить обязательный аудит.
