Учитываем «прибыльные» убытки

Многие бухгалтеры, опасаясь излишнего внимания со стороны своей ИФНС, стараются не показывать убытки в декларациях по налогу на прибыль. Но тем не менее есть и такие, кто, наоборот, считает нужным убытки показать. И о том, как их правильно списывать в налоговом учете, мы сейчас расскажем.

Убытки, полученные до преобразования, организация тоже может учесть

Н.А. Ноздрачева, г. Реутов, Московская обл.

04.02.2013 ФГУП реорганизовано путем преобразования в ОАО. По ФГУП была представлена декларация по прибыли за период с начала года по 03.02.2013.пп. 2, 3 ст. 55 НК РФ В ней отражен убыток. По ОАО декларации по прибыли представляются с 04.02.2013 по конец отчетного (налогового) периода. Может ли ОАО в декларации за 2013 г. учесть убыток ФГУП? И как это отразить?

: Да, ОАО, как правопреемник реорганизованного ФГУП, имеет право уменьшить налоговую базу по прибыли на сумму убытков, полученных ФГУП до момента реорганизациип. 5 ст. 283 НК РФ. Спорным является лишь вопрос о том, с какого периода это можно делать.

По мнению контролирующих органов, убыток реорганизованной организации правопреемник может учесть при исчислении налога на прибыль только начиная с года, следующего за годом, в котором организация была реорганизована. Ведь организация-правопреемник уменьшает убытки в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 283 НК РФ. А на основании п. 1 этой статьи на будущее переносятся убытки, полученные именно в предыдущем налоговом периоде. А поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год, то в нашей ситуации ОАО может учесть убытки, полученные ФГУП до 03.02.2013, только начиная с 2014 г.Письма ФНС от 03.06.2010 № ШС-37-3/3249@; Минфина от 18.07.2013 № 03-03-10/28167

Однако суды считают, что организация-правопреемник может уменьшить базу на переданный ей «по наследству» убыток уже в том году, в котором была завершена реорганизация. Ведь последний налоговый период для реорганизуемой организации, по сути, является предыдущим налоговым периодом для правопреемника, посколькуПостановления ФАС ВСО от 30.01.2014 № А33-19851/2012; ФАС ВВО от 18.05.2011 № А17-4615/2010:

• для организации, реорганизованной до конца календарного года, последним налоговым периодом является период времени от начала этого года до дня завершения реорганизациип. 3 ст. 55 НК РФ;
• для правопреемника (вновь созданной организации) первым налоговым периодом является период времени с даты реорганизации (дня создания новой организации) до конца календарного годап. 2 ст. 55 НК РФ.

Таким образом, если учитывать мнение судов, то ОАО может учесть убыток ФГУП уже по итогам 2013 г. Но, как видим, налоговики могут с этим не согласиться.

Если же вы спорить не хотите, то на сумму убытка уменьшайте налоговую базу по прибыли начиная с I квартала 2014 г.п. 1 ст. 283 НК РФ Для этого вам нужно заполнить приложение № 4 к листу 02 декларации, указавпп. 9.1, 9.2 Порядка, утв. Приказом ФНС от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174@ (далее — Порядок):

• по строке 010 — сумму убытка реорганизованной организации;
• по строке 040 — год образования убытка — 2013;
• по строке 140 — налоговую базу по прибыли за I квартал 2014 г. (берете ее из строки 100 листа 02 декларации);
• по строке 150 — сумму убытка, на которую вы хотите уменьшить базу I квартала 2014 г. Если сумма налоговой базы (показана в строке 140) позволяет, то при желании вы можете ее всю уменьшить на сумму убытка.

Имейте в виду, что строка 160 заполняется только при составлении декларации за годп. 9.3 Порядка.

Сумму убытка из строки 150 приложения № 4 вы переносите в строку 110 листа 02 декларации за I квартал 2014 г.

Убытки переносить на будущее можно в любом году из десяти

Н.В. Хрунова, г. Калуга

Я только в этом году пришла в организацию. По итогам 2010 г. организация получила убыток 500 тыс. руб. Предыдущий бухгалтер приложение № 4 к листу 02 в составе деклараций за 2011—2013 гг. не заполняла.
В связи с этим у меня возникли вопросы. Могу ли я учесть этот убыток в дальнейшем без сдачи уточненок? Если нет, то уточненки нужно сдавать за каждый квартал или можно только за год? Когда я буду показывать убыток, меня будут лишь «камералить» или сразу устроят выездную?

: По НК переносить убыток на будущее можно в течение 10 лет, следующих за тем годом, в котором он полученп. 2 ст. 283 НК РФ. То есть уменьшать базу по прибыли на убыток, полученный за 2010 г., вы можете начиная с 2011 г. по 2020 г. включительно. Но при этом нет четкого указания, что вы обязаны начать погашать этот убыток именно с 2011 г. Из НК, наоборот, следует, что убыток можноПисьма Минфина от 26.08.2013 № 03-03-06/1/34810, от 03.08.2012 № 03-03-06/1/382:

• переносить на будущее не ежегодно, а так, как вам удобно: в какие-то годы погашать, в какие-то — нет. Главное — успеть учесть его при исчислении налога на прибыль в течение 10 лет, иначе остаток непогашенного убытка просто пропадет;
• учесть в уменьшение налоговой базы в любой сумме: хоть всю сумму сразу (500 тыс. руб.), хоть по частям (10 тыс. руб., 20 тыс. руб., 100 тыс. руб. и т. д.). Ограничение одно — убыток не должен превышать саму налоговую базу;
• принимать в уменьшение базы не только по итогам года, но и по итогам каждого отчетного периода, в котором получена прибыль. При этом имейте в виду, что приложение № 4 к листу 02 включается в состав декларации по прибыли только за I квартал и годп. 1.1 Порядка. В остальных отчетных периодах просто заполняете строку 110 листа 02 декларацииПисьмо ФНС от 27.07.2009 № 3-2-10/18@.

Решение о порядке погашения этого убытка принимаете вы сами.

Так что подавать уточненки за 2011—2013 гг. для того, чтобы учесть убыток 2010 г., необязательно. Его можно учесть и начиная с I квартала 2014 г.

Кстати, подавать уточненные декларации за 2011—2013 гг. мы вам не советуем еще и потому, что с этого года в НК внесены поправки, расширяющие полномочия налоговиков при камеральных проверках. Так, если уточненная декларация с уменьшенной суммой налога (что и будет в вашем случае при учете убытка в уменьшение налоговой базы по прибыли) подана по истечении 2 лет со дня, установленного для подачи первоначальной декларации, то ИФНС при камеральной проверке этой уточненки может потребовать от васп. 8.3 ст. 88 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2014):

• представить первичные документы, подтверждающие изменение сведений в налоговой декларации;
• аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

Теперь что касается проведения камеральных и выездных проверок. Обычно выездные проверки налоговики проводят у тех организаций, которые отражают убытки в течение 2 и более летп. 2 приложения № 2 к Приказу ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@. А если после уменьшения налоговой базы на сумму убытка у вас все равно останется прибыль и будет налог к уплате в бюджет, то вряд ли налоговики при камералке будут цепляться к вашей организации. Ведь с пристрастием они проверяют именно «убыточные» декларации.

Убыток от векселей можно погасить только прибылью от них же

А.С. Глазунова, г. Москва

Наш покупатель в счет оплаты за поставленную продукцию передал нам векселя банка (беспроцентные). Поскольку нам нужны были деньги, то организация предъявила эти векселя к оплате досрочно. Банк возместил нам сумму меньше номинала и сказал, что эти векселя относятся к не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.
Подскажите, как правильно учесть в налоговом учете операцию по предъявлению векселей к оплате, если получен убыток. Как это отразить в декларации по налогу на прибыль?

: Любое выбытие векселя, в том числе и его погашение, надо рассматривать как операцию с ценными бумагами (далее — ЦБ)п. 1 ст. 280 НК РФ; п. 2 ст. 142 ГК РФ. Если мы правильно поняли, ваша организация не является профессиональным участником рынка ЦБ. А это означает, что вы должны определять налоговую базуп. 8 ст. 280 НК РФ:

• по операциям с ЦБ отдельно от налоговой базы по другим операциям;
• по операциям с ЦБ, обращающимися на организованном рынке ЦБ, отдельно от налоговой базы по операциям с ЦБ, не обращающимися на рынке.

То есть на убыток, полученный от операций с ЦБ (в том числе с векселем), нельзя уменьшить прибыль, полученную от основной деятельностип. 1 ст. 283, п. 8 ст. 280 НК РФ.

На убыток от погашения векселя вы сможете уменьшить только прибыль от операций с ЦБ, не обращающимися на рынкеп. 10 ст. 280 НК РФ. Срок для переноса убытка от векселя на будущее такой же, как и для переноса убытка, полученного от основной деятельности, — 10 летп. 10 ст. 280, п. 2 ст. 283 НК РФ. Если в течение 10 лет у вас больше не будет операций с ЦБ, то убыток от погашения векселя вы так и не учтете при исчислении налога на прибыль.

Доходы и расходы от операций с векселем банка вам надо отразить в листе 05 декларации. В этом случае у вас будет вид операции 2 — с ЦБ, не обращающимися на рынке. В листе 05 вы покажетеп. 13.3 Порядка:

• по строке 010 (доход) — сумму, полученную от банка за предъявленные векселя;
• по строке 030 (расход) — сумму задолженности покупателя за поставленную продукцию;
• по строкам 040 и 090 — убыток от операций с векселями.

А вот убыток от основной деятельности можно уменьшить на прибыль от ценных бумаг

Т.И. Михайлова, г. Волгоград

По основному виду деятельности у нас убыток, а по продаже ценных бумаг — прибыль. Можно ли уменьшить прибыль от продажи ценных бумаг на убыток от основного вида деятельности? Просто наш налоговый инспектор сказал, что со всей прибыли от продажи акций надо заплатить налог. А на убыток по основному виду деятельности можно уменьшить только прибыль по основному виду деятельности. Прав ли инспектор?

: Нет, ваш инспектор не прав. Вывод о том, что НК не запрещает уменьшать прибыль от операций с ЦБ на убытки от основной деятельности, ВАС сделал еще в 2008 г.Постановление Президиума ВАС от 26.02.2008 № 14908/07 И этой позиции придерживается не только МинфинПисьма Минфина от 19.12.2012 № 03-03-06/1/666, от 13.11.2010 № 03-03-06/2/192, но и ФНС, которая утвердила форму декларации по налогу на прибыль и Порядок ее заполнения. И в декларации как раз заложен такой алгоритм заполнения, что убыток от основной деятельности уменьшается на прибыль от операций с ЦБп. 5.5 Порядка.

Так что даже если вы захотите сделать так, как говорит налоговый инспектор, то вам придется нарушить Порядок заполнения декларации.

Изменение суммы убытков по решению суда в декларациях не отражается

М.П. Изотова, г. Видное, Московская обл.

Организация применяет ОСНО. В 2010—2011 гг. она получила убытки и отразила их в декларациях по налогу на прибыль. В 2013 г. ИФНС провела выездную проверку, в результате которой убытки были уменьшены. После проведения проверки организация представила уточненные декларации по прибыли, где отразила уменьшение убытков. Но поскольку с уменьшениями убытков была не согласна, обратилась в суд. По решению суда размер убытка был вновь увеличен.
Должна ли организация в налоговом учете и в декларациях по прибыли отразить увеличение убытков по решению суда? Как это сделать? От какого года надо отсчитывать срок переноса убытков на будущее — от года образования убытка, от года вынесения решения инспекции по выездной проверке или от года вынесения решения суда?

: С этими вопросами мы обратились в ФНС и получили такой ответ.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

НОВОСЕЛОВ Константин Викторович

Государственный советник РФ 3 класса, к. э. н.

“Согласно п. 3.2 Порядка заполнения декларацииутв. Приказом ФНС от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174@ при перерасчете налоговой базы и суммы налога на прибыль не учитываются результаты проверок, проведенных инспекцией за тот налоговый период, по которому производится перерасчет налоговой базы и суммы налога.

Соответственно, уточненные декларации по результатам проверки не сдаются, равно как и не производятся корректировки впоследствии по решению суда. Так что организация не должна была вносить изменения в декларацию и приложение № 4 к листу 02.

Обратите внимание, в приложении № 4 к листу 02 указываются: по строке 010 — остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода, а по строкам 040—130 — убытки с разбивкой по годам их образованияп. 9.1 Порядка. С учетом изложенного полагаю, что в приложении № 4, заполняемом за периоды, в которых будут переноситься убытки в уменьшение налоговой базы (то есть после проведения налоговой проверки), по этим строкам следует отражать суммы полученных убытков, реально подлежащих переносу. То есть суммы, которые определены с учетом результатов налоговых проверок и судебных разбирательств.

Что касается срока для переноса убытков на будущее, то значение имеет только период, за который получен убытокп. 2 ст. 283 НК РФ. Дата решения инспекции или дата решения суда на 10-лет­ний период для переноса убытков не влияет”.

Итак, раз организация после проведения проверки не должна была ничего исправлять и уточнять, то теперь, после решения суда, ее задача — вернуть все в первоначальное состояние. А это означает, что нужно еще разп. 1 ст. 81 НК РФ; Постановление 7 ААС от 05.04.2011 № 07АП-1888/11:

• внести изменения в регистры налогового учета и показать убытки за 2010 и 2011 гг. в тех суммах, в которых они были получены на самом деле;
• подать уточненные декларации за 2010 и 2011 гг. и показать те суммы убытков, которые изначально были отражены в декларациях за эти годы (что и подтверждено решением суда). При этом в титульных листах деклараций по реквизиту «Номер корректировки» надо указать «2 – –». Это будет означать, что вы подаете вторую уточненную декларацию за один и тот же налоговый периодподп. 2 п. 3.2 Порядка.

Имейте в виду, что после подачи уточненок с восстановленными суммами убытков инспекция сможет провести у вас повторную выездную проверку за 2010—2011 гг.Письмо ФНС от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 (п. 3.1) Но если вы ничего, кроме сумм убытков, в декларациях не измените, то вам опасаться нечего. Ведь как указал ВАС, результаты повторной проверки не могут повлечь переоценку судебных актов, принятых по первоначально задекларированным даннымПостановление Президиума ВАС от 16.03.2010 № 8163/09.