Как многопрофильным компаниям делить входной НДС при наличии не облагаемых налогом операций

Компания приобрела имущество, которое будет использовать не во всех своих операциях, а лишь в нескольких из них, среди которых есть и облагаемые НДС, и не подпадающие под этот налог. Значит, входной НДС по приобретенному имуществу нужно разделить на принимаемый к вычету и включаемый в его стоимость (и в бухгалтерском, и в налоговом учете). Когда невозможно поделить НДС напрямую, его делят по доле выручки от необлагаемых операций в общей выручке.

Приведенная в НК формула расчета доли однозначно предписывает взять для деления НДС выручку по всем операциям компанииабз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ. Но другое положение НК дает повод думать, что в расчет пропорции нужно включить выручку только по тем операциям, в которых будет использоваться приобретенное имущество, если такой порядок будет закреплен в учетной политикеабз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ. Какой вариант выбрать?

От ответа на этот вопрос зависит не только размер вычета НДС, но и размер:

• налога на прибыль, ведь включенная в стоимость имущества часть входного НДС будет формировать налоговые расходы;
• налога на имущество, поскольку не принятая к вычету часть входного НДС войдет в первоначальную стоимость объекта ОС.

Два способа разделить НДС

Давайте рассмотрим пример. Компания производит кондитерские изделия, часть из них продает с НДС оптом (обозначим эту деятельность как Д1), а часть — через свое кафе на ЕНВД, то есть без НДС (Д2). Кроме этого, она на ОСНО сдает недвижимость в аренду (Д3) и реализует товары для здоровья: как облагаемые НДС (Д4), так и освобожденную от НДС медтехнику (Д5).

Итак, у компании всего пять видов операций: два из них не подпадают под НДС, это Д2 и Д5, а три — подпадают, это Д1, Д3 и Д4.

Компания приобрела оборудование для кондитерского цеха. Произведенная на нем продукция будет продаваться как оптом с НДС (Д1), так и в кафе без НДС (Д2). Значит, входной налог по оборудованию нужно разделить по формулеабз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ:

Что же поставить в числитель и знаменатель дробей?

Поскольку прямого ответа в НК нет, возможны два разных подхода.

ПОДХОД 1. Делим НДС по доле выручки ото всех необлагаемых операций компании в общей ее выручке

Для нашего примера расчет таков:

Аргументы тут такие. Для целей НДС есть всего два вида операций: облагаемые этим налогом и не подпадающие под него. Поэтому п. 4 ст. 170 можно понимать так: при делении НДС не важно, использует ли компания приобретенное имущество во всех своих видах деятельности или только в некоторых. Для расчета пропорции важно соотношение между совокупностью не облагаемых НДС операций и совокупностью облагаемых.

Применительно к ситуации, когда все операции, в которых занято приобретенное имущество, выделены в ОП, иногда приводят еще и такой довод. Рассчитывать пропорцию только по выручке ОП неправомерно, поскольку плательщиком НДС является организация в целом. А значит, и делить НДС нужно на уровне организации, а не ее подразделения, то есть с учетом всех ее операций.

ПОДХОД 2. Не учитываем выручку от операций, в которых имущество использоваться не будет

То есть для нашего примера формула будет выглядеть так:

Какие аргументы привести в пользу правомерности такого подхода?

АРГУМЕНТ 1. НК предписывает принимать к вычету и учитывать в стоимости входной НДС в той пропорции, в которой имущество используется для производства и (или) реализации облагаемых и необлагаемых товаров (работ, услуг, имущественных прав)абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ. Поэтому выручку от тех операций, в которых оно использоваться не будет, включать в расчет пропорции не нужно.

АРГУМЕНТ 2. Вспомним об основополагающем правиле: налоги должны иметь экономическое основаниеп. 3 ст. 3 НК РФ. Разделение входного НДС по оборудованию исходя из выручки также и от тех операций, в которых оно не занято, не имеет экономического основания. Ведь получится, что размер вычета будет зависеть от наличия и объема выручки по тем операциям, к которым приобретенное имущество не имеет отношения.

Чтобы пользоваться этим подходом, нужно обеспечить такой учет имущества, который позволит точно определить, для каких операций оно используется. В некоторых случаях доказательством может быть и само по себе назначение имущества (как в нашем примере, где очевидно, что кондитерское оборудование невозможно использовать для остальных операций компании — сдачи недвижимости в аренду и продажи оздоровительных товаров). А вот если речь идет, к примеру, о легковом автомобиле, приобретенном для двух из десяти департаментов компании (каждый из которых занят своим видом операций), то доказать, что остальные восемь им не пользовались, сложнее. Тут поможет тщательное оформление первички, в случае с автомобилем — путевых листов, из которых будет видно, кто и куда на нем ездил.

Доказательства не потребуются, только если виды деятельности, в которых занято приобретенное имущество, целиком выделены в обособленное подразделение, особенно если у него свой баланс, на котором это имущество и учитывается.

Какой подход выбрать

Как видим, аргументы есть в пользу и первого, и второго подходов. На наш взгляд, вы можете выбрать тот, который вам больше подходит, закрепив его в учетной политике. Поступить так позволяет формулировка абз. 4 п. 4 ст. 170 НК: делить НДС нужно в порядке, установленном учетной политикой.

Если же вы предпочитаете избегать споров с налоговиками, запаситесь официальными разъяснениями, отправив запрос в свою инспекцию и в Минфин.

Ведь предугадать, на какой из подходов будут ориентироваться инспекторы при очередной проверке, сложно. Скорее всего, они предпочтут тот, который позволит им доначислить больше налогов. А тут все зависит от соотношения выручки от разных видов деятельности в квартале (месяце) принятия покупки на учет.

***

Как вы знаете, не делить входной налог можно в тех кварталах, в которых доля расходов на производство и (или) реализацию не облагаемых НДС товаров (работ, услуг, имущественных прав) составляет не больше 5% от совокупных расходов компании на производство и (или) реализациюабз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Сравнивать с 5%-м порогом долю расходов по каждой необлагаемой деятельности в общих расходах неправильно.

Нужно определить долю совокупных расходов по всем необлагаемым операциям компании в общих ее расходах на производство и (или) реализацию. И если расходы на все не облагаемые НДС операции за квартал превышают 5% расходов по всем операциям компании, то делить НДС придется.