Журнал учета счетов-фактур: кто ведет, как сдает и что будет, если этого не сделать

Журнал учета счетов-фактур ведут только посредники, экспедиторы и застройщики

Журнал учета счетов-фактур должны вести только те, кто получает и выставляет «транзитные» счета-фактуры, то есть:

•застройщики, строящие объекты для инвесторов. Они организуют строительство, привлекают третьих лиц и перевыставляют инвестору счета-фактуры на приобретенные для него товары, работы или услуги;

•посредники, действующие от своего имени. Это комиссионеры и агенты, которые от своего имени продают или покупают товары, работы или услуги в интересах комитента/принципала;

•экспедиторы, получающие вознаграждение за организацию перевозки. Они организуют перевозку с привлечением третьих лиц и перевыставляют своему клиенту счета-фактуры на приобретенные для него товары, работы или услуги.

Указанные посредники (далее под этим термином мы будем понимать как собственно указанных выше посредников, так и застройщиков и экспедиторов) должны вести журнал независимо от своего НДС-статуса. То есть его должны вести как плательщики НДС, так и те, кто применяет освобождение от налога либо вообще не является плательщиком НДС, в том числе применяет УСНп. 3.1 ст. 169 НК РФ.

Есть одно исключение из общего правила. Если и посредник, и принципал являются неплательщиками НДС либо получили освобождение от обязанностей плательщика такого налога, то посредник может договориться о том, что счета-фактуры поставщик ему не выставляет, а он в свою очередь не перевыставляет их принципалуподп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ. Когда это условие зафиксировано в договоре, посредник может не вносить в журнал учета счетов-фактур все счета-фактуры и иные документы, связанные с таким договором. К примеру, ИП на упрощенке приобретает товары для физического лица — принципала у поставщика, с которым по письменному согласию счета-фактуры не составляются. Других посреднических операций у него нет. Значит, и вести журнал учета счетов-фактур он вообще не долженПисьмо Минфина от 31.10.2016 № 03-11-11/63683.

Форма журнала утверждена Правительством РФПостановление Правительства от 26.12.2011 № 1137. Вести его можно как в бумажном, так и в электронном виде. Но электронный вид целесообразнее, ведь сдавать этот журнал надо именно в таком виде. Вести журнал надо поквартально — и только в тех кварталах, когда посредник получал или составлял счета-фактуры в рамках своей посреднической деятельностип. 1 Правил ведения журнала учета счетов-фактур, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 (далее — Правила).

В журнале надо регистрировать только «транзитные» счета-фактуры и иные заменяющие их документы, полученные (выставленные либо перевыставленные) в связи с посреднической деятельностью. По таким счетам-фактурам посредники не платят НДС и не принимают его к вычету (даже если являются НДС-плательщиками), но вести журнал надо, чтобы ФНС могла контролировать эти суммы. И чтобы не было НДС-разрывов у контрагентов — то есть не было проблем с вычетами входного налога.

Выставленные и полученные документы надо регистрировать раздельно — в разных частях журналап. 3.1 ст. 169 НК РФ; пп. 1, 3 Правил.

В части 2 «Полученные счета-фактуры» надо регистрировать бумажные и электронные счета-фактуры (включая отгрузочные, авансовые, корректировочные, исправленные), которые посредник получилподп. «а» п. 11 Правил:

•от своего комитента/принципала в связи с реализацией его товаров, работ, услуг;

•от продавцов, у которых приобретены товары, работы или услуги для своего комитента/принципала;

•от поставщиков товаров, работ, услуг, приобретенных для клиентов и заказчиков (инвесторов)Письма Минфина от 07.08.2017 № 03-07-11/50286, от 12.01.2017 № 03-07-09/566.

Если товары приобретены в странах ЕАЭС, в части 2 журнала надо зарегистрировать заявление о ввозе. По товарам, ввезенным из других стран, надо регистрировать таможенные декларацииподп. «г» п. 11 Правил.

В части 1 «Выставленные счета-фактуры» журнала надо регистрировать счета-фактуры, которые посредник выставлялподп. «а» п. 7 Правил:

•покупателям в связи с продажей товаров, работ, услуг комитента/принципала;

•комитенту/принципалу, для которого приобретены товары, работы, услуги;

•клиентам и заказчикам (инвесторам у застройщиков).

При этом посредникам не надо регистрировать в журнале счета-фактуры на свое вознаграждениеп. 3.1 ст. 169 НК РФ; п. 1(2) Правил.

Два разных правила для передачи данных журнала в инспекцию

Журнал учета счетов-фактур необходимо представить в свою инспекцию. Как это надо делать, зависит от того, обязан посредник сдавать НДС-декларацию или нет.

Так, если посредник является плательщиком НДС либо налоговым агентом по НДС (пусть даже он на спецрежиме), то он в обычном порядке ведет НДС-учет и сдает налоговую декларацию по НДС. В ней в числе прочего отражаются «транзитные» операции, которые указаны в журнале учета счетов-фактур. Для этого предусмотрены разделы 10 и 11 декларации. Отдельно подавать журнал учета счетов-фактур в ИФНС не требуетсяПисьмо ФНС от 08.04.2015 № ГД-4-3/5880@ (п. 1). Сроки сдачи НДС-декларации стандартные — независимо от того, есть в ней заполненные разделы 10 и 11 или нет. Сдать декларацию в большинстве случаев надо в электронном виде не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Если посредник применяет УСН, ПСН либо освобожден от обязанностей плательщика НДС (далее условно будем называть его спецрежимником) и при этом он не является налоговым агентом по НДС, то ему надо представлять в инспекцию только журнал учета счетов-фактурп. 5.2 ст. 174 НК РФ; Письмо ФНС от 08.04.2015 № ГД-4-3/5880@ (п. 2). Делать это нужно не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Причем в электронном виде — по ТКС.

В то же время в НК нет оговорки о том, что в случае представления журнала на бумаге он будет считаться не принятым инспекцией. Подобные жесткие правила прописаны только для НДС-декларации.

Отметим, что если счет-фактура за истекший квартал будет получен уже после сдачи декларации (журнала) за истекший квартал в ИФНС, то посреднику придется внести исправления в журнал истекшего квартала. Для этого надо будет внести в журнал дополнительные записи и сдать уточненную декларацию/уточненный журнал за истекший кварталп. 12 Правил; Письмо Минфина от 28.12.2017 № 03-07-09/87722.

Ответственность спецрежимников за несдачу журнала в электронном виде

В Налоговом кодексе нет штрафа за то, что спецрежимник не представит вовремя в инспекцию журнал учета счетов-фактур. Поэтому пойдем по пути исключения санкций, которые может попытаться применить инспекция.

1. Если спецрежимник не сдаст вовремя в инспекцию журнал учета счетов-фактур, то заблокировать его банковские счета инспекция не имеет права. Ведь спецрежимник — не налогоплательщик НДС, а журнал учета — не декларацияподп. 1 п. 3 ст. 76 НК РФ.

2. Штрафы за несдачу или несвоевременную сдачу деклараций, предусмотренные п. 1 ст. 119 НК, в рассматриваемой ситуации неприменимы. Как мы уже сказали, журнал учета счетов-фактур — не декларация.

3. Штраф 200 руб. по ст. 119.1 НК спецрежимникам тоже не грозит. Поскольку он предусмотрен только за нарушение установленного способа представления налоговой декларации или расчета, а журнал ни тем, ни другим не является.

4. Штраф 200 руб. по п. 1 ст. 126 НК за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля, взыскать со спецрежимников нельзя. Ведь он предусмотрен только для налогоплательщиков и налоговых агентов. А спецрежимники, обязанные представлять журнал в инспекцию, не являются ни плательщиками НДС, ни налоговыми агентами по НДС по операциям, отражаемым в журнале.

5. Часто встречается мнение, что спецрежимника за несвоевременную сдачу журнала учета счетов-фактур инспекция может оштрафовать на 10 000 руб. по п. 2 ст. 126 НК. Однако эта норма предусматривает штраф за несвоевременное представление сведений, как и за отказ вообще представить документы, только если они запрошены инспекцией. Подробно этот вопрос мы разбирали несколько лет назад, и с тех пор нормативная база, затрагивающая его, не изменилась (см. , 2015, № 13).

Так что, если инспекция вдруг решит оштрафовать вас, спорьте, не стесняйтесь! Ведь в указанный срок вы должны сдавать журнал учета исходя из нормы НК, а не по запросу инспекции.

6. Еще один вариант, которым могут припугнуть спецрежимников, запамятовавших вовремя сдать журнал учета счетов-фактур, — это штраф 5000 руб., предусмотренный ст. 129.1 НК РФ. Однако он полагается за несообщение или несвоевременное сообщение сведений, которые в соответствии с НК лицо должно сообщить налоговому органу. Как видим, в этой статье речь идет именно о сведениях, а не о документах (каким является журнал учета счетов-фактур). Так что маловероятно, что налоговики будут штрафовать по этой статье спецрежимников за несвоевременную сдачу журнала учета.

Однако в рамках встречной проверки контрагентов — плательщиков НДС инспекция может запросить у посредников-спецрежимников интересующие ее сведения. И в случае их непредставления или представления с просрочкой спецрежимнику будет грозить штраф 5000 руб. Но это, правда, будет другое налоговое нарушение.

Арбитражной практики по оспариванию штрафов за несвоевременную сдачу спецрежимниками журнала учета счетов-фактур не нашлось. На местах инспекции часто вообще предпочитают не связываться с наказанием за это и просто напоминают тем, кто просрочил сдачу журнала, о необходимости его представить.

Но так считают не все. Чтобы прояснить вопрос об ответственности спецрежимников, мы обратились к специалисту Межрегиональной инспекции ФНС по камеральному контролю.

Напомним, что административный штраф по ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ составляет для должностных лиц от 300 до 500 руб.

* * *

Мы не советуем пренебрегать своими обязанностями ни плательщикам НДС, ни спецрежимникам. Последним рекомендуем сдавать журнал учета счетов-фактур вовремя и в электронном виде. Ведь, во-первых, пробелы в данных о счетах-фактурах влекут разрывы по НДС, которые могут негативно сказаться на ваших клиентах. А во-вторых, помимо налоговых штрафов, есть еще административные.