11 разъяснений ВС для упрощенцев

Текст Обзора Верховный суд разместил на своем сайтесайт ВС. Выводы, которые ВС излагает в обзорах судебной практики, обязательны для судов. Да и налоговики тоже должны их учитывать при принятии решенийПисьмо Минфина от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 (доведено ФНС до инспекций Письмом ФНС от 26.11.2013 № ГД-4-3/21097). Поэтому спецрежимникам полезно ознакомиться с новыми разъяснениями ВС.

Новичок может применять УСН, даже если уведомил ИФНС с опозданием

Ситуация. Вновь созданная компания в течение первого года деятельности уплачивала авансовые платежи по УСН, а по окончании года представила в ИФНС декларацию по УСН. Однако инспекция после камеральной проверки этой декларации заблокировала фирме операции по счетам в банках из-за непредставления отчетности по общему режиму. ИФНС решила, что компания не вправе применять упрощенку, поскольку она несвоевременно представила уведомление о применении этого спецрежима.

Фирма оспорила это решение в суде и выиграла.

Вывод ВС. ИФНС не вправе ссылаться на то, что организация подала уведомление о применении УСН с нарушением 30-днев­ного срока с даты постановки на учет в инспекциип. 1 Обзора. А все потому, что, когда инспекция узнала о нарушении срока направления уведомления о применении УСН, она не стала требовать от компании представить отчетность по ОСН. Как раз наоборот, она выставила требование об уплате авансового платежа по УСН. А значит, ИФНС своим поведением фактически признала правомерность применения этого спецрежима.

Обратим внимание на такой момент. В рассматриваемом случае инспекция навредила сама себе, и это позволило организации выиграть суд. А вот если бы ИФНС выставила требование об уплате авансового платежа по налогу на прибыль (а не налога при УСН), то, скорее всего, суд был бы на ее стороне. Ведь в гл. 26 НК прямо сказано, что организации и ИП, не уведомившие о переходе на упрощенку в установленные в этой главе сроки, не вправе применять такой спецрежимподп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.

Уведомление о применении УСН при преобразовании можно не подавать

Ситуация. Организация была создана в результате преобразования ПАО в ООО. Поскольку ПАО было плательщиком налога при УСН, то и ООО также продолжило применять упрощенку.

Но инспекция решила, что вновь созданное ООО не вправе применять спецрежим, так как оно не представило уведомление о переходе на УСН. И приостановила ООО операции по счетам в банке за неподачу декларации по НДС.

Вывод ВС. Организация, созданная в результате преобразования юрлица, применявшего упрощенку, и продолжившая использовать этот спецрежим, не может быть переведена на ОСН вопреки ее волеп. 2 Обзора. Ведь преобразование, в отличие от иных форм реорганизации, имеет свои особенности: права и обязанности преобразованного юрлица остаются неизменными. В указанном случае ООО однозначно выразило намерение продолжить применение УСН, перечислив в бюджет авансовый платеж по «упрощенному» налогу.

К тому же из НК однозначно не следует, что уведомление о переходе на УСН нужно подавать и при смене организационно-правовой формы компании. При таких обстоятельствах действия налоговиков по заморозке счетов по существу привели к принудительному изменению условий налогообложения ООО в худшую для него сторону и вопреки его волеизъявлению. Поэтому решение ИФНС незаконно.

Выбранный объект налогообложения в течение года изменить нельзя

Ситуация. Вновь созданная организация после регистрации направила в инспекцию уведомление о применении УСН, в котором выбрала объект налогообложения «доходы». Но фактически компания вела книгу учета доходов и расходов, заполняла налоговые декларации и исчисляла налог при УСН с применением объекта «доходы минус расходы». В результате ИФНС при проверке доначислила «упрощенный» налог. И все суды были на ее стороне.

Вывод ВС. В гл. 26 НК прямо сказано, что в течение налогового периода менять объект налогообложения нельзя. Причем выбор объекта налогообложения налогоплательщик делает сам. И указывает его в уведомлении о применении УСНп. 1 ст. 346.13, п. 2 ст. 346.14 НК РФ. Так что ИФНС правильно сверила объект из уведомления с указанным в декларации и доначислила недоимку по налогу при УСНп. 7 Обзора.

Кстати, ранее налоговики разъясняли, что если в уведомлении о переходе на УСН новая компания указала не тот объект налогообложения, который хотела, то исправить такую ошибку не получится. Весь год придется платить «упрощенный» налог в соответствии с объектом, указанным в уведомленииПисьмо ФНС от 02.06.2016 № СД-3-3/2511.

В лимит для «слета» с УСН включаются только реально полученные доходы

Ситуация. Компания занималась реализацией товаров и применяла упрощенку. На конец года за некоторыми покупателями, в том числе и взаимозависимыми с компанией, имелась просроченная задолженность по оплате проданных товаров.

ИФНС посчитала, что если бы каждый покупатель своевременно погасил бы свою задолженность, то величина доходов компании за год превысила бы лимит, позволяющий применять упрощенку (для применения УСН в 2018 г. — не более 150 млн руб. за годп. 4 ст. 346.13 НК РФ; Приказ Минэкономразвития от 30.10.2017 № 579). Претензия инспекции такова: компания не предпринимала мер по истребованию задолженности за реализованные товары с покупателей, чем искусственно создавала условия для сохранения права на спецрежим. В итоге ИФНС вынесла решение об утрате обществом права на УСН и о доначислении налогов по общей системе налогообложения.

Разумеется, компания с этим не согласилась и пошла в суд.

Вывод ВС. В целях определения права на применение УСН по нормам гл. 26 НК учитывается реально полученный налогоплательщиком доход, а не причитающиеся ему суммы (дебиторская задолженность)п. 5 Обзора. Ведь при упрощенке доходы признаются по кассовому методу, а именно в день получения денег от покупателей на счета в банках или в кассуп. 1 ст. 346.17 НК РФ.

Кроме того, суд указал, что в отношениях между компанией и ее контрагентами не было признаков взаимозависимостип. 2 ст. 105.1 НК РФ. А ИФНС не представила доказательства, позволяющие сделать вывод, что компания оказывала влияние на хозяйственную деятельность контрагентов. То есть само по себе непринятие мер по истребованию задолженности у контрагента не может служить признаком получения необоснованной налоговой выгоды со стороны компании.

Если гарантийный платеж выполняет функцию аванса — это доход для УСН

Ситуация. Арендодатель, применяющий упрощенку, включал в доходы только суммы арендной платы, полученные от арендаторов. А вот поименованные как гарантийный платеж деньги, которые упрощенец получил от одного из арендаторов, в доходах учтены не были.

Инспекция приравняла гарантийный платеж к авансу, который следовало включить в «упрощенные» доходы в момент его получения на счет в банкеп. 1 ст. 346.17 НК РФ. И в результате доначислила арендодателю недоимку, пени и штраф за неполную уплату налога при УСН.

Организация пыталась оспорить это решение в суде и проиграла.

Вывод ВС. Если деньги, поступившие упрощенцу в качестве способа обеспечения исполнения обязательств, выполняют функцию аванса, эти поступления должны учитываться в доходах при УСНп. 10 Обзора. В рассматриваемом деле по условиям заключенного договора внесенный арендатором гарантийный платеж подлежал учету за последний период аренды либо за иной период, в котором арендатором будет допущена просрочка внесения арендной платы. Следовательно, платеж связан с экономической выгодой от исполнения договора. Поэтому платеж нужно было включить в базу по УСН по факту поступления.

Однако ВС обратил внимание и на такой момент. Если из условий договора невозможно сделать вывод о намерении сторон соотнести поступившие средства с тем или иным периодом исполнения договора аренды в будущем, их в доходах при УСН учитывать не надо.

Такое возможно, когда по договору поступившее обеспечение могло быть использовано только в случае причинения убытков имуществу арендодателя, а при их отсутствии — по окончании действия договора подлежало возврату арендатору. Тогда уже можно говорить, что указанные поступления носят возвратный характер и поэтому в доходы при УСН не включаютсяп. 10 Обзора.

При создании филиала только на бумаге нельзя уйти с УСН на ОСН

Ситуация. Организация-упрощенец открыла филиал. Сведения о нем были внесены в учредительные документы и в ЕГРЮЛ. После создания филиала организация стала применять ОСН в связи с утратой права на спецрежим.

Однако инспекция сделала вывод, что компания неправомерно перешла на ОСН до окончания календарного года. А все потому, что создание филиала не сопровождалось реальным намерением вести через него деятельность. То есть он был создан только на бумаге (формально) для того, чтобы претендовать на возмещение из бюджета НДС.

Вывод ВС. Необходимые признаки филиала, упомянутые в ст. 55 ГК РФ, в рассматриваемом деле отсутствовали. То есть филиал не имел собственного офиса (обособленных рабочих мест), штата работников и имущества. Его руководитель был назначен лишь номинально и не участвовал в управлении деятельностью филиала. Проще говоря, деятельность через филиал фактически не велась. Разумеется, в таком случае доводы инспекции о преждевременном прекращении упрощенки до окончания календарного года правомернып. 3 Обзора.

Также ВС обратил внимание на такой момент. Если организация открывает обособленные подразделения (рабочие места вне места своего нахождения) и не придает им статус филиалов (не указывает подразделения в ЕГРЮЛ), то она и дальше может без проблем применять упрощенкуп. 3 Обзора.

Взаимозависимость компаний не всегда повод признавать их единой группой

Ситуация. ООО являлось единственным дистрибьютором товаров определенной торговой марки на территории нескольких регионов. Оно продавало закупаемые товары оптом своим контрагентам. При этом каждый контрагент в дальнейшем продавал товары этой марки другим покупателям по своему направлению: один — оптом сельхозпроизводителям, другой — розничным покупателям, третий — через интернет-сайт. Все компании этой группы были взаимозависимыми и применяли упрощенку.

ИФНС по результатам выездной проверки ООО пришла к выводу о получении им необоснованной налоговой выгоды за счет создания искусственных условий для применения УСН. Налоговики указали, что ООО участвовало в схеме дробления бизнеса путем создания подконтрольных (взаимозависимых) лиц и реализации им товаров, что формально позволяло всем соблюдать ограничение по лимиту доходов в размере 150 млн руб. и применять спецрежимп. 4 ст. 346.13 НК РФ.

Вывод ВС. В рассматриваемом деле ООО как единственный дистрибьютор товаров определенной торговой марки в силу заключенного с правообладателем соглашения имело право само определять, каким образом выстраивать сеть продаж. Несмотря на взаимозависимость ООО и его контрагентов — оптовых покупателей, каждый из них имел свой штат работников, клиентскую базу, а их деятельность велась раздельно по определенным сегментам рынка (оптом, в розницу и через Интернет).

А при таком положении сам по себе факт подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не может являться основанием для суммирования их доходов и, как следствие, для вывода об утрате права на упрощенку как организацией, так и ее контрагентами. Ведь каждый из участников группы ведет самостоятельную хозяйственную деятельность и сам уплачивает по ней налогип. 4 Обзора.

Кстати, ВС указал, когда действительно имеется схема ухода от уплаты налогов по ОСН. Один из признаков — если создание каждой последующей организации, являющейся контрагентом ООО, совпадает по времени с периодом, когда у ООО и ранее созданных контрагентов достигалось пороговое значение дохода 150 млн руб. В дополнение к этому товары ООО и всех контрагентов хранились на общем складе (без разделения мест хранения для каждого юрлица), в работе использовались одни и те же погрузочные машины, в штате всех организаций были одни и те же работники. Все организации имели общий офис, состоящий из кабинетов директора, бухгалтера и операторов.

Здесь уже налицо ситуация распределения доходов от реализации товаров между взаимозависимыми лицами, при которой видимость действий нескольких организаций прикрывает фактическую деятельность одной компании. И в этом случае есть все основания для суммирования доходов всех компаний и исчисления налогов по общей системе налогообложенияп. 4 Обзора.

ИП теряет право на УСН, если превышен лимит стоимости основных средств

Ситуация. ИП с начала года применял упрощенку. А в квартале, в котором стоимость основных средств превысила 150 млн руб., стал применять ОСН, поскольку решил, что утратил право на спецрежимп. 4 ст. 346.13 НК РФ. При этом ИП представил декларацию по НДС и заявил налог к возмещению.

ИФНС по результатам проверки пришла к выводу, что ИП не имел права переходить на ОСН до истечения календарного года и заявлять к возмещению НДС за оставшуюся часть года. Ведь в подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК прямо сказано, что лишены возможности применять упрощенку именно организации, у которых остаточная стоимость ОС превышает 150 млн руб. А на ИП это ограничение не распространяется.

Не согласившись с решением инспекции, предприниматель оспорил его в суде. И что удивительно, все суды его поддержали.

Вывод ВС. В формулировке п. 4 ст. 346.13 НК, в которой говорится о том, при нарушении каких условий утрачивается право на спецрежим до окончания года, используется понятие «налогоплательщик». А оно включает в себя как организации, так и предпринимателей. Следовательно, исходя из системного толкования приведенных норм, на ИП наравне с организациями распространяется правило об утрате права на применение УСН при несоблюдении требования о стоимости ОС. При этом определение предпринимателем остаточной стоимости ОС производится по правилам, установленным указанной нормой для организацийп. 6 Обзора.

Кстати, заметим, что Минфин давно придерживается той же позиции, что и ВСПисьма Минфина от 28.09.2017 № 03-11-06/2/62973, от 14.08.2013 № 03-11-11/32974.

Деньги за работы получены после окончания срока патента — это уже доход при УСН

Ситуация. ИП совмещал упрощенку и патентную систему. Когда срок действия патента уже истек, предприниматель получил от заказчика деньги за работы, выполненные в период применения ПСН. В базу по УСН эти суммы он включать не стал, решив, что они относятся к патентной деятельности.

Однако налоговики сочли эти суммы доходом, полученным в рамках упрощенки, и доначислили налог при УСН. И суд с ними согласился.

Вывод ВС. К «патентным» доходам относятся деньги, полученные ИП в период действия патента (то есть со дня начала его действия и до дня окончания)п. 2 ст. 346.53 НК РФ. А в том случае, когда сумма оплаты за ранее выполненные работы поступает в период применения УСН уже после окончания срока действия патента, она в силу кассового метода должна учитываться в доходах при упрощенкеп. 8 Обзора.

Если ОС введено в эксплуатацию на ОСН, входной НДС можно вычесть

Ситуация. Организация начала строительство объекта недвижимости в период применения упрощенки. Но введен в эксплуатацию он был уже после перехода на общий режим. Поскольку объект ОС использовался в деятельности, облагаемой НДС, организация приняла к вычету НДС, предъявленный подрядчиками при строительстве этого ОС.

Но ИФНС в вычете отказала из-за того, что НДС предъявлялся в период применения УСН.

Вывод ВС. Нормами гл. 26 НК прямо предусмотрено, что при переходе с УСН на ОСН суммы НДС, предъявленные упрощенцу при приобретении им товаров (работ, услуг), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении спецрежима, принимаются к вычету при переходе на ОСН в порядке, предусмотренном гл. 21 НКп. 6 ст. 346.25 НК РФ. Из этого следует, что нельзя принять к вычету НДС, если оконченный строительством объект ОС введен в эксплуатацию в период применения упрощенки, а стоимость ОС и НДС были учтены в расходах при УСН.

Но в рассматриваемом деле ввод ОС в эксплуатацию произошел уже в периоде применения ОСН. Так что суммы входного НДС по строительным работам, относящимся к этому ОС, принимаются к вычету на общих условиях, установленных статьями 171—172 НКп. 16 Обзора.

* * *

В заключение скажем еще об одном деле, рассмотренном ВС. Оно касалось ТСЖ-упрощенца, которое получало от жильцов квартир платежи за коммунальные услуги и в той же сумме перечисляло их поставщикам коммунальных ресурсов. ВС указал, что эти платежи не являются доходами, подлежащими обложению при УСНп. 9 Обзора.

Претензии по поводу неотражения ТСЖ в «упрощенных» доходах платы за коммуналку налоговики предъявляли за периоды до 01.01.2018 (подробнее см. , 2017, № 18, с. 23). А вот с этого года благодаря внесенным в НК поправкам проблем уже быть не должно.

Теперь в гл. 26 НК прямо сказано, что в доходах при УСН не учитываются доходы (плата за коммуналку), которые получают управляющие организации, ТСЖ, ТСН, ЖСК, дачные кооперативы или иные объединения собственников недвижимости и которые они потом перечисляют сторонним организациям — поставщикам услугподп. 4 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ; Письмо Минфина от 26.01.2018 № 03-11-06/2/4381.