Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 22 июля 2019 г.
Содержание журнала № 15 за 2019 г.
Выплачиваем аванс по зарплате с коэффициентом 0,87
Комментируемое Письмо Минтруда можно найти:
раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс
Общие правила для расчета аванса
Согласно ТК РФ зарплата должна выплачиваться не реже чем каждые полмесяца. При этом не установлены конкретные даты выплаты зарплаты. Их следует закрепить в правилах внутреннего трудового распорядка, в коллективном или в трудовом договоре. Однако есть ограничение — зарплата должна выплачиваться не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена, а именност. 136 ТК РФ; Письмо Минтруда от 18.04.2017 № 11-4/ООГ-718:
•зарплата за первую половину месяца (аванс) должна быть выплачена в установленный организацией день, входящий в период с 16-го по 30-е (31-е) число текущего месяца;
•зарплата за вторую половину — с 1-го по 15-е число следующего месяца.
Внимание
Если аванс выплачивается в последнее число месяца, из него нужно удержать НДФЛ и уплатить его в бюджетОпределение ВС от 11.05.2016 № 309-КГ16-1804.
Трудовой кодекс не определяет и конкретный размер зарплаты за первую половину месяца. Однако такой аванс должен рассчитываться пропорционально отработанному времени с учетомПисьмо Минтруда от 20.03.2019 № 14-1/В-177:
•оклада (тарифной ставки) работника;
•доплат в фиксированной сумме (например, за дополнительные функции, за стаж работы, за профессиональное мастерство);
•надбавок за отработанное время, расчет которых не зависит от оценки итогов работы за месяц в целом, а также от выполнения месячной нормы рабочего времени и норм труда (трудовых обязанностей). В том числе это и надбавки компенсационного характера, к примеру за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, за работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению.
Выплаты стимулирующего и компенсационного характера, которые можно рассчитать лишь по окончании месяца, начисляются работнику при окончательном расчете зарплаты за месяцПисьмо Минтруда от 20.03.2019 № 14-1/В-177.
Как видим, нельзя просто устанавливать аванс в размере 40% или 37% от оклада. Ведь такой подход не учитывает реально отработанного работником времени в течение первой половины месяца. Если в результате такого расчета работник получит меньше, чем нужно, и при этом не получит от работодателя денежную компенсацию, возможен штрафч. 6 ст. 5.27 КоАП РФ; Постановление Челябинского облсуда от 17.01.2018 № 4А-1583/2017.
Удержание НДФЛ с аванса
Работодатель в качестве налогового агента обязан удержать НДФЛ с заработной платы и перечислить этот налог в бюджетп. 1 ст. 226 НК РФ. Но только после того, как зарплата будет признана доходом работника по нормам гл. 23 НК РФ.
К сожалению, НК не учитывает особенностей выплаты зарплаты. Поэтому независимо от того, за какую половину месяца она выплачивается (аванс или окончательный расчет), доход у работника возникает лишь на последний день месяца. И на эту дату надо исчислить НДФЛ с зарплатып. 2 ст. 223, п. 3 ст. 226 НК РФ. Удержать этот налог надо при выплате зарплатып. 4 ст. 226 НК РФ. А перечислить в бюджет — не позднее дня, следующего за днем ее выплатып. 6 ст. 226 НК РФ.
Из-за этого получается, что до последнего дня месяца организация не должна удерживать НДФЛ с аванса работника, а перечислять его в бюджет надо, как правило, лишь один раз в месяц. Об этом неоднократно говорил МинфинПисьмо Минфина от 11.06.2019 № 21-08-11/42596.
Но были и другие разъяснения. Так, перечисление НДФЛ налоговым агентом заранее — до того как налогоплательщик получит доход по правилам НК, запрещено: эти суммы еще нельзя рассматривать собственно как налог. Между тем выплата НДФЛ за счет собственных средств работодателя не допускаетсяпп. 4, 9 ст. 226 НК РФ; Письмо Минфина от 13.02.2019 № 03-04-06/8932. Более того, преждевременно перечисленный НДФЛ нельзя зачесть в счет уплаты этого налогаПисьмо ФНС от 29.09.2014 № БС-4-11/19714@. В итоге работодателю, заплатившему НДФЛ уже при выплате аванса, придетсяПисьма Минфина от 15.12.2017 № 03-04-06/84250; ФНС от 06.02.2017 № ГД-4-8/2085@:
•возвращать суммы, не признаваемые НДФЛ, либо зачитывать их в счет погашения долгов по другим федеральным налогам;
•в установленный срок уплатить в бюджет НДФЛ, который теперь уже является налогом.
Однако если из зарплаты за первую половину месяца НДФЛ не удержать (и не «зарезервировать» его), при выплате зарплаты за вторую половину месяца надо будет удержать НДФЛ со всей зарплаты за месяц. И если работник во второй половине месяца не работал, может случиться так, что удерживать налог будет не из чего. Такая ситуация грозит бухгалтеру дополнительными трудозатратами:
•или придется следить за тем, чтобы правильно удержать сумму месячного НДФЛ из других доходов работника следующего месяца. Это увеличивает вероятность ошибок, ведь, ко всему прочему, если сумма дохода небольшая, нужно будет соблюдать максимально допустимый процент удержаний (20%);
•или надо будет сообщать в инспекцию о невозможности удержать НДФЛ — если, к примеру, работник уволился и никаких других денежных доходов в организации он не получал.
Для бюджета такая ситуация тоже не особо хороша. Получение НДФЛ задерживается:
•или на несколько дней либо недель, если работник продолжает работать и получать доходы от работодателя;
•или на несколько месяцев, если работник увольняется, имея долг по НДФЛ.
Выравнивающий коэффициент 0,87
Чтобы избежать описанных выше проблем, работодатели зачастую применяют коэффициент 0,87 при расчете аванса. Этот коэффициент взят не с потолка: он позволяет удержать с дохода работника в последний день месяца НДФЛ по ставке 13%. У работодателя гарантированно останутся деньги, из которых можно будет удержать НДФЛ, если, допустим, работник вторую половину месяца проболеет или вообще уволится.
Покажем целесообразность применения коэффициента 0,87. Посмотрим, что получается, если не применять при выплате аванса коэффициент 0,87, даже когда работник не увольняется и полностью отрабатывает месяц.
Для наглядности возьмем ситуацию, когда в месяце 30 дней, количество рабочих дней в первой и второй половине месяца одинаковое, а работнику установлен оклад 20 000 руб. и никаких иных выплат нет. Тогда:
•за первую половину месяца работник получит 50% оклада (без вычета НДФЛ) — 10 000 руб.;
•за вторую половину месяца работник получит лишь 37% оклада — 7400 руб.: начислено за вторую половину месяца 50% — 10 000 руб., из них удержано 13% НДФЛ с зарплаты за весь месяц — 2600 руб. (20 000 руб. х 13%).
При таком подходе нельзя сказать, что соблюдается заложенный в ТК принцип равномерности выплат работнику заработанных им денег за первую и вторую половину месяца. Логичнее было бы, чтобы в нашей ситуации работник получил за первую половину месяца 8700 руб., за вторую — тоже 8700 руб.
Однако в марте 2019 г. Минтруд выпустил ПисьмоПисьмо Минтруда от 20.03.2019 № 14-1/В-178 в ответ на вопрос о правомерности применения коэффициента 0,87 при расчете аванса. Выводы в Письме сделаны следующие:
•работник имеет право на получение заработной платы за первую половину месяца пропорционально отработанному времени;
•уменьшение размера аванса при его начислении может быть рассмотрено как дискриминация в сфере труда, ухудшение трудовых прав работников;
•при удержании НДФЛ надо руководствоваться требованиями налогового законодательства.
Многие специалисты прочитали это Письмо так, что при расчете аванса применять коэффициент 0,87 нельзя.
Однако, на наш взгляд, не все так однозначно:
•во-первых, в самом Письме прямо заявлено, что высказанное в нем мнение Минтруда не является нормативным правовым актом;
•во-вторых, в тексте ответа прямо не указано, что именно применение коэффициента 0,87 является необоснованным занижением размера аванса.
Вполне возможно, что, говоря про недопустимость уменьшения аванса, Минтруд подразумевал общие положения, о которых неоднократно говорил в своих предыдущих письмах (написанных как под копирку): при расчете аванса должен учитываться не только оклад (тарифная ставка), но и иные выплаты, которые не зависят от результатов труда за месяц;
•в-третьих, отсылка на то, что с зарплаты работника придется удержать НДФЛ по правилам налогового законодательства, может свидетельствовать о возможности применения коэффициента 0,87.
Получается, что требуются дополнительные пояснения по этому вопросу.
Применение коэффициента 0,87 к зарплате за первую половину месяца
  | ШКЛОВЕЦ Иван Иванович Заместитель руководителя Федеральной службы по труду и занятости |
— Механизм определения размера зарплаты за первую половину месяца (аванса) с применением коэффициента 0,87, который Минтруд (до 2004 г.) и затем Роструд рекомендовали как возможный к использованию, не свидетельствует о нарушении трудового законодательства. Поэтому инспекции труда в связи с его применением не привлекали работодателей к какой-либо ответственности.
При расчете аванса следует учитывать фактически отработанное время, а также выплаты, не зависящие от нормы труда и времени (например, компенсационные выплаты)статьи 129, 136 ТК РФ; Письма Минтруда от 03.02.2016 № 14-1/10/В-660, от 05.08.2013 № 14-4-1702. Однако Трудовой кодекс не регулирует вопросы определения конкретного механизма расчета суммы аванса, это предмет коллективно-договорного или локального регулирования. Соответственно, если в организации установлено, что при расчете суммы аванса применяется коэффициент 0,87, это не является нарушением каких-либо обязательных требований, за соблюдением которых должны следить инспекции труда.
* * *
Как видим, применение коэффициента 0,87 при расчете зарплаты за первую половину месяца выгодно не только бухгалтеру (не придется делать лишние пересчеты), но и бюджету, ведь НДФЛ поступит в него быстрее. У трудинспекции также не должно быть претензий к работодателям, которые применяют этот коэффициент.
