Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 7 августа 2017 г.

НОВОЕ ОСН УСН ЕСХН ПСН ЕНВД

Н.А. Мацепуро,
старший юрист

В НК предусмотрели пределы обоснованности налоговой выгоды, перечислив случаи, когда она законна. Новые нормы вводятся в действие с 19 августа и во многом дублируют разъяснения Пленума ВАС № 53, которые суд дал еще в 2006 г. Но есть и важные дополнения.

Какую налоговую выгоду НК признает обоснованной

Закон от 18.07.2017 № 163-ФЗ

Пределы добросовестности

Уменьшать налоговую базу или налог к уплате (сбор, страховые взносы) можно, только если одновременно выполняются следующие условияп. 2 ст. 54.1 НК РФ (ред., действ. с 19.08.2017):

•не искажены сведения о фактах хозяйственной жизни или об объектах налогообложения, отражаемых в налоговой и бухгалтерской отчетности. В частности, нельзя учитывать операции по мнимым и притворным сделкамп. 8 ст. 3, ч. 1 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ;

•основной целью сделки (операции) не является неуплата или неполная уплата налога либо его зачет или возврат;

•обязательство по сделке (операции) исполнено стороной договора или лицом, которому исполнение передано по закону или договору (комиссии, агентирования, субподряда, транспортной экспедиции и т. п.). Что под этим понимается, нам пояснил специалист из ФНС.

Исполнитель по документам = фактический исполнитель обязательства

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

— Эта норма запрещает уменьшать налоговую базу (налог к уплате), когда обязательство реально исполнено (товары поставлены, услуги оказаны, работы выполнены и т. д.), но не тем лицом, с которым оформлен договор и прочие документы.

Например, налоговую выгоду подрядчика могут признать необоснованной, когда субподрядчик оказался фирмой-однодневкой в классическом понимании. То есть подрядчик передал ему по договору исполнение обязательства, все работы выполнены, но субподрядчик не мог в принципе сделать это в силу отсутствия персонала, техники, материалов и т. д.

Это исчерпывающий перечень условий, при несоблюдении которых налоговая выгода будет считаться неправомерной. Остальное не причина для доначислений, даже еслип. 3 ст. 54.1 НК РФ (ред., действ. с 19.08.2017):

•первичку подписало неустановленное или неуполномоченное физлицо;

•контрагент нарушал налоговое законодательство;

•была возможность получить тот же экономический результат с меньшими тратами.

Легализован ценовой контроль ИФНС?

Одна из форм налоговой выгоды — манипулирование ценами со стороны взаимозависимых лиц, чтобы занизить доходы или завысить расходы.

Внимание

Для выявления фактов получения необоснованной налоговой выгоды налоговики в числе прочего проверят, мог ли ваш контрагент или привлеченный им по договору исполнитель лично выполнить сделку (то есть имел необходимый персонал, материалы, оборудование и т. д.).

Но с 2012 г. для налогового контроля цен одной взаимозависимости мало. Важен также общий объем сделок, применяемые сторонами налоговые режимы и т. п. И даже если все условия соблюдены, проверить цены и что-то доначислить вправе только сама ФНС, а не территориальные инспекциип. 2 ст. 105.3 НК РФ.

Однако в 2016 г. Верховный суд указал: если ИФНС обнаружила у сторон сделки ряд признаков необоснованной налоговой выгоды, она, помимо прочего, может применить и раздел V.1 НК о контроле ценообразования. В частности, определить доходы или расходы по установленным там методам. ФНС для этого не нужнаОпределения ВС от 11.04.2016 № 308-КГ15-16651, от 22.07.2016 № 305-КГ16-4920.

А теперь в НК предусмотрели следующее: «Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1... Кодекса... или... факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1... Кодекса, производится налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля в соответствии с разделами V, V.1, V.2... Кодекса»п. 5 ст. 82 НК РФ (ред., действ. с 19.08.2017).

В итоге в НК есть новая ст. 54.1 о налоговой выгоде и есть отсылка к разделу V.1 о контроле цен. Означает ли это, что изменения узаконивают практику Верховного суда?

Специалисты из ФНС так не думают.

ИФНС не вправе применять методы ценового контроля ФНС

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

— Мне видится, что поправки не наделили территориальные ИФНС правом контролировать «рыночность» цен. Ссылка на раздел V.1 НК РФ сделана ошибочно. Пересматривая цены, ФНС не признает вычеты и расходы необоснованными. И подвергает сомнению только один параметр — цену. Соответственно, необходимость в применении ст. 54.1 НК РФ в ходе такого контроля отсутствует.

Однако подход Верховного суда продолжает действовать и после поправок. Они его не отменяют и не изменяют. И потому инспекции по-прежнему вправе ссылаться на его решения при желании доначислить налоги из-за того, что стороны сделок манипулировали ценами. Если, конечно, проверяющие найдут и докажут признаки необоснованной налоговой выгоды по новой ст. 54.1 НК.

* * *

Как видим, поправки закрепили приоритет реальности сделки над ошибками в первичке и неисполнением контрагентом своих налоговых обязательств. Но в то же время реальность сделки не поможет, если не понятно, кто именно поставил товары, выполнил работы или оказал услуги, когда контрагент, указанный в документах, сделать это не мог. В таком случае налоговики снимут расходы и НДС-вычеты. Кстати, раньше Верховный суд был против такой практики, но теперь его выводы бесполезныОпределение ВС от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399.