Старая налоговая задолженность списана за счет средств на ЕНС: закономерность или исключение
Обстоятельства дела
Ситуация. У компании имелась задолженность по пеням, которая образовалась еще до 1 января 2019 г., — 14 120 руб. Налоговики включили эту сумму в начальное сальдо ЕНС, а впоследствии списали за счет ЕНП. По мнению компании, поступать так налоговая не имела права, ведь срок на принудительное взыскание истек. ИФНС ранее не предпринимала никаких мер по взысканию спорной суммы, требования об уплате не выставляла, следовательно, задолженность является безнадежной ко взысканию. Для признания ее таковой компания обратилась в суд.
Мнение судей. Суды первой и апелляционной инстанций встали на сторону налоговиков. Признавать долг безнадежным судьи не стали на том основании, что до вынесения судебного акта о признании безнадежной ко взысканию суммы долга и его списания компания самостоятельно перечислила в бюджет деньги в счет его уплаты. Как так получилось?
Компания внесла деньги на ЕНС, их признали ЕНП, а далее налоговики зачли поступившую сумму в счет исполнения совокупной обязанности. Учитывая очередность, установленную в п. 8 ст. 45 НК РФ, получилось так, что спорный долг оказался самым ранним, вот деньги и направили на его погашение. Судьи в таком погашении ничего неправомерного не усмотрели. Напротив, учтя эту операцию, а также данные из справки о наличии отрицательного сальдо, согласно которой «в минус» компания ушла из-за образования свежей задолженности по НДФЛ, сделали вывод, что задолженность, которую можно было бы признать безнадежной, у налогоплательщика на ЕНС отсутствует.
Поскольку уплата налогов в рамках ЕНП — дело новое, возникают споры о правомерности зачета средств на ЕНС в счет того или иного обязательства. И решать их приходится в суде
В основу своего вывода судьи положили и точку зрения, изложенную в Постановлении Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57. Согласно ей утрата возможности принудительного взыскания суммы долга сама по себе не является основанием для прекращения обязанности по его уплате. Если организация сама перечислила в бюджет сумму задолженности, которую ИФНС взыскать уже не может, то эта сумма не является излишне уплаченной и не подлежит возврату.
Получается, что погашение суммы задолженности, срок взыскания которой прошел, за счет положительного сальдо ЕНС — это самостоятельная уплата. И при таком раскладе для списания старого долга, равно как и для возврата денег, уплаченных в счет него, оснований нет.
Однако это не единственный вывод по делу, заслуживающий внимания. В жалобе компания также ссылалась и на то, что, по ее мнению, спорная сумма в принципе не должна была включаться в начальное сальдо ЕНС. Однако и в этом вопросе поддержки в лице судей она не нашла. И вот почему.
Сальдо ЕНС на 01.01.2023 формировалось на основании имеющихся у налоговых органов по состоянию на 31.12.2022 данных, в частности о суммах неисполненных обязанностей налогоплательщика по уплате налогов. Однако по Закону долги, по которым истек срок взыскания, включаться в сальдо не должныподп. 1 п. 2 ст. 4 Закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ. В этом исключении судьи усмотрели еще одно: указанная норма предусматривает исключение при формировании сальдо ЕНС сумм недоимок, в отношении которых имеется незавершенное исполнительное производство, сроки для взыскания по которому истекли по состоянию на 31.12.2022. То есть если в отношении суммы долга не возбуждалось исполнительное производство, то оснований для исключения его из ЕНС не имеется.
В отношении спорной суммы исполнительное производство не возбуждалось, а потому ее учет при формировании сальдо ЕНС, по мнению судей, правомерен.
Взгляд на выводы суда со стороны
Для начала нужно разобраться, утратили ли налоговики право на взыскание налоговой задолженности на 31.12.2022 или нет. С учетом этой даты получается, что руководствоваться нужно нормами, действующими на тот период.
Сразу отметим, что истечение 3 лет со дня образования задолженности не свидетельствует о безусловной утрате налоговиками возможности ее взыскать. Это заблуждение, навеянное, видимо, тем фактом, что срок исковой давности по налоговым правонарушениям составляет 3 годап. 1 ст. 113 НК РФ.
На самом деле инспекция утрачивает возможность принудительного взыскания, только если она пропустила сначала срок на принятие решения о бесспорном (внесудебном) взыскании долга, а после и срок для обращения в суд с иском о его взыскании (при этом нет уважительных причин для восстановления срока судом)п. 4 ст. 46 НК РФ; п. 9 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 (далее — Постановление Пленума ВАС); Постановление АС ВВО от 26.05.2023 № Ф01-2272/2023.
По правилам, действующим на 31.12.2022, эти сроки определялись такстатьи 46, 47, 69, 70 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2023).
| Вид взыскания | Этапы внутри видов взыскания и предельные сроки на их реализацию |
| Внесудебное взыскание | •Выставление требования об уплате налогов — не позднее 3 месяцев со дня выявления недоимки (1 год — при общей сумме недоимки менее 3 000 руб.). •Выставление требования об уплате задолженности по пеням — не позднее 1 года с момента уплаты недоимки либо со дня, когда сумма пеней превысила 3 000 руб. Требование должно быть исполнено в течение 8 дней с даты его получения, если в требовании не указан более продолжительный срок |
| Вынесение решения о взыскании недоимки за счет денег на банковских счетах должника — в течение 2 месяцев Срок считается со дня истечения срока исполнения налогового требования | |
| Вынесение решения о взыскании за счет его имущества (если денег на счетах недостаточно) — в течение 1 года Срок считается со дня истечения срока исполнения налогового требования | |
| Судебное взыскание | Если пропущен срок для принятия решения о взыскании с расчетного счета должника, срок для обращения в суд — в течение 6 месяцев Срок считается со дня истечения срока исполнения налогового требования |
| Если пропущен срок для принятия решения о взыскании за счет имущества должника, срок для обращения в суд — в течение 2 лет Срок считается со дня истечения срока исполнения налогового требования |
После того как указанные сроки истекли, налоговики утрачивают право на принудительное взыскание.
Исходя из вышесказанного получается, что предельный срок взыскания недоимки за счет безналичных денег включает в себя: 3 месяца на направление требования + 8 рабочих дней (по общему правилу) на его исполнение + 6 месяцев на обращение в суд. То есть около 10 месяцев. А предельный срок взыскания задолженности по пеням такой: 1 год на направление требования + 8 рабочих дней (по общему правилу) на его исполнение + 6 месяцев на обращение в суд. То есть около 1 года 10 месяцев.
Теперь давайте вернемся к ситуации, рассмотренной судом. Как следует из материалов дела, налоговики в этот срок не уложились. В частности, не успели выставить требование об уплате задолженности по пеням, не говоря уже об обращении в суд. К слову, нарушение срока выставления требования не продлевает сроки исполнения других этапов по взысканию. Они считаются так, как если бы ИФНС направила требование в последний день отведенного срокап. 31 Постановления Пленума ВАС. Значит, сроки на взыскание задолженности ИФНС пропустила.
Несмотря на прямую норму закона, на практике в начальное сальдо ЕНС у некоторых налогоплательщиков попали и просроченные долги по уплате налогов, штрафов, пеней
Однако одного истечения сроков мало, нужно добиться еще и признания задолженности безнадежной ко взысканию. А сделать это можно только через судподп. 4 п. 1 ст. 59 НК РФ.
Судебный акт, согласно которому налоговый орган не вправе взыскивать с вас задолженность, поскольку истекли предельные сроки взыскания, — единственное основание для исключения долга из КРСБп. 9 Постановления Пленума ВАС. Ведь, как уже отмечалось, утрата ИФНС возможности принудительного взыскания долга сама по себе не является основанием для прекращения обязанности налогоплательщика по его уплате.
Сами налоговики с исками о признании суммы долга безнадежной ко взысканию в суд не обращаются. Это приходится делать налогоплательщикам. По-хорошему, компании еще в конце прошлого года следовало бы обратиться в суд с заявлением о признании задолженности безнадежной. И тогда, возможно, проблем удалось бы избежать. Но что не сделано, то не сделано. Вернемся в настоящее.
В настоящем получается, что раз задолженность так и не была исключена из лицевого счета налогоплательщика ввиду отсутствия судебного акта, в соответствии с которым налоговый орган утратил возможность взыскания задолженности, то факт включения ее на 01.01.2023 в начальное сальдо ЕНС понять можно. Но насколько это правомерно?
Прокомментировать ситуацию мы попросили специалиста ФНС.
Про формирование начального сальдо ЕНС
  | ДИРКСЕН Татьяна Викторовна Советник государственной гражданской службы 3 класса |
— Порядок взыскания налоговой задолженности четко регламентирован и ограничен определенными сроками, по истечении которых налоговики утрачивают право на принудительное взыскание как в бесспорном, так и в судебном порядке. Взыскать долг в последующем налоговики могут только при наличии уважительных причин для восстановления срока для обращения в суд с иском о его взыскании. То есть тогда только суд вправе решать, возможна недоимка ко взысканию или нет.
Задолженность по уплате налогов, пеней, штрафов, по которой право на принудительное взыскание утрачено, при формировании начального сальдо ЕНС учитываться не должна была в силу подп. 1 п. 2 ст. 4 Закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ. Если произошло обратное — это неправомерно.
До введения ЕНС инспекциям рекомендовалось провести работу по анализу КРСБ на предмет наличия задолженностей, по которым истек срок взыскания. При наличии такой задолженности ее должны были поместить в специальный раздел «Просроченная задолженность», откуда попасть в сальдо ЕНС она не должна была.
Однако не все инспекции эту рекомендацию выполнили, в результате чего абсолютно все задолженности налогоплательщика автоматом вошли в его сальдо ЕНС.
Но даже при включении безнадежной задолженности в начальное сальдо ЕНС принудительно взыскать ее в 2023 г. за счет текущих поступлений ЕНП на ЕНС налоговый орган, на наш взгляд, не имел права ввиду пропуска пресекательного срокаПостановление Президиума ВАС от 15.09.2009 № 6544/09. Того же мнения придерживается и специалист ФНС.
Про погашение безнадежного долга за счет средств на ЕНС
| | ДИРКСЕН Татьяна Викторовна Советник государственной гражданской службы 3 класса |
— Задолженность, безнадежная ко взысканию, не может быть погашена путем проведения зачета за счет ЕНП. Это объясняется тем, что зачет прекращает налоговые обязательства, следовательно, является вариацией взыскания. А что-либо самостоятельно взыскивать с налогоплательщика ИФНС в таком случае уже не может ввиду утраты права на это.
Если же просроченную задолженность все-таки учли при формировании начального сальдо, а после списали за счет средств на ЕНС, для урегулирования расчетов налогоплательщикам нужно обращаться в свою ИФНС и требовать исключения задолженности из ЕНС и возврата денежных средств. К слову, ранее у ИФНС отсутствовала техническая возможность исключать из ЕНС безнадежные долги, однако сейчас уже все в порядке.
Также отмечу, что учет задолженности, безнадежной ко взысканию, в специальном разделе «Просроченная задолженность» не лишает налогоплательщика возможности добровольно ее погасить. Фактически задолженность никуда не делась (ведь без судебного акта полное списание долга невозможно), она просто учитывается обособленно и в сальдо ЕНС не включается. А раз обязанность налогоплательщика по уплате долга за ним сохранена, на долг начисляются пени. Если суд срок взыскания такого долга восстановит и оснований для признания его безнадежным не найдется, уплатить в бюджет придется и сам долг, и набежавшие за период вплоть до вынесения судебного решения пени. Поэтому те налогоплательщики, которые заинтересованы в погашении спорных долгов, могут это сделать. Механизм погашения прямо прописан в п. 1 ст. 78 НК РФ. А именно: сумму, формирующую положительное сальдо ЕНС, можно зачесть в счет погашения задолженности по некоторым платежам, которая не учитывается в совокупной обязанности на основании подп. 2 п. 7 ст. 11.3 НК РФ из-за истечения срока ее взыскания.
Поясним немного про исключение из ЕНС задолженности, в отношении которой истек срок взыскания. Для начала вам нужно заручиться одним из документов, позволяющих удостовериться в том, что сроки взыскания действительно истекли. Это может бытьПисьмо ФНС от 14.03.2023 № КЧ-4-8/2882@:
•или акт сверки;
•или решение суда. К слову, прецеденты, когда компаниям удавалось убрать из сальдо ЕНС старый долг, признав его безнадежность, уже естьПостановление АС ВВО от 26.05.2023 № Ф01-2272/2023.
На основании указанных документов формируется заявка на списание просроченных долгов. О порядке исключения из ЕНС задолженности, в отношении которой истек срок взыскания, ФНС подробно рассказала в своем Письме от 14.03.2023 № КЧ-4-8/2882@. По окончании всех процедур неправомерно снятые денежные средства должны вернуться на единый налоговый счет.
* * *
Упомянутое в статье Постановление 9 ААС можно найти:
Надо сказать, что те или иные решения в судебной практике — это не истина в последней инстанции. Довольно много примеров, когда по одному и тому же вопросу суды высказывают противоположные мнения. Вероятно, ситуация, которую рассмотрел 9 ААС, не исключение.
В любом случае будем надеяться, что выводы, сделанные судом, останутся исключением и не станут закономерностью. И впредь списание старых безнадежных долгов за счет текущих поступлений ЕНП на ЕНС в суде не пройдет.
