Бухучет запасов: новая версия учетного стандарта

Начинаем применять ФСБУ 5/2019

С 2021 г. организации (за исключением бюджетных) должны применять ФСБУ 5/2019 «Запасы». Этот ФСБУ, как и другие современные стандарты, ориентирован прежде всего на представление организацией информации в отчетности. Поэтому конкретные проводки, а также счета бухучета в нем не упоминаются. Это отдано на усмотрение самих организаций.

Но в свежем федеральном стандарте есть нововведения, которые требуют пересмотра методов оценки запасов и их учета на балансовых счетах.

Микропредприятие, которое вправе применять упрощенные способы бухучета, может вообще не применять ФСБУ 5/2019, а списывать стоимость приобретенных запасов на текущие расходы: при методе начисления — на дату получения запасов от поставщика; при кассовом методе — по мере оплаты после полученияпп. 2, 10 ФСБУ 5/2019; п. 16 ПБУ 10/99.

Если же организация не относится к микропредприятиям, но имеет при этом право на упрощенный бухучет, ей все равно придется в 2021 г. вести учет запасов. Хотя ранее те, кто имел право на бухучетные упрощения, могли вообще не признавать в учете МПЗ и списывать затраты на их приобретение в расходы текущего периода. Правда, так можно было делать, если характер деятельности организации не предполагал наличие существенных остатков МПЗп. 13.2 ПБУ 5/01. Как видим, теперь правила изменились.

В то же время в ФСБУ 5/2019 предусмотрено несколько упрощений для тех или иных организаций. Для того чтобы обратить ваше внимание на них, будем выделять их особо, поскольку важно их учитывать при формировании учетной политики на 2021 г.

Если какие-либо вопросы не урегулированы в новом ФСБУ 5/2019, то организация может разработать собственные методы учета. Поскольку вместе с ПБУ 5/01 с 2021 г. отменяются Методические указания по бухучету МПЗутв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н и Методические указания по бухучету специнструментаутв. Приказом Минфина от 26.12.2002 № 135н, надо ориентироваться прежде всего на правила международного стандарта IAS 2 «Запасы»п. 7.1 ПБУ 1/2008; Приказ Минфина от 28.12.2015 № 217н.

Сразу скажем, что малые предприятия и те, у кого нет сторонних пользователей отчетности (кроме собственного руководства/участников, инспекции и статистики), могут отказаться от большинства нововведений, сославшись на требование рациональности бухучетап. 7.4 ПБУ 1/2008.

Что такое запасы для целей применения ФСБУ 5/2019

Запасы — это активы, которые в организации потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла либо используются в течение периода не более 12 месяцевп. 3 ФСБУ 5/2019. То есть понятие «запасы» в принципе не поменялось, но его закрепили в стандарте. Далее, когда мы будем говорить о том, что активы используются не более 12 месяцев, мы будем подразумевать (для упрощения), что обычный операционный цикл организации не превышает этот период. Соответственно, если операционный период отличается от 12 календарных месяцев, то при учете активов надо ориентироваться на него.

Запасами признаются такие активып. 3 ФСБУ 5/2019:

•сырье, материалы, топливо, запчасти, комплектующие, покупные полуфабрикаты. Но не все, а только те, которые предназначены для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг. А значит, как и прежде, нельзя учитывать в качестве запасов материалы, которые предназначены для создания, улучшения, ремонта или восстановления внеоборотных активов организации. Такие материалы надо отражать в разделе 1 «Внеоборотные активы» балансаподп. «а» п. 3 ФСБУ 5/2019; приложение к Письму Минфина от 29.01.2014 № 07-04-18/01. Учитывать их проще на отдельном субсчете к счету 08, к примеру на субсчете «Материалы и сырье для капвложений». Либо на отдельном субсчете 10.08 — тогда важно при формировании баланса не забыть перенести данные по этому субсчету в раздел 1;

•инструменты, инвентарь, спецодежда, спецоснастка, тара и другие аналогичные объекты, используемые при производстве продукции, продаже товаров, выполнении работ, оказании услуг. Но только когда такие объекты не относятся к основным средствам;

•товары для перепродажи;

•объекты незавершенного производства (НЗП) и готовая продукция (ГП). Учет собственных полуфабрикатов можно вести обособленно — в том же порядке, что и учет готовой продукции;

•недвижимость, приобретенная/созданная для продажи;

•интеллектуальная собственность, приобретенная/созданная для продажи.

Не учитываются в качестве запасов финансовые активы (в том числе предназначенные для продажи), чужие ценности, находящиеся у организациип. 4 ФСБУ 5/2019.

«Малоценные ОС»: как учитывать в 2021 г.

По нормам ПБУ 6/01 активы, имеющие признаки основных средств, стоимостью не более 40 000 руб. (или иного меньшего лимита, установленного организацией) можно не учитывать в качестве ОС. Более того, прямо сказано, что такие активы могут отражаться в бухучете и бухотчетности в составе материально-производственных запасовп. 5 ПБУ 6/01.

Однако по общему правилу нового ФСБУ 5/2019 к запасам нельзя отнести то, что используется длительное времяп. 3 ФСБУ 5/2019. При этом инвентарь, инструменты и аналогичные объекты — это запасы, за исключением случаев, когда они являются основными средствамиподп. «б» п. 3 ФСБУ 5/2019.

Можно ли продолжать учитывать «малоценные основные средства» в качестве запасов в следующем году? Ведь налицо противоречие между старым ПБУ 6/01 и новым ФСБУ 5/2019. Спросим мнение аудитора.

Как видим, опираясь на п. 5 ПБУ 6/01, в 2021 г. можно сохранить прежний порядок учета «малоценных ОС».

Но возможен и другой подход. С 2022 г. все перейдут на новый ФСБУ 6/2020 по учету основных средств. Это, в частности, означает, что инструменты и иные ценности со сроком использования более 12 месяцев, но стоимостью менее лимита ОС (который выбрала организация) начиная с 2022 г. надо будет списывать на расходы либо учитывать как затраты на создание других активов в периоде их возникновения, то есть в текущем годуп. 5 ФСБУ 6/2020. Получается, что такие «малоценные ОС» — сразу расходы, их можно вообще не признавать активами (ни как ОС, ни как запасы). Организовать контроль за их наличием и движением можно на забалансовом счете или можно ограничиться складским учетом.

Списывать «малоценку» со сроком полезного использования более 12 месяцев на расходы в периоде ее приобретения можно и в 2021 г., основываясь на нормах нового ФСБУ 5/2019п. 3 ФСБУ 5/2019. А именно ФСБУ 5/2019 регулирует в 2021 г. правила учета запасов (а не старое ПБУ 6/01). Значит, в балансе на 31.12.2021 нельзя иметь в составе запасов остатки по «малоценным ОС». Исходя из такого подхода, все имеющиеся по состоянию на конец 2020 г. «малоценные основные средства», которые на самом деле не являются основными средствами, безопаснее списать.

А если в течение 2021 г. появляются какие-то материальные ценности (МЦ), стоимость которых не превышает установленный лимит ОС или которые не учитываются в качестве ОС по иным основаниям (о чем скажем чуть ниже), их стоимость сразу списываем на расходы. Правда, в некоторых бухгалтерских программах отражение приобретенного имущества по дебету счета 10 или 08 необходимо для принятия к вычету НДС. Так что иногда «прогонка» стоимости дешевых долгосрочных МЦ через счет 08 (или специальный субсчет счета 10) с единовременным списанием на расходы может быть вынужденной мерой.

Кому-то покажется нелогичным, что имущество со сроком использования до 12 месяцев включительно независимо от его стоимости надо продолжать учитывать на счете 10. А если срок больше, но стоимость меньше какого-то лимита, то надо списывать на расходы в текущем отчетном периоде. Однако логика на самом деле есть. Предполагается, что ценности, которые могли бы быть основными средствами, но не дотягивают до их лимита, являются для организации несущественными. Поэтому нет смысла вести их балансовый учет. Забалансового, управленческого либо складского учета достаточно (выбор вида учета зависит от самой организации).

Но важно понимать следующее. Единовременное списание на расходы большого количества «малоценных ОС», имеющихся на балансе по состоянию на 31.12.2020, может существенно сказаться на финансовых результатах деятельности. Это может быть невыгодно, если, к примеру, участники запланировали выплату дивидендов. Или же организация нацелилась взять кредит в банке. Тогда выгоднее:

•или вести в 2021 г. учет «малоценки» по-старому, прикрывшись п. 5 ПБУ 6/01;

•или растянуть списание старых «малоценных ОС» на весь 2021 г. То есть в течение 2021 г. продолжаем учитывать старые «малоценные ОС» в прежнем порядке, постепенно списывая их стоимость на расходы по мере начала использования. А если что-то из них останется в запасах по состоянию на 31.12.2021, вот тогда уже это и спишем. В таком случае организация получит годовую бухотчетность, соответствующую п. 3 ФСБУ 5/2019;

•или сейчас пересмотреть свою учетную политику в отношении «малоценных основных средств» на 2021 г. Вариантов много, вот основные из них, которые помогут справиться с задачей.

Вариант 1. Не устанавливать стоимостный лимит ОС. Тогда все долгосрочные активы будут учитываться на счете 01, амортизироваться и отражаться в бухгалтерском балансе в качестве внеоборотных активов.

Вариант 2. Установить для разных долгоиграющих активов разные лимиты для целей их отнесения к основным средствам в зависимости от существенности информации о них для пользователей отчетности.

Можно закрепить, что та или иная группа однородных активов, к примеру определенных инструментов, инвентаря или недорогой техники (компьютеров, ноутбуков и т. д.), учитывается как ОС и амортизируется независимо от их стоимостииллюстративный пример 1 Рекомендации Р-100/2019-КпР «Реализация требования рациональности», принята Фондом «НРБУ “БМЦ”» 29.05.2019.

Вариант 3. Воспользоваться таким приемом, как укрупнение объектов. То есть собрать в один объект, к примеру «Ноутбуки», стоимость всех ноутбуков, имеющихся в организации и существенных для нее (в общей своей массе). И учитывать такой объект в качестве основного средства.

То есть в качестве единицы учета для начисления амортизации будет определена совокупность однородных объектов с одинаковыми амортизационными параметрами.

При этом по Рекомендации Фонда «БМЦ» (которая является частью документов, регулирующих бухучетподп. 4 п. 1 ст. 21 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ) общая рассчитанная для такой совокупности норма амортизации умножается на среднегодовую (среднюю за промежуточный период) суммарную стоимость всех входящих в эту совокупность объектов с учетом поступлений и выбытий в течение отчетного периодаиллюстративные примеры 1, 2 Рекомендации Р-100/2019-КпР «Реализация требования рациональности», принята Фондом «НРБУ “БМЦ”» 29.05.2019.

Спецодежда, спецоснастка, спецоборудование и специнструменты: новый взгляд

Как мы уже сказали, с вступлением в силу ФСБУ 5/2019 утрачивают силу Методические указания по учету специнструмента, спецприспособлений, спецоборудования и спецодеждыутв. Приказом Минфина от 26.12.2002 № 135н. Следовательно, особый бухучет таких активов (будем называть их обобщенно специнструментами) с 1 января будет вне закона. То есть нельзя будет списывать стоимость таких специнструментов линейно, частями, к примеру в течение срока их службы. Теперь придется учитывать их как обычные МПЗ или как обычные основные средства — в зависимости от срока службы и стоимости. Учтите это при составлении учетной политики на 2021 г.

Поясним на примере спецодежды. Когда спецодежда используется более 12 месяцев, то это уже основные средства. Если стоимость такой одежды невелика и нет никаких иных оснований, закрепленных в учетной политике для того, чтобы учитывать ее в качестве ОС, то ее стоимость надо списать.

Когда срок носки спецодежды не превышает 12 месяцев, то независимо от стоимости ее надо учитывать в составе запасовподп. «б» п. 3 ФСБУ 5/2019. А значит, стоимость такой спецодежды надо полностью списывать на расходы (либо на счет формирования стоимости других активов) в момент начала использования.

Здесь возникает вопрос: можно ли ФСБУ 5/2019 применять только к специнструментам, приобретенным начиная с 01.01.2021? То есть можно ли продолжить учитывать специнструменты, принятые на баланс до 31.12.2020 включительно, по старым правилам? Никаких переходных положений в ФСБУ 5/2019 не предусмотрено. Так что, строго говоря, ответ — нет, нельзя.

Однако, как мы уже говорили, ФСБУ 5/2019 ориентирован на отчетность, а у большинства организаций она только годовая. Следовательно, стоимость старых специнструментов, срок полезного использования которых не более 12 месяцев, в течение 2021 г. будет списана и остатки не будут фигурировать в отчетности на 31.12.2021. А вот если срок полезного использования специнструментов превышает 12 месяцев, то в балансе за 2021 г. их надо отражать как основные средства.

* * *

Начало применения ФСБУ 5/2019 требует от бухгалтеров разобраться с «малоценными основными средствами» и специнструментами, приобретенными до 2021 г. В остальном правила ФСБУ не сложнее правил ПБУ 5/01.

В следующей статье мы разберем правила оценки запасов и их признания в расходах.