Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 2 октября 2015 г.

Содержание журнала № 20 за 2015 г.

«Лишние» показатели бизнеса на патенте

Нужен ли ИП новый патент при изменении количества расчетных показателей

Размер «патентного» дохода может зависеть от таких показателейподп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ:

• <или>средняя численность наемных работников (не выше 15 человекп. 5 ст. 346.43 НК РФ);
• <или>количество транспортных средств, их грузоподъемность или количество посадочных мест;
• <или>площадь или количество обособленных объектов, когда речь идет о сдаче в аренду жилых и нежилых помещений, деятельности в сфере розничной торговли или общественного питания.

Право устанавливать потенциально возможный годовой доход по патенту в зависимости от этих показателей дано региональным властям. А сведения о «средствах труда», используемых бизнесменом при применении ПСН, приводятся в одном из приложений к патентуПриказ ФНС от 26.11.2014 № ММВ-7-3/599@ (до 25 января эти сведения указывались на оборотной стороне патентаутв. Приказом ФНС от 27.12.2012 № ММВ-7-3/1014@). Например, в приложении № 2, которое налоговики теперь заполняют, если патент выдается на перевозки пассажиров или грузов автомобильным или водным транспортомподп. 10, 11, 32, 33 п. 2 ст. 346.43 НК РФ, указываются код типа транспортного средства (ТС), идентификационный номер, марка в соответствии с документом о госрегистрации ТС, регистрационный знак и грузоподъемность/количество посадочных мест. А как быть предпринимателю, у которого после перехода на ПСН изменилось количество расчетных показателей (автомобилей, торговых объектов, сдаваемой в аренду недвижимости и т. п.), указанных в патенте? Общий подход таков: при увеличении показателя, характеризующего «патентную» деятельность (при открытии новой торговой точки, привлечении новых работников и т. д.), нужно приобрести еще один патент либо применять к доходу, полученному от использования новых показателей, иной налоговый режимПисьма Минфина от 03.02.2014 № 03-11-12/3992, от 22.05.2013 № 03-11-09/18174. Но есть и нюансы.

Если появился новый сотрудник

По большинству видов деятельности законами субъектов РФ потенциально возможный годовой доход привязан к средней численности работников у ИП. В некоторых регионах даже годовой доход по розничной торговле и общепиту зависит от численности работников, а не от количества или площади торговых объектов или точек общепитаЗакон Московской области от 06.11.2012 № 164/2012-ОЗ. И если средняя численность ваших работников отклоняется от той, при которой вы можете использовать полученный патент, что тогда делать?

Например, патент получен в Смоленской области на период с 1 января по 31 декабря 2015 г. по виду деятельности «ремонт мебели» с возможностью привлечения от трех до пяти наемных работников. Стоимость такого патента составляет 10 200 руб. (170 000 руб. х 6%)п. 7 приложения к Закону Смоленской области от 19.11.2012 № 90-з. Но в марте бизнесмен заключил трудовые договоры с новыми сотрудниками, и численность работников составила уже 11 человек. Если руководствоваться официальными разъяснениямиПисьмо Минфина от 29.04.2013 № 03-11-11/14921, предприниматель должен в отношении сверхлимитного количества работников применять иной налоговый режим или обратиться в инспекцию с заявлением о выдаче еще одного патента на новый срок (с марта), исходя из количества работников от шести до десяти человек (то есть 11 работников минус 5 работников). Стоимость этого патента составит 16 750 руб. (335 000 руб. х 6% х 10 мес. / 12 мес.)п. 5 ст. 346.45 НК РФ.

Однако этот подход представляется не совсем правильным. В частности, чтобы получить второй патент по «сверхлимитным» сотрудникам, заявление о его получении предприниматель должен был подать еще в февралеп. 2 ст. 346.45 НК РФ. Задним числом патент получить нельзя.

И еще один важный момент. Правильно посчитать среднюю численность работников можно за истекший налоговый период, применительно к ПСН — за период, на который был выдан патент. То есть только по окончании срока действия патента корректно говорить о нарушении ограничения по численности, которое ведет к утрате права на применение ПСН с начала периода, на который патент был выданп. 6 ст. 346.45 НК РФ. Полагаем, что это правило применимо и при определении максимальной средней численности работников, указанной в патенте (приложении к нему). И исходить из простого превышения количества работников у ИП в конкретный момент времени недопустимо. Приведем пример расчета численности работников в такой ситуации.

То есть выходит, что в такой ситуации получать дополнительный патент не было необходимости, несмотря на то что в отдельные месяцы численность работников превышала пять человек.

За подтверждением мы обратились к специалисту Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КОСОЛАПОВ Александр Ильич

Начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Предприниматель считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, если в течение налогового периода превышена максимально допустимая средняя численность наемных работников. Этот показатель составляет 15 человекп. 5 ст. 346.43, подп. 2 п. 6 ст. 346.45 НК РФ. Таким образом, ограничение по средней численности работников определяется за налоговый период, то есть за период, на который патент был выдан.

Исходя из этого, если патент выдан на календарный год, средняя численность работников определяется по году. И если за отдельные месяцы средняя численность работников оказалась больше, чем та, на которую приобретен патент, но в целом за налоговый период она осталась в заявленных пределах, то беспокоиться не о чем. Полагаю, что и превышение средней численности работников, допускаемой условиями полученного патента, но в пределах максимально допустимой средней численности, не влечет утраты права на применение ПСН. То есть если предприниматель получил патент с правом привлечения, к примеру, от трех до пяти работников, а по окончании периода, на который патент был получен, средняя численность работников составила семь человек, об утрате права на применение ПСН речь не идет. Теоретически по доходам, полученным от использования труда «лишних» единиц средней численности работников, бизнесмен должен отчитаться в рамках иного режима налогообложения, поскольку получить патент задним числом невозможно. Но реализовать это на практике проблематично. Поэтому лучше таких ситуаций не допускать. Если предприниматель видит, что есть необходимость привлечь такое количество работников, с учетом которого по итогам налогового периода по ПСН средняя численность выйдет за рамки, допускаемые полученным патентом, лучше заблаговременно приобрести дополнительный патент”.

Кстати, в ФНС раньше допускали возможность разработки порядка выдачи предпринимателю нового патента дополнительно к прежнему в целях уточнения налоговых обязательств с учетом увеличения показателейПисьмо ФНС от 14.06.2013 № ЕД-4-3/10691@. Мы попросили специалиста налоговой службы пояснить, нужен ли в такой ситуации новый патент или все же ИФНС может уточнить обязательства по ранее выданному.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ГОРБУНОВА Виктория Владимировна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“Если у индивидуального предпринимателя в течение срока действия патента увеличилось количество физических показателей ведения предпринимательской деятельности, то полученный патент будет действовать только в отношении объектов, которые в нем указаны.

В отношении доходов от деятельности, связанной с использованием объектов, не указанных в ранее полученном патенте, предприниматель вправе применять ПСН либо иные режимы налогообложения по своему выбору. Если он решит платить с этих доходов налог по ПСН, то не позднее чем за 10 дней до начала ведения деятельности с использованием новых объектов нужно подать заявление на получение нового патента.

Перерасчет налоговых обязательств по уже выданному патенту не производится”.

«Транспортный» патент: впишите еще одно авто, please!

До недавнего времени Минфин разъяснял, что ПСН может применяться в отношении только тех транспортных средств, которые указаны в патенте. А к доходам от услуг, оказанных с использованием ТС, которые в патенте не названы, предлагалось применять иной режим налогообложенияПисьмо Минфина от 05.04.2013 № 03-11-10/11254. Или получить на эти ТС еще один патентПисьмо Минфина от 22.05.2013 № 03-11-09/18174. Налоговая служба предписала инспекторам на местах при выявлении деятельности с использованием «незапатентованных» объектов, в том числе автотранспорта, блокировать банковские счета незадачливого бизнесмена и штрафовать его за непредставление деклараций по НДС и НДФЛПисьмо ФНС от 04.07.2013 № АС-4-2/12135. Доходом, облагаемым по общему режиму, по мнению налоговиков, в такой ситуации будут признаваться все поступления предпринимателя, которые получены за «патентный» период деятельности сверх суммы потенциально возможного годового дохода, использованной для расчета налога при ПСН при приобретении патента. Но всегда ли правильно признавать доходы от использования объектов, не указанных в патенте, облагаемыми по ОСНО?

Дело в том, что регионам даны достаточно широкие полномочия в определении условий работы на патенте. В том числе власти субъекта РФ вправе устанавливать размер потенциально возможного годового дохода в зависимости от количества транспортных средств, используемых предпринимателемподп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ. Пользуются этим правом региональные законодатели по-разному. Так, в ряде субъектов РФ потенциально возможный годовой доход установлен за каждую единицу ТСЗаконы Кировской области от 29.11.2012 № 221-ЗО; Мурманской области от 12.11.2012 № 1537-01-ЗМО; Брянской области от 02.11.2012 № 73-З; Ульяновской области от 02.10.2012 № 129-ЗО. В других регионах патент выдается на право использования нескольких единиц ТС в установленном диапазоне, то есть предприниматель сразу платит за право использования в патентной деятельности нескольких авто, даже если на момент подачи заявления у него задействовано меньшее их количествоЗаконы Забайкальского края от 01.11.2012 № 735-ЗЗК; Новгородской области от 31.10.2012 № 149-ОЗ; Амурской области от 09.10.2012 № 93-ОЗ. Например, в Ставропольском крае патент на грузоперевозки выдадут на право использования пяти единиц ТС, даже если в заявлении на выдачу патента предприниматель указал только два автоп. 10 приложения к Закону Ставропольского края от 15.10.2012 № 96-кз.

Если доходность установлена в расчете на каждую единицу ТС, вопросов нет. Допустим, предприниматель купил патент на перевозки пассажиров пятью авто в Брянской области на период с 1 января по 31 декабря 2015 г. Тогда за свой патент он заплатит налог в сумме 75 000 руб. (250 000 руб. х 5 ТС х 6%)п. 1 ст. 346.50 НК РФ; п. 2 приложения 2 к Закону Брянской области от 02.11.2012 № 73-З. Если он начнет использовать в деятельности шестую машину, то на нее придется приобрести дополнительный патент. А как быть, если региональный закон предусматривает дифференциацию потенциально возможного годового дохода по группам авто? Например, предприниматель купил патент на право использования от одного до трех автомобилей, причем первоначально использовал одну машину, а уже в период применения ПСН добавилась вторая. Логично предположить, что в таком случае дополнительный патент ему не потребуется. Ведь он уже купил патент, по которому может использовать в деятельности, облагаемой налогом при ПСН, три автомобиля. Таким подходом руководствуется и Минфин в своих недавних разъясненияхПисьмо Минфина от 19.02.2015 № 03-11-12/7803. К сожалению, в финансовом ведомстве не рассказали, как бизнесмену избежать претензий налоговиков в этой ситуации. Ведь не исключено, что, обнаружив ТС, не вписанное в патент, они доначислят налоги по ОСНО с доходов, превышающих потенциально возможный годовой доход по приобретенному патенту либо просто полученных с использованием «незапатентованного» авто. Можно ли попросить инспекторов оформить новое приложение № 2 к уже выданному патенту? За комментариями мы снова обратились в Минфин.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Допустим, законом субъекта РФ по транспортным перевозкам установлен дифференцированный потенциально возможный годовой доход: патент приобретается на право использования от одного до трех ТС, от четырех до десяти ТС и т. д. Тогда, если предпринимателю в этом регионе выдан патент на одно ТС и уже в процессе применения ПСН задействован еще один автомобиль, получать на него новый патент не требуется. На мой взгляд, просить у налоговиков уточненное приложение № 2 в таком случае не нужно, но можно в письменной форме уведомить инспекцию о том, что при ведении деятельности по патенту будет использоваться еще одно ТС, не указывавшееся в заявлении на выдачу патента. Если же количество ТС превысит три единицы, то в отношении «лишних» автомобилей необходимо получить новый патент или же применять иной режим налогообложения”.

КОСОЛАПОВ Александр Ильич
Минфин России

Сдача в аренду: что такое объект

Один из популярных видов «патентного» бизнеса — сдача в аренду собственной недвижимостиподп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ. По этому виду деятельности региональные власти вправе устанавливать размер потенциально возможного годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей), используемых бизнесменомподп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ. Здесь возможны варианты, когда стоимость патента:

• <или>определяется за каждый объект с учетом его площадиЗаконы Волгоградской области от 29.11.2012 № 165-ОД; Воронежской области от 28.11.2012 № 127-ОЗ. Так, в Москве базовая доходность установлена отдельно на объекты площадью до 50 кв. м, свыше 50 до 100 кв. м, свыше 100 до 200 кв. м и т. д.Закон г. Москвы от 31.10.2012 № 53;
• <или>зависит только от количества сдаваемых в аренду объектовЗаконы Мурманской области от 12.11.2012 № 1537-01-ЗМО; Кемеровской области от 02.11.2012 № 101-ОЗ;
• <или>зависит только от площади сдаваемых в аренду помещений, то есть определяется суммированием площади по всем объектам недвижимостиЗаконы Московской области от 06.11.2012 № 164/2012-ОЗ; Челябинской области от 25.10.2012 № 396-ЗО; Ульяновской области от 02.10.2012 № 129-ЗО.

Суммирование общей площади сдаваемых в аренду объектов — несложная методика для расчета. А вот если нужно посчитать количество объектов, то это, оказывается, та еще головоломка.

В ряде разъяснений Минфина говорится, что количество объектов, передаваемых в аренду (наем), определяется на основании договоров, заключаемых предпринимателем — собственником недвижимости с конкретными арендаторами (нанимателями)Письма Минфина от 20.01.2014 № 03-11-12/1396, от 09.09.2013 № 03-11-12/36942, от 30.07.2013 № 03-11-11/30202, от 12.04.2013 № 03-11-09/12205, от 15.03.2013 № 03-11-12/30. Это можно понимать так, что один договор аренды (найма) равен одному объекту для целей ПСН. Сдаете нежилое помещение в аренду одному арендатору — платите налог при ПСН за один объект. А если части этого помещения у вас арендуют четыре человека — имеем четыре объекта. Но ведь такая трактовка экономически неоправданна и нарушает принцип равенства налогообложенияп. 1 ст. 3 НК РФ! Получается, что два предпринимателя, ведущие деятельность в равных условиях и сдающие в аренду объекты недвижимости одинаковой площади, могут платить разные суммы налога в зависимости от количества заключенных в отношении этой площади договоров аренды. При такой логике понятие объекта, по сути, подменяется предметом конкретного договора аренды. К тому же в законе речь идет о количестве обособленных объектов (площадей)подп. 3 п. 8 ст. 346.43 НК РФ. А разделение, например, площади торгового зала между несколькими арендаторами не означает создания таких объектов. То есть количество объектов вовсе не обязательно равняется количеству заключенных ИП договоров аренды, хотя такая ситуация тоже возможна.

Подтверждение этой точки зрения мы находим и в последних разъяснениях Минфина, где говорится, что если предприниматель получил патент при сдаче объекта недвижимости в аренду одному или нескольким арендаторам и в период действия патента число арендаторов (договоров аренды) изменилось (увеличилось или уменьшилось), то новый патент на этот объект получать не нужноПисьмо Минфина от 23.01.2015 № 03-11-12/69636.

Так как все-таки правильно считать налог: по количеству договоров аренды или по количеству объектов недвижимости? Прокомментировать ситуацию мы попросили специалиста финансового ведомства.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Региональным законом размер потенциально возможного годового дохода может быть дифференцирован в зависимости от количества объектов или площади объектов, сдаваемых в аренду (наем).

Если законом субъекта РФ установлен дифференцированный размер потенциально возможного годового дохода в зависимости от площади объектов и индивидуальный предприниматель получил патент на оказание услуг по сдаче в аренду (наем) помещений площадью, например, 1000 кв. м, то патент будет действовать в отношении этой площади независимо от количества заключенных по ней договоров аренды. Если площадь сдаваемых в аренду помещений превысит 1000 кв. м, то необходимо получить новый патент или отчитываться по иным режимам налогообложения.

Под объектом для целей ПСН нужно понимать конкретный обособленный объект недвижимости, находящийся в собственности предпринимателя. Это может быть квартира или жилой дом, нежилое помещение (офис, магазин и т. д.), земельный участок. То есть в случае, когда годовой доход привязан к количеству объектов с учетом их площади, патент будет действовать в отношении объектов, названных в приложении № 3. Количество заключенных договоров аренды не будет иметь значения. Приведу пример. Предприниматель сдает внаем трехкомнатную квартиру. Она будет считаться одним объектом, даже если две комнаты арендуют двое нанимателей, а третья пустует. При заключении договора найма по третьей комнате не нужно будет получать еще один патент. Другой случай: региональным законом установлен дифференцированный размер годового дохода в зависимости от количества объектов (от одного до пяти, от пяти до десяти и т. д.), и предприниматель приобрел патент на право сдачи в аренду (наем) от одного до пяти объектов недвижимости, имея в собственности на дату подачи заявления только один. При приобретении еще двух объектов, которые будут сдаваться в аренду, можно уведомить ИФНС, выдавшую патент, но получать новый патент нет необходимости. А вот если количество сдаваемых в аренду (наем) объектов превысит пять, нужно будет получить новый патент”.

КОСОЛАПОВ Александр Ильич
Минфин России

Торговля и общепит

Увеличение количества объектов торговли и общепита можно рассматривать по аналогии с изменением показателей деятельности по сдаче имущества в аренду. Например, законом субъекта РФ потенциально возможный годовой доход может быть дифференцирован в зависимости от количества торговых объектов и точек общественного питания. Так, в Мурманской области доход установлен на один объект, на два — четыре объекта и на пять и более объектовЗакон Мурманской области от 12.11.2012 № 1537-01-ЗМО. Тогда, если патент приобретен на два объекта, а в процессе деятельности бизнесмен открывает еще два магазина, получение нового патента не потребуется. А на пятый нужно будет приобрести дополнительный патент либо отчитываться по иным налоговым режимам.

***

В заключение отметим: если у вас увеличивается размер показателей, не влияющих на расчет налоговой базы при ПСН, вопроса о получении нового патента не возникает. Так, если у вас патент по перевозкам, то изменение численности сотрудников вас волновать не должно: пять у вас водителей (грузчиков, диспетчеров) или десять — неважно, значение имеет только количество ТСПисьмо Минфина от 03.04.2015 № 03-11-12/18810. Напомним, что при этом средняя численность работников за период действия патента не должна превысить 15 человекп. 5 ст. 346.43 НК РФ.