Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 11 февраля 2013 г.
Начисление налоговой амортизации по недвижимости до 2013 г.: зависит ли от госрегистрации
Все уже знают, что в гл. 25 НК РФ было внесено несколько поправок (по большей части благоприятных для организаций), вступивших в силу с 1 января. И две из них сняли вопрос о том, с какого момента надо начислять амортизацию по основным средствам, права на которые подлежат госрегистрации. Теперь в НК:
- нет нормы, предусматривающей, что эти основные средства включаются в амортизационную группу с даты подачи документов на госрегистраци
юп. 11 ст. 258 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2013); - сказано, что и по таким объектам амортизацию нужно начислять с
1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию, независимо от даты их госрегистрациип. 4 ст. 259 НК РФ. То есть как и по всем другим основным средствам.
Но в конце прошлого года Высший арбитражный суд решил, что организациям и до внесения поправок в НК ничего не мешало по незарегистрированной недвижимости начислять амортизацию в общем порядке. Но если организации так делали, то сталкивались с претензиями налоговиков в виде доначисленного налога на прибыль из-за завышенной суммы амортизации. Так почему же возникали эти споры?
Минфин и налоговики: амортизация — только после подачи документов на госрегистрацию
Дело в том, что до 01.01.2013 в НК было сказано:
- начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с
1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатациюп. 4 ст. 259 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2013); - «недвижимые» ОС включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента подачи документов на госрегистрацию пра
вп. 11 ст. 258 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2013).
Так вот, по мнению Минфина и налоговых органов, эти нормы в совокупности означали, что для начисления налоговой амортизации нужно было не только ввести «недвижимое» ОС в эксплуатацию, но и подать документы на госрегистраци
Таким образом, амортизация по этим ОС должна была начисляться начиная с
И были суды, которые разделяли эту точку зрени
ВАС: амортизация — после ввода недвижимости в эксплуатацию
Но большинство судов придерживалось мнения, что по ОС, подлежащим госрегистрации, начало начисления амортизации не зависит от даты подачи документов на госрегистрацию (то есть амортизация начисляется в общем порядке
С этим согласился и
- п. 11 ст. 258 НК РФ регулирует механизм распределения амортизируемого имущества по амортизационным группам в соответствии со сроками его использования. А вовсе не момент начала начисления амортизации;
- порядок расчета амортизации установлен в ст. 259 НК РФ, которая не предусматривает, что начисление амортизации зависит от факта подачи документов на госрегистрацию;
- то, что налогоплательщик не оформил право собственности на недвижимость, не может лишать его права на учет в расходах сумм амортизации по ней. Главное, чтобы объект был отражен в качестве ОС в учете (определена его первоначальная стоимость), введен в эксплуатацию и использовался в производственной деятельности.
Как начислять амортизацию по незарегистрированным ОС, введенным в эксплуатацию до 01.01.2013
Когда речь идет о купле-продаже недвижимости, то разрыв между датой ввода ее в эксплуатацию покупателем и датой подачи документов на госрегистрацию обычно небольшой. Другое дело — объекты, построенные силами самой организации для собственных нужд. В этом случае организации, как правило, не торопятся регистрировать такие объекты, но тем не менее используют их в своей деятельности. И вот у них разрыв между вводом в эксплуатацию и подачей документов на госрегистрацию может исчисляться годами.
И осторожные организации, чтобы не спорить с налоговиками, не начисляли налоговую амортизацию по таким объектам до их регистрации. А после появления решения ВАС и внесения с 01.01.2013 в НК РФ поправок возник вопрос: как теперь поступить? Возможно два подхода.
ПОДХОД 1. Руководствоваться решением ВАС. Причем сделать это можно по-разному.
ВАРИАНТ 1. Пересчитать налоговую базу за прошлые годы и подать уточненные декларации по налогу на прибыл
В то же время, даже если этот вариант не понравится налоговикам (они будут стоять на своем: мол, до 01.01.2013 нельзя было амортизировать незарегистрированную недвижимость и ВАС нам не указ), вам ничего не грозит. Разве что они откажутся возвращать переплаченный налог на прибыль. И тогда вы сможете на вполне законных основаниях со ссылкой на ВАС оспорить этот отказ в суде. И суд наверняка вас поддержит и обяжет налоговиков вернуть налог.
ВАРИАНТ 2. Сумму доначисленной амортизации за прошлые годы учесть в расходах текущего — 2013 г., поскольку ошибка в расчете налоговой базы привела к переплате налога на прибыл
Кроме того, вариант 2 опасен еще и тем, что при проверке налоговики не будут учитывать позицию ВАС. Тогда они сочтут, что по нормам НК до 01.01.2013 нельзя было амортизировать незарегистрированную недвижимость, и доначислят вам налог, штраф и пеню. И хотя в суде вы, скорее всего, эти суммы «отобьете», терять на это время вряд ли стоит.
ПОДХОД 2. Начать начислять амортизацию с 01.01.2013. Ведь изменения в НК (о том, что факт госрегистрации прав на недвижимость не влияет на момент начисления амортизации) действуют именно
Единственный момент, который надо учесть, — это определение срока полезного использования здания в целях налогообложения. Поясним на примере. Допустим, организация на своей территории своими силами построила склад. Ввела его в эксплуатацию в декабре 2010 г. Но поскольку до сих пор документы на госрегистрацию здания склада не поданы, то и амортизацию, руководствуясь разъяснениями контролирующих органов, организация не начисляла.
При этом срок полезного использования склада можно определить:
- <или>как для нового ОС, то есть решить, что оно прослужит организации как минимум 20 лет и 1 месяц начиная с 01.01.2013. Напомним, что здания, как правило, входят в
8— 10-ю амортизационные группы (со сроком службы свыше20 летКлассификация основных средств, утв. Постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1) и по ним амортизация начисляется линейным методомп. 3 ст. 259 НК РФ; - <или>как для бывшего в эксплуатации ОС, то есть из установленного срока службы вычесть срок эксплуатации. В нашем примере получится, что начиная с 01.01.2013 здание склада организации прослужит еще 18 лет и 1 месяц (20 лет и 1 мес. – 2 года). И, исходя из установленного срока, уже можно начислять амортизацию по недвижимости до полного списания ее первоначальной стоимости на расходы.
С тем, что начать начислять амортизацию по уже эксплуатируемой недвижимости надо именно с 1 января, согласился и специалист Минфина.
ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
“С 01.01.2013 п. 11 ст. 258 НК РФ утратил силу. Таким образом, с этой даты амортизация по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, может начисляться вне зависимости от того, поданы ли документы на их госрегистрацию. Следовательно, с 01.01.2013 организация вправе начать амортизировать незарегистрированную недвижимость исходя из ее первоначальной стоимости.
Однако организация 01.01.2013 не может единовременно учесть сумму амортизации, начисленной за предыдущий период эксплуатации. В этом случае при расчете нормы амортизации можно вычесть тот срок, в течение которого здание эксплуатировалось, но амортизация по нему на расходы не списывалась (в приведенном примере это 24 месяца (2011 и 2012 гг.)). Исходя из оставшегося срока эксплуатации здания и надо начислять амортизаци
ю”.
***
По незарегистрированной недвижимости, введенной в эксплуатацию до 2013 г., безопаснее всего начать начислять амортизацию с 01.01.2013 как по новому основному средству. В этом случае и у бухгалтера будет меньше хлопот, и у проверяющих не будет претензий.
