Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 17 июля 2015 г.

Содержание журнала № 15 за 2015 г.

Полученный вклад в уставный капитал больше номинальной стоимости доли

Учет вклада в уставный капитал (УК) при его формировании (увеличении) нередко вызывает сложности у организаций. Ведь операция эта вовсе не обыденная и к тому же далеко не всегда типовая. В этой статье мы разберемся, как поступить в следующей ситуации: участник вносит вклад или дополнительный вклад, который больше номинального размера его доли (суммы увеличения номинальной доли). Причем такой «избыточный» вклад может быть как денежным, так и имущественным.

Оценка имущественного вклада

Создавая общество, учредители договариваются о минимальном размере имущества, которое будет гарантировать интересы его кредиторов (то есть о размере УК). И определяют, какой вклад должен сделать каждый из них. Часть УК, приходящаяся на конкретного участника, — это и есть номинальная стоимость его долип. 1 ст. 14 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ). Впоследствии участники могут решить увеличить УК за счет дополнительных вкладов, соответственно, на определенную сумму увеличатся и номинальные стоимости долей участниковп. 1 ст. 19 Закона № 14-ФЗ.

С другой стороны, у имущества, которое участник вносит в качестве вклада в УК, тоже есть своя стоимость. И если это имущество не деньги, то с большой степенью вероятности его стоимость не будет равна номинальному размеру доли участника. Так, если в качестве вклада (дополнительного вклада) в УК участник вносит, скажем, основное средство, товары, материалы, необходимо:

• провести независимую оценку такого имущества (при любом номинальном размере доли, на оплату которой пойдет неденежный взнос)п. 2 ст. 66.2 ГК РФ;
• утвердить денежную оценку имущественного вклада общим единогласным решением участников обществап. 2 ст. 15 Закона № 14-ФЗ. Причем участники не вправе утвердить стоимость вклада в размере большем, чем определил независимый оценщик.

Кроме того, номинальный размер доли (сумма ее увеличения) не может быть больше стоимости вносимого в оплату имущества, которую определил оценщикп. 2 ст. 15 Закона № 14-ФЗ. Иначе говоря, в отношении неденежного вклада нужно соблюсти следующее соотношение:

Как видим, ничто не мешает участнику сделать неденежный вклад, стоимость которого больше номинала доли (размера ее увеличения). Да и денег внести больше, чем требуется (из каких-то своих соображений), закон учредителю не запрещает.

А вот чтобы у самого общества не возникли проблемы, важно правильно учесть это превышение.

Бухгалтерский учет

Стоимость имущества, полученного в качестве вклада в УК

Имущество, полученное в качестве вклада (дополнительного вклада) в УК, будет для организации (с учетом положений ее учетной политики) основным средством или материально-производственными запасамипп. 4, 5 ПБУ 6/01; п. 2 ПБУ 5/01. Такие активы нужно принимать к бухгалтерскому учету:

• <если>имущество отнесено к МПЗ — по фактической себестоимости, определяемой исходя из оценки, согласованной участниками. В себестоимость можно также включить затраты организации на доставку полученных в качестве вклада МПЗ и приведение их в состояние, пригодное для использованияпп. 6, 8, 11 ст. ПБУ 5/01;
• <если>имущество отнесено к основным средствам — по первоначальной стоимости, определяемой исходя из оценки, согласованной участниками. В первоначальную стоимость можно также включить расходы организации, непосредственно связанные с получением основного средства в оплату доли участникапп. 8, 9, 12 ПБУ 6/01. Например, расходы на доставку.

Однако если вы поступите так в отношении основного средства, согласованная учредителями оценка которого меньше стоимости, указанной в отчете независимого оценщика, то не исключены претензии со стороны налоговой инспекции в части расчета налога на имущество. Настаивая на том, что первоначальную стоимость такого основного средства нужно определить на основе независимой оценки, налоговики руководствуются следующими разъяснениями Президиума ВАС. Если по закону для сторон сделки обязательна величина стоимости, указанная оценщиком (в том числе когда нельзя использовать оценку ниже или выше стоимости, названной оценщиком), то сделка может быть признана недействительной, если она совершена по цене, не соответствующей стоимости, приведенной в отчете оценщикап. 3 Информационного письма Президиума ВАС от 30.05.2005 № 92. Есть и судебные решения в пользу налоговиковПостановление ФАС ВВО от 13.04.2009 № А79-6685/2008. Да и Минфин когда-то придерживался такой же точки зренияПисьмо Минфина от 02.10.2006 № 03-06-01-04/184.

На данный же момент позиция специалистов финансового ведомства такова.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СОРОКИН Алексей Валентинович

Начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Главой 30 НК РФ определено, что по налогу на имущество объект налогообложения и налоговая база (среднегодовая стоимость) определяются в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учетаст. 374, пп. 1, 3 ст. 375 НК РФ. Поэтому при рассмотрении вопроса об определении первоначальной стоимости внесенного в качестве вклада в уставный капитал основного средства, согласованная учредителями оценка которого меньше стоимости, указанной в отчете независимого оценщика, следует руководствоваться пп. 7 и 9 ПБУ 6/01 и п. 2 ст. 15 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ.

Что касается п. 3 Информационного письма Президиума ВАС от 30.05.2005 № 92, то его положения организациям нужно принимать во внимание. Но руководствоваться ими или нет, они вправе решать по своему усмотрению”.

Сейчас специалисты финансового ведомства не столь категоричны. И можно предположить, что вероятность спора с проверяющими мала. Но если вы не допускаете даже мысли о нем — определите первоначальную стоимость полученного основного средства, исходя из денежной оценки, утвержденной независимым оценщиком. Возможно, вы решите, что таким же образом целесообразно поступить, если разница между утвержденной и независимой оценкой не велика, а значит, и возможная экономия по налогу на имущество не окажется существенной.

Надо сказать, что если насчет согласованной или оценочной стоимости еще и могут быть какие-то сомнения, то вот принять основное средство к учету исходя из номинального размера доли нельзя. Как бы вам не хотелось сэкономить на налоге на имущество.

Корреспонденция счетов

Все расчеты с участниками, как известно, проводят через счет 75 «Расчеты с учредителями». Так, по кредиту счета 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» организация отразит полученные вклады (дополнительные вклады) по оценке, утвержденной решением участников.

Затем эту сумму нужно будет отнести:

• в пределах номинального размера доли (суммы ее увеличения) — на счет 80 «Уставный капитал»;
• в части превышения над номинальным размером доли (суммой ее увеличения) — на счет 83 «Добавочный капитал»Письмо Минфина от 15.09.2009 № 03-03-06/1/582. В ПБУ 9/99 прямо указано, что полученные вклады в УК доходом организации не являютсяп. 2 ПБУ 9/99.

Налоговый учет

Налог на прибыль

Если вы получили имущество (включая деньги) в виде вклада в УК, дохода не возникает. И ситуация, когда стоимость такого имущества (сумма полученных денег) превышает номинальную стоимость доли участника в УК, — не исключениеподп. 3 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ; ст. 128 ГК РФ; Определение ВАС от 16.03.2009 № 518/09. Суммы восстановленного НДС, полученные от участника, также не нужно включать в базу по налогу на прибыльподп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Что же касается самого неденежного вклада, то вы должны принять полученное имущество к учетуподп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ:

• <если>вклад получен от организации — по стоимости (остаточной стоимости) по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности (по документально подтвержденным данным бухгалтерского учета передающей стороны, если она применяет УСНО с объектом «доходы»Письмо Минфина от 13.09.2011 № 03-03-06/2/139). То есть ни утвержденная решением участников общества, ни определенная независимым оценщиком стоимость имущества роли не играют. В качестве подтверждающих документов могут выступать, например, акт по форме № ОС-1, дополненный данными налогового учета, или же копии налоговых регистров участника (выписки из них), заверенные руководителем организации-участника;
• <если>вклад получен от физического лица — по стоимости, указанной в документах о покупке имущества. Но не выше рыночной стоимости, подтвержденной независимым оценщиком. Если у участника — физического лица не окажется документов, подтверждающих расходы на покупку переданного имущества (скажем, из-за утери или потому, что вещь, внесенная в УК, была подарком), его налоговая стоимость будет равна нулюп. 1 ст. 277 НК РФ; Письмо Минфина от 31.08.2009 № 03-03-06/1/556. Вы не сможете принять это имущество для целей налогового учета ни на основе отчета независимого оценщика, ни по согласованной стоимости, ни по номиналу доли, в оплату которой было внесено имущество.

УСНО

Если ваша организация применяет упрощенку, то дохода при получении вклада (дополнительного вклада) у нее не возникнетподп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 3, 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ. В том числе и в случае, когда его размер больше номинальной стоимости доли. По мнению Минфина, стоимость имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал, упрощенцы с объектом налогообложения «доходы минус расходы» не учитывают в расходах, поскольку у них нет затрат на приобретение такого имуществаПисьмо Минфина от 03.02.2010 № 03-11-06/2/14.

НДС

Если участник-юрлицо передает имущество в качестве вклада в УК, он обязан восстановить ранее принятый к вычету НДСподп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ. Сумму восстановленного налога он указывает в документе, которым оформлена передача имущества в оплату доли в УК (суммы ее увеличения)подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ. Например, в акте приема-передачи. Счет-фактура при передаче имущества в УК, напомним, не выставляетсяп. 3 ст. 169, подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Если организация будет использовать имущество, полученное в качестве вклада в УК, для операций, облагаемых НДС, то переданный ей восстановленный налог она вправе принять к вычетуп. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172 НК РФ. При этом организация должна будет зарегистрировать в книге покупок документ на передачу имущества с указанной суммой восстановленного НДСп. 1 ст. 172, подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ; п. 14 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137.

Налог на имущество

Если в качестве вклада в УК вы получите облагаемое ОС, рассчитывать налог вам придется в общем порядке. Возможные затруднения в этом случае лежат в плоскости бухучета. Они, напомним, связаны с определением первоначальной стоимости основного средства, полученного в качестве вклада (дополнительного вклада) в УК, в ситуациях, когда согласованная учредителями оценка имущественного вклада меньше стоимости, указанной в отчете независимого оценщика.

Заметим, что если в качестве вклада в УК вы получили недвижимость, налог на которую считается исходя из кадастровой стоимостип. 2 ст. 375, п. 1 ст. 378.2 НК РФ:

• <или>административно-деловые и торговые центры (и помещения в них);
• <или>нежилые помещения, которые используются (или предназначены) для размещения офисов, объектов торговли, общепита и бытового обслуживания, —

то спор с налоговой по поводу первоначальной стоимости такого основного средства не возникнет. Ведь на сумму налога она никак не повлияет.

***

Не забудьте отразить сведения об увеличении УК в разделе I «Движение капитала» отчета об изменениях капитала. Если вы получили дополнительные вклады в УК, которые больше увеличения номинальных размеров долей участников, заполните отчет следующим образом:

• увеличение УК отразите в одноименном столбце по строке «дополнительный выпуск акций» (код строки 3314), которую можно переименовать. Или же в дополнительно введенной строке — «дополнительные вклады участников»;
• разницу между стоимостью полученных неденежных дополнительных вкладов участников и суммой увеличения УК (эту разницу вы учли по кредиту счета 83) отразите в столбце «Добавочный капитал» по строке «доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала» (код строки 3313).

Приведенные значения нужно также указать в соответствующих столбцах по итоговой строке «Увеличение капитала — всего» (код строки 3310).