Учимся на примерах отличать движимые объекты от недвижимости

В чем суть проблемы

Налогом на имущество организаций облагают только недвижимость. Поэтому, чтобы не переплачивать налог или, того хуже, не попасть на пени и штраф, важно правильно разделить имущество на движимые ОС и недвижимость. К сожалению, НК РФ в этом деле не поможет, в гл. 30 правил и критериев нет. Значит, при определении вида имущества ориентироваться нужно на ГК РФп. 1 ст. 11 НК РФ; п. 1 ст. 130 ГК РФ; Письма ФНС от 18.01.2021 № БС-4-21/333@ (далее — Письмо ФНС № БС-4-21/333@), от 18.02.2019 № БС-4-21/2667@. По нему к недвижимости относится все, что прочно связано с землей, то есть объекты, которые нельзя переместить без существенного ущерба, в частности:

•здания, сооружения, объекты незавершенного строительства;

•жилые и нежилые помещения, а также машино-места внутри зданий (сооружений), если их границы описаны по правилам кадастрового учета;

•иное имущество в соответствии с федеральными законами, например объекты, которые входят в единый недвижимый комплексст. 133.1 ГК РФ.

Также к недвижимости относятся подлежащие госрегистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания.

В свою очередь, движимое имущество — это все то, что не относится к недвижимостип. 2 ст. 130 ГК РФ.

Вроде бы просто и понятно. Но в жизни часто возникают трудности с определением «движимости» ОС, о чем свидетельствуют многочисленные судебные споры между организациями и налоговиками. И по многим основным средствам уже сложилась устойчивая арбитражная практика, которую стала учитывать и ФНС. Рассмотрим свежие разъяснения ведомства по этому вопросу.

Какие критерии разграничения движимого и недвижимого имущества используют налоговики

В первую очередь проверяющие относят к недвижимости объекты, сведения о которых есть в ЕГРН. Если записи в реестре нет, то имущество признается недвижимым при наличии следующих признаковПисьма ФНС № БС-4-21/333@, от 20.04.2020 № БС-4-21/6581@ (далее — Письмо ФНС № БС-4-21/6581@):

•прочная связь объекта с землей, например наличие у него капитального фундамента, функциональное или технологическое соединение этого объекта с другими объектами подземными коммуникациями — кабельными электролиниями, проложенными в подземных траншеях, и т. п.;

•невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его состоянию. Вместе с тем у него должны быть самостоятельное назначение и возможность выступать как отдельный объект в гражданско-правовых отношениях.

Для этого инспекторы смотрят документы техучета или технической инвентаризации, проектную или иную документацию на создание объекта и (или) с его характеристиками, проводят экспертизы.

Кроме того, при определении вида имущества чиновники предлагают руководствоваться и положениями Градостроительного кодекса. Так, если объект построен и введен в эксплуатацию с получением разрешительной документации, его следует отнести к недвижимостиПисьма Минфина от 26.05.2021 № 03-05-05-01/40484 (далее — Письмо Минфина № 03-05-05-01/40484), от 12.03.2020 № 03-05-05-01/18536; ФНС № БС-4-21/333@.

Кстати, по мнению налоговиков, согласно Общероссийскому классификатору основных фондов (ОКОФ) и Техническому регламенту о безопасности зданий и сооружений лифты и эскалаторы, встроенная система вентиляции, системы отопления, канализации, водоснабжения, другие внутренние коммуникации — неотъемлемая часть здания (сооружения), даже если учитываются как отдельные инвентарные объектыОКОФ ОК 013-2014; пп. 6, 21 ч. 2 ст. 2 Закона от 30.12.2009 № 384-ФЗ.

Их назначение — обеспечить функционирование здания. Такое оборудование не может выполнять свою работу отдельно от основного объекта недвижимости. А значит, эти устройства будут облагаться налогом на имущество как часть зданияПисьма ФНС от 08.02.2019 № БС-4-21/2181, № БС-4-21/2179, от 23.04.2018 № БС-4-21/7770.

Примеры объектов, не считающихся недвижимостью

По своим объектам вы можете пользоваться аналогичным подходом. Так, к недвижимости не относятся и, соответственно, не облагаются налогом на имущество:

•сборно-разборные конструкции — аттракционы, павильоны, киоски, бытовки, металлические гаражи («ракушки» или «пеналы»), навесы и другие временные постройки без фундамента. Ведь это не капитальные сооружения — у них нет прочной связи с землей и их можно без ущерба перемещать в другое местоп. 10.2 ст. 1 ГрК РФ; Письма Минфина № 03-05-05-01/40484; Минэкономразвития от 04.04.2019 № ОГ-Д23-3139;

•элементы благоустройства территории — ограждения, заборы, замощения, покрытия: подъездные пути, засыпанные гравием или иным твердым материалом, асфальтированные либо забетонированные площадки. Да, эти объекты прочно связаны с землей, но у них нет самостоятельного хозяйственного назначения. Они не отдельный объект гражданского оборота и выполняют лишь обслуживающую функцию по отношению к участку и к зданиям на немПисьма Минфина от 25.02.2021 № 02-05-10/13814, от 14.02.2020 № 03-05-05-01/10366; ФНС от 28.08.2019 № БС-4-21/17216@ (далее — Письмо ФНС № БС-4-21/17216@); Минпромторга от 10.10.2019 № ПГ-12-8457;

•футбольные или гольф-поля, другие спортивные площадки. Они улучшают свойства земельного участка, а земля налогом на имущество не облагаетсяподп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ; Письма Минфина № 03-05-05-01/40484, от 04.12.2020 № 03-05-05-01/105898, от 26.07.2018 № 03-05-05-01/52582. А вот стадион, включающий, помимо площадки, еще трибуны, сети наружного освещения, канализацию и водопровод, ограждение, — единое спортивное сооружение и может быть признан недвижимостьюОпределение ВС от 17.01.2018 № 309-КГ17-18293;

•многолетние насаждения, пусть они и относятся к основным средствамПисьмо Минфина от 24.05.2021 № 03-05-05-01/39656;

•рекламные конструкции, поскольку они — технические средства для размещения рекламы и движимые вещи. Их устанавливают на заведомо определенный срок, а потом демонтируютПостановление Президиума ВАС от 15.07.2014 № 5798/14;

•заправочные колонки АЗС, так как это некапитальные сооруженияПисьмо Минфина № 03-05-05-01/40484;

•вдольтрассовые кабельные линии связи газопроводов-отводов. Они не относятся к линейно-кабельным сооружениям, и их можно переместить без особого ущербаПисьмо ФНС № БС-4-21/17216@;

•высотный стеллаж. Он нужен для размещения продукции, поэтому считается производственным оборудованием, а не частью здания склада или иного объекта недвижимости. Отдельного фундамента у стеллажа нет, его можно разобрать и собрать в другом местеприложение к Письму ФНС № БС-4-21/6581@ (п. 3).

Примеры объектов, считающихся недвижимостью

Так, недвижимым имуществом суды призналиприложение к Письму ФНС № БС-4-21/6581@; Письмо ФНС № БС-4-21/17216@:

•трубопроводы и газоходы, которые объединены единым технологическим процессом с другими ОС, спроектированы и установлены на специально возведенном фундаменте (эстакадах). Из-за конструктивной особенности их нельзя разобрать, переместить и снова собрать на новом месте — это причинит ущерб целостности объекта и его проектному функциональному назначению;

•тепловую электростанцию вместе с ее оборудованием. Это комплекс зданий, сооружений и иных вещей, объединенных единым производственным назначением и технологическим режимом работы. Они неразрывно связаны физически или технологически, возведены по единому проекту и расположены на одном земельном участке. Основные средства, входящие в состав тепловой электростанции, являются ее составной частью и относятся к сложной вещи;

•оборудование здания котельной, без которого ее работа невозможна;

•палубный кран на буровой установке — ее неотъемлемая технологическая (функциональная) часть, поскольку кран предназначен для работы на установке и без него она лишится значительной части своих функций. Раз кран входит в состав неделимого объекта недвижимости, то и сам считается недвижимым имуществом;

•неотделимые улучшения арендованного имущества капитального характера, изменившие служебное (функциональное) назначение здания и увеличившие его площадь.

Примеры объектов, чья квалификация зависит от обстоятельств

По некоторым объектам все решают нюансы их устройства:

•трансформаторная подстанция будет недвижимостью, если установлена на монолитном железобетонном фундаменте, соединена подземными кабельными электролиниями с другими объектами, то есть имеет прочную связь с землей. Ее стоимость в учете сформирована с учетом цены разработки проекта, устройства фундамента, монтажных и электротехнических работприложение к Письму ФНС № БС-4-21/6581@ (п. 6); Письмо ФНС № БС-4-21/17216@; Определение ВС от 03.09.2018 № 307-КГ18-13146. Но если подстанция не составная часть комплекса объектов недвижимости и ее можно демонтировать и подключить в другом месте, то она — движимое имуществоОпределение ВС от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241; Письмо ФНС № БС-4-21/17216@;

•асфальтовые площадки и автостоянки могут быть признаны недвижимостью. Такое возможно, если, например, стоянка для большегрузов представляет собой плоскостную строительную систему с подземной частью — заглубленным монолитным фундаментомОпределение ВС от 13.09.2019 № 304-ЭС19-15010. Либо когда асфальтированная площадка — объект капстроительства. То есть если она создана по нормам ГрК РФ через получение разрешений на строительство и на ввод в эксплуатациюПисьмо Минфина от 13.11.2019 № 03-05-05-01/87416.

Оборудование внутри здания — движимое имущество или нет?

Минфин со ссылкой на Росреестр высказывал такую позицию: если оборудование неразрывно связано физически или технологически с капитальным сооружением, зданием или земельным участком, то с момента присоединения оборудования к недвижимости оно становится ее частью. И должно следовать судьбе главной вещиПисьмо Минфина от 24.02.2021 № 03-05-05-01/12591.

В жизни налоговики пытаются доначислить налог на имущество, говоря о том, что здание и установленное в нем оборудование — сложный неделимый объект недвижимости, стало быть, оборудование движимым имуществом не считается.

Точку в споре поставил Верховный суд, сделав следующие выводы:

•объект не относится к недвижимости только по той причине, что он связан с землей и его нельзя переместить без разрушения или повреждения. Поскольку по этим критериям невозможно определить характер инвестиций — в обновление движимого имущества или в создание недвижимости. В обоих случаях до окончания монтажа объекты не имеют связи с землей, а после начала эксплуатации могут образовать сложную вещь с недвижимостью;

•при разграничении объектов нужно использовать правила бухучета. Так, в ПБУ 6/01 рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид ОС, отличный от зданий и сооружений.

Объекты классифицируют по ОКОФ. Поэтому если имущество по нему считается оборудованием, то оно движимое. С одним исключением — объект считают неотъемлемой частью зданий и включают в их состав, когда это прямо предусмотрено в классификаторе. Примеры: коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализацииОпределения ВС от 17.05.2021 № 308-ЭС20-23222, от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241; п. 31 Обзора судебной практики ВС № 4 (2019), утв. Президиумом ВС 25.12.2019.

Также ВС заметил, что, даже если оборудование стоит на фундаменте в специально спроектированном для него здании, оно не является частью недвижимости, так как служит для производства продукции, а не для обслуживания здания, в котором установлено.

То есть если организация купила машины и оборудование и поставила их на учет как отдельные инвентарные объекты, а не как составные части капитальных сооружений и зданий, эти объекты налогом на имущество не облагаются. Напомним: это не касается оборудования, которое по ОКОФ является частью здания.

Радует, что эти выводы ВС налоговики учтут в своей работеПисьмо ФНС от 21.05.2021 № БС-4-21/7027@.

* * *

Благодаря судебной практике критерии разграничения имущества на движимое и недвижимое становятся более понятными. Но если у вас все же возникают затруднения с классификацией объектов, вы можете привлечь эксперта. Если дело дойдет до суда, его заключение может помочь отстоять свою позицию.