Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 22 января 2018 г.

УСН

Е.О. Калинченко,
эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

На первый взгляд, чтобы с нового года сменить статус общережимника на статус упрощенца, достаточно просто уведомить налоговую. Но на самом деле переход на УСН с 2018 г. требовал проведения целого ряда подготовительных мероприятий в конце 2017 г. Одно из них — возврат контрагентам НДС с авансов, полученных по договорам, которые будут исполнены уже на упрощенке. Что делать, если в предновогодних хлопотах вы об этом забыли?

Если упрощенец-2018 не возвратил авансовый НДС

Возврат налога как условие «переходного» НДС-вычета

Получив предоплату, плательщики НДС с ее суммы должны исчислить налогподп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ. К вычету этот авансовый НДС можно принять, когда предоплата закроется реализациейп. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ. Однако, став упрощенцем, вы перестаете быть плательщиком НДС. А значит, если товар будет реализован уже поcле перехода на спецрежим, воспользоваться общим порядком вычета авансового НДС вы не сможете.

Но на этот случай предусмотрен особый переходный порядок вычета авансового НДС. Фирмы, собирающиеся пополнить ряды упрощенцев, вправе применить вычет в квартале, предшествующем месяцу перехода на УСН, если возвратят покупателям суммы НДС с авансовп. 5 ст. 346.25 НК РФ. Только сделать это нужно до (!) перехода на спецрежим. А как быть, если в декабре прошлого года вы не вернули покупателю деньги в сумме авансового НДС?

Варианты учета невозвращенного НДС

Не существует какого-то универсального порядка учета авансового НДС, который до перехода на УСН не был возвращен покупателю из-за забывчивости или по иной причине. Все зависит от того, как был изменен и был ли вообще изменен договор с контрагентом в связи с переходом на УСН.

Причем важно не только решить вопрос о возможности применения НДС-вычета. Нужно еще определить сумму, которую необходимо признать «переходным» доходом на УСН. Напомним, новоиспеченные упрощенцы признают в доходах на 1 января суммы полученных на общем режиме авансов, которые будут закрыты реализацией уже на УСНподп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ. И, определяя размер доходов, упрощенцы исключают из них суммы НДС, которые предъявили покупателям и заказчикамп. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 248 НК РФ.

Ситуация 1. Стоимость уменьшена на НДС, но налог возвращен после перехода на УСН

Право на вычет законодатели связывают с наличием документов, свидетельствующих о возврате налогап. 5 ст. 346.25 НК РФ. Поэтому возврат НДС с аванса не в декабре 2017 г., а, скажем, в январе 2018 г. не даст вам права заявить вычет НДС в IV квартале 2017 г. И если в такой ситуации вы все-таки в декларации за IV квартал (первичной или уточненной) отразите вычет авансового НДС, то налоговики однозначно снимут его при проверке. И оспорить такое решение вряд ли получитсяПостановление АС СКО от 09.09.2016 № Ф08-6531/2016.

Теперь о размере «переходных» доходов на 1 января 2018 г. В «упрощенную» налоговую базу вам нужно будет включить сумму прошлогоднего аванса без учета НДС, возвращаемого покупателю.

Ситуация 2. Стоимость уменьшена на НДС, но налог не вернули, а зачли

Предположим, в ноябре 2017 г. вы получили от покупателя частичную предоплату на сумму 1180 руб., в том числе НДС 180 руб. Этот аванс будет закрыт поставкой уже в период применения спецрежима. Поэтому в декабре 2017 г. вы договорились с покупателем об уменьшении стоимости товаров на сумму НДС. Но деньги в размере суммы налога решено не возвращать, а зачесть в счет будущих платежей по этому же договору. То есть сумма полученного вами аванса составит те же 1180 руб., но уже без НДС. Поскольку предоплата «очищена» от налога, то вам нужно будет признать «переходным» доходом на УСН все 1180 руб.п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 248, подп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ

В связи с переходом на УСН с 2018 г. вы должны были в декабре 2017 г. вернуть покупателю НДС с полученного аванса, но забыли это сделать? Значит, вычет авансового НДС вы прошляпили...

Если предоплата в размере 1180 руб. (с учетом НДС) была 100%-й, также не исключена договоренность о зачете авансового НДС. Его сумма может быть зачтена в счет погашения встречного требования, долга покупателя перед вами. Например, тот же покупатель еще не расплатился за предыдущую поставку. Тогда 180 руб., ставшие переплатой после уменьшения договорной стоимости на сумму НДС, можно зачесть в счет встречного требования по оплате ранее проданных товаров. А сумма незакрытого аванса, которую придется признать в доходах, тогда составит 1000 руб.

А можно ли принять к вычету авансовый НДС? На первый взгляд — нет. Налог ведь не возвращен.

Однако в гл. 21 НК РФ есть схожая норма, позволяющая принимать к вычету авансовый НДС в случае изменения условий (расторжения) договора и возврата предоплатып. 5 ст. 171 НК РФ. И по мнению ВАС, продавец может воспользоваться этой нормой и тогда, когда возврат аванса он произвел не в денежной формеп. 23 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33. Минфин, кстати, разъясняя применение все той же нормы, также соглашался с тем, что вычет можно заявить в случае зачета встречных требований вместо возврата аванса деньгамист. 410 ГК РФ; Письмо Минфина от 01.04.2014 № 03-07-РЗ/14444.

Поэтому мы решили узнать у специалиста ФНС, возможно ли при переходе на УСН с 2018 г. заявить к вычету НДС с полученного, скажем, в ноябре 2017 г. аванса, в случае если в декабре 2017 г. сумма налога была зачтена, а не возвращена покупателю деньгами.

Вычет авансового НДС будущим упрощенцем в случае зачета суммы налога

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

— Продавец — плательщик НДС, который в ноябре 2017 г. получил аванс в счет предстоящей поставки товаров в 2018 г., обязан исчислить НДС и выставить счет-фактуруподп. 2 п. 1 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК РФ. Эта операция отражается в книге продаж продавца и разделе 9 налоговой декларации по НДС за IV квартал 2017 г.

Если впоследствии продавец принял решение о переходе с 1 января 2018 г. на УСН, целесообразно внести изменения в договор с покупателем. В ситуации, когда изменения предусматривают уменьшение стоимости товаров на сумму НДС, продавец имеет право заявить к вычету исчисленную им при получении аванса сумму НДС при условии возврата налога покупателюп. 5 ст. 346.25 НК РФ. Причем с учетом арбитражной практики заявить к вычету НДС с аванса можно и при возврате налога покупателю путем проведения с ним зачета в счет предоплаты по этому же или другому договору либо погашения встречного требования продавцаПостановление ФАС СЗО от 04.08.2010 № А21-11991/2009; п. 23 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33.

Если возврат НДС с аванса путем зачета был произведен в декабре 2017 г., продавец вправе счет-фактуру, выставленный при получении аванса, зарегистрировать в книге покупок за IV квартал 2017 г.

Что касается покупателя, то если он зарегистрировал в ноябре 2017 г. авансовый счет-фактуру в книге покупок, то на дату проведения зачета в декабре 2017 г. этот счет-фактуру следует зарегистрировать в книге продаж за IV квартал 2017 г.

В то же время сложно сказать, согласятся ли налоговики с тем, что к неденежному возврату можно приравнять, например, уменьшение цены договора на сумму налога с одновременным увеличением аванса на эту же сумму. Но однажды организации уже удалось отстоять в суде НДС-вычет в такой ситуацииПостановление ФАС СЗО от 04.08.2010 № А21-11991/2009.

Ситуация 3. Продажа с НДС, несмотря на спецрежим

Условия договора вы не изменили и, несмотря на статус спецрежимника, решили продать предоплаченные товары с НДС. Тогда на 1 января 2018 г. вы включите в доходы сумму незакрытого аванса за минусом налога, предъявляемого покупателюп. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 248 НК РФ.

Не забудьте, что, выставив покупателю при реализации товара, предоплаченного до перехода на спецрежим, счет-фактуру с выделенным налогом, вы должны будете уплатить его в бюджетп. 5 ст. 173 НК РФ. Перечислить налог, а также подать декларацию по НДС нужно будет не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором вы отгрузите товар с выставлением счета-фактурыпп. 4, 5 ст. 174 НК РФ. Но принять к вычету НДС с аванса вы не сможете. Ведь такая возможность есть только у налогоплательщиков НДСп. 8 ст. 171, пп. 1, 6 ст. 172 НК РФ.

Ситуация 4. Стоимость стала без НДС, но возросла на сумму налога

Предположим, вы договорились с покупателем, что стоимость договора, по которому в прошлом году был получен аванс, остается прежней, но уже не включает в себя НДС. Если изначально 100%-я предоплата составляла 1180 руб. (в том числе НДС 180 руб.), то теперь 1180 руб. — это сумма аванса, не облагаемая НДС. Возвращать покупателю в этом случае вам просто нечего. Однако и принять к вычету уплаченный в бюджет авансовый НДС вы не сможете.

Поскольку НДС по этой поставке вы теперь покупателю не предъявляете, всю сумму предоплаты в размере 1180 руб. вам нужно будет признать «переходным» доходомп. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 248, подп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ.

* * *

Если до перехода на УСН вы не вернули покупателю авансовый НДС, то речь о заявлении этого налога к вычету может идти только в одной ситуации. Когда вы с покупателем оформили зачет суммы налога. Но при этом весьма вероятен спор с налоговиками.