Как применять «антиковидное» освобождение зарплаты от НДФЛ и взносов

Что написано в НК

В перечни необлагаемых доходов внесли следующие поправки, позволяющие получателям субсидии на нерабочие дни не облагать НДФЛ и взносами зарплату, выплаченную работникам.

НДФЛп. 89 ст. 217 НК РФ	Страховые взносыподп. 17 п. 1 ст. 422 НК РФ
Не подлежат налогообложению... доходы в виде оплаты труда работников в размере, не превышающем 12 792 руб., выплаченные работодателями, получившими субсидии из федерального бюджета, предоставляемые субъектам МСП и СОНКО...	Не подлежат обложению страховыми взносами... суммы выплат работникам в размере, не превышающем 12 792 руб. на одного работника, выплаченные работодателями, получившими субсидии из федерального бюджета, предоставляемые субъектам МСП и СОНКО...
Доходы, указанные в настоящем пункте, освобождаются от налогообложения НДФЛ/исключаются из базы для исчисления страховых взносов однократно в календарном месяце получения такой субсидии или в следующем за ним календарном месяце

Эти поправки вступили в силу с 29.11.2021 и распространяются на доходы, полученные начиная с января 2021 г.пп. 1, 8, 13 ст. 3 Закона от 29.11.2021 № 382-ФЗ

Что сказала ФНС

Налоговая служба прокомментировала поправки так. Заработная плата, выплаченная сотрудникам из сумм субсидии на нерабочие дни, полученной работодателем согласно Постановлению Правительства РФ от 07.09.2021 № 1513, освобождается от обложения НДФЛ. При этом размер освобождаемого дохода по каждому работнику не должен превышать 12 792 руб., что составляет один МРОТ. И указанное освобождение производится однократно. Об этом сказано в новости «Выплаченная из средств субсидии зарплата не облагается НДФЛ», которую ФНС разместила на своем сайте 30.11.2021сайт ФНС.

И можно предположить, что такое же правило налоговики применят и к страховым взносам.

Какие вопросы возникли у работодателей

Вопрос 1. Работодатель сам выбирает, в каком месяце не облагать зарплату НДФЛ и взносами? Да. Если субсидию получили в ноябре, то освобождение можно применить за ноябрь или декабрь. А если субсидию получили в декабре — за декабрь 2021 г. или январь 2022 г.

Вопрос 2. Надо ли увеличивать МРОТ на районные коэффициенты и процентные надбавки за работу в районах Крайнего Севера? Нет. Поскольку никаких исключений в НК нет, из начисленной зарплаты надо вычесть именно федеральный МРОТ — 12 792 руб.

Вопрос 3. Как быть, если в организации работают совместители? Если зарплата совместителя ниже МРОТ, то освобождение применяем к той сумме, которую ему начислили. Если зарплата совместителя выше МРОТ, то не облагаем НДФЛ и взносами только 12 792 руб.

Вопрос 4. Можно ли не облагать НДФЛ и взносами выплаты физлицам по ГПД? Нет, в НК четко сказано, что «льготу» можно применить только к доходам, выплачиваемым работникам.

Вопрос 5. Какие доходы можно не облагать НДФЛ и взносами — все начисленные в ноябре/декабре, в том числе больничные за 3 дня болезни, отпускные, компенсацию за неотгулянный отпуск при увольнении? Или же только начисленную зарплату?

Если исходить из формулировки НК для взносов, то тут можно взять всю сумму выплат, начисленную работнику за месяц по данным бухучета. А это будет и зарплата, и больничные, и отпускные, и прочееп. 1 ст. 424 НК РФ. Из этой общей суммы надо вычесть 12 792 руб., а с оставшейся суммы начислить взносы. В то же время, по нашему мнению, включать в эту сумму больничные нерационально. Ведь они и так не облагаются взносами и указаны в отдельном подп. 1 п. 1 ст. 422 НК РФ. А вот отпускные и компенсацию за неиспользованный отпуск — как облагаемые взносами выплаты — можно уменьшить.

Если исходить из формулировки НК для НДФЛ, то здесь говорится об освобождении доходов в виде оплаты труда работников. А это доходы, которые выплачиваются в соответствии с трудовым договором и принятой в организации системой оплаты труда. То есть сюда относятся зарплата, доплаты и надбавки, ежемесячные премии за производственные результаты. И для них дата получения дохода — последний день месяца, за который они начисленып. 2 ст. 223 НК РФ; Письмо Минфина от 04.08.2020 № 21-03-04/68215.

Но в оплату труда не включаются больничные, отпускные, компенсация за неотгулянный отпуск. Они относятся к гарантированным и компенсационным выплатам, а также ко времени отдыхастатьи 114, 115, 127, 183 ТК РФ. Для них дата получения — это день их выплаты работникамподп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ. И тогда выходит, что эти выплаты при освобождении учитывать не нужно.

Если не хотите спорить с проверяющими, применяйте НДФЛ-формулировку не только собственно для расчета НДФЛ, но и для взносов тоже. Это безопасный вариант. Особенно если исходить из разъяснения ФНС, что НДФЛ не облагается только зарплата.

Вопрос 6. Можно ли воспользоваться освобождением, если работодатель не будет начислять зарплату за счет субсидии, а, например, потратит субсидию на аренду? Исходя из позиции ФНС — нельзя. Исходя из норм НК — можно. Ведь ни в Постановлении Правительства о выдаче субсидий, ни в НК нет условия о том, на что тратить полученную субсидию. И также нет условия о том, что надо вести учет ее получения и расходования. Поэтому ни один проверяющий не сможет определить, на что именно вы потратили субсидию.

Вопрос 7. Привязана ли субсидия к конкретным работникам (например, в ноябре получили субсидию исходя из 5 работников, которые были в штате в июне, из них к ноябрю 3 человека уволились, но принято 4 новых сотрудника)? Нет, такой привязки (в том числе пофамильной) в НК нет. И не имеет значения, на скольких работников вы получили субсидию. Важно то, сколько у вас их трудится, когда вы решили воспользоваться «льготой». Ведь главное условие для освобождения — получение работодателем субсидии на нерабочие дни. При этом нет связи между суммой полученной субсидии и суммой зарплаты, выплачиваемой работникам в ноябре или декабре. Поэтому в ноябре не облагать НДФЛ и взносами можно доходы в размере 12 792 руб. у всех 6 человек. Это касается и работников, на которых ФНС не выдала субсидию из-за того, что у них по РСВ за полугодие были нулевые доходы в июнесайт ФНС. В частности, это сотрудники, которые весь июнь были в отпуске и получили отпускные в мае. А вот если к ноябрю осталось, к примеру, всего 2 сотрудника, то освобождение надо применять к доходам этих 2 сотрудников.

Вышеприведенный подход следует из норм Кодекса. Из позиции же ФНС следует, что есть связь между полученной субсидией и зарплатой, выплачиваемой работникам в ноябре или декабре. Поскольку ФНС говорит, что освобождается от обложения НДФЛ зарплата, выплаченная сотрудникам из сумм субсидии на нерабочие дни. Следовательно, от НДФЛ и взносов в нашем примере освобождается зарплата в размере 12 792 руб. только у 5 работников — исходя из количества, учтенного при выдаче субсидии.

По нашему мнению, в этом случае спор имеет смысл. Именно потому, что задача субсидии — компенсировать работодателю потери из-за коронавируса. Вне зависимости от того, на сколько человек работодатель получил субсидию, зарплату за нерабочие дни он вынужден платить всем тем, кто у него работает сейчас. А кроме того, в случае с НДФЛ это будет дискриминацией: 5 работников получат зарплату за минусом «льготы», то есть «на руки» у них сумма будет выше, чем у 6-го работника. При этом субсидия, напомним, не носит адресный характер.

Что делать работодателям

Подведем своего рода итог. Поскольку официальных разъяснений пока нет и больше всего вопросов у работодателей именно в связи с расхождением в количестве работников между июнем и ноябрем (декабрем), то есть два варианта действий.

Вариант 1. Не облагать взносами и НДФЛ выплаты всем работникам, которые трудятся в ноябре или декабре, даже если субсидию получили на меньшее число работников. Если появятся иные официальные разъяснения ФНС, работодатель сможет пересчитать взносы и НДФЛ, доудержать сумму НДФЛ из доходов работника, доплатить недоимку и пени, а также представить уточненные расчеты 6-НДФЛ и РСВ. В таком случае штраф не грозит, если 6-НДФЛ и РСВ будут заполнены правильнопп. 4, 6, 7 ст. 81, п. 2 ст. 123 НК РФ.

Вариант 2. Не облагать взносами и НДФЛ выплаты в ноябре или декабре только у того количества работников, на которое получена субсидия. После появления официального разъяснения с другой позицией можно будет сделать перерасчет и представить уточненки по 6-НДФЛ и РСВп. 1 ст. 81 НК РФ. Тогда получится переплата по взносам и НДФЛ, при этом излишне удержанный налог надо будет вернуть работнику.

Аналогичный подход применяйте и при выплате «спорных» доходов, о которых мы говорили в вопросе 5.

* * *

О том, как отражать необлагаемый минимум зарплаты работника в размере 12 792 руб. в расчете по страховым взносам, читайте здесь. А как это показать в 6-НДФЛ и в справках о доходах работников, расскажем в , 2022, № 2.