Управляющий и директор по трудовому договору: есть ли разница?

Единоличным исполнительным органом ООО и АО может быть не только руководитель (директор, генеральный директор и т. п.), нанятый по трудовому договору, но и управляющий, привлеченный по гражданско-правовому договоруподп. 2 п. 2.1 ст. 32, п. 1 ст. 42 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ); п. 1 ст. 69 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее — Закон № 208-ФЗ). При этом управляющего иногда назначают, если участники хотят сэкономить на налогах и страховых взносах. Посмотрим, насколько это безопасно для компании с налоговой точки зрения и есть ли различия в статусе и полномочиях у управляющего и у руководителя-работника.

Статус управляющего

Управляющим гражданин может быть только как предпринимательподп. 2 п. 2.1 ст. 32, п. 1 ст. 42 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ); п. 1 ст. 69 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее — Закон № 208-ФЗ).

Специального указания в уставе организации на то, что участники вправе выбрать управляющего, не требуется. Порядок наделения его полномочиями тот же, что и для руководителей-работников. То есть его избирает общее собрание участников, если решение этого вопроса не отнесено уставом к компетенции совета директоровподп. 4 п. 2 ст. 33, п. 1 ст. 40 Закона № 14-ФЗ; подп. 8 п. 1 ст. 48, п. 3 ст. 69 Закона № 208-ФЗ. При этом нужно не забыть проверить кандидата «на дисквалификацию»ч. 2 ст. 32.11 КоАП РФ.

Законодательство не предусматривает для управляющего никаких отличий в полномочиях. Он, как и руководитель-работник, решает в организации все вопросы ее текущей деятельности, не отнесенные к исключительной компетенции общего собрания и иных органов управленияп. 3 ст. 40 Закона № 14-ФЗ; п. 2 ст. 69 Закона № 208-ФЗ. И несет такую же ответственность перед организацией и ее участниками, в частности за причиненные им убыткипп. 1, 2 ст. 44 Закона № 14-ФЗ; пп. 1, 2 ст. 71 Закона № 208-ФЗ; ст. 277 ТК РФ.

И для управляющего, и для руководителя-работника по соглашению сторон можно установить дополнительные права и обязанности. Кроме того, любого из них можно материально мотивировать на эффективную работу: управляющего — за счет переменной части его вознаграждения, а руководителя-работника — за счет премии к должностному окладу. При этом ни первого, ни второго нельзя полностью лишить оплаты, если они не справились со своими обязанностямиПостановление КС от 23.01.2007 № 1-П; статьи 129, 130 ТК РФ.

Извещаем инспекцию

При назначении управляющего юридический адрес компании не меняетсяПисьмо ФНС от 18.08.2010 № МН-37-6/9263. Поэтому в налоговую инспекцию, занимающуюся госрегистрацией организаций и предпринимателей, нужно сообщить лишь о смене руководителя.

Управляющий должен помнить, что это нужно сделать в течение 3 рабочих дней с даты его вступления в должностьп. 5 ст. 5, п. 2 ст. 17 Закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Эта дата указывается в протоколе общего собрания или в договоре с ним и может отличаться от даты самого собрания.

Если одно и то же лицо сначала занимало должность руководителя на основании трудового договора, а потом было назначено на эту должность в качестве управляющего, то об этом также нужно сообщить в регистрирующую ИФНС. В заявлении (по рекомендованной ФНС форме № Р14001) нужно указать, что изменения вносятся в сведения об управляющем, и заполнить лист К.

Подтверждение полномочий

Управляющий будет называться и подписываться так, как единоличный исполнительный орган именуется в уставе, например директор, генеральный директор, президент и т. п. А действовать он будет без доверенности, на основании устава организацииподп. 1 п. 3 ст. 40, п. 2 ст. 42 Закона № 14-ФЗ; п. 2 ст. 69 Закона № 208-ФЗ. Поэтому по подписываемым им документам не будет видно, кто он — управляющий или лицо, нанятое по трудовому договору. Значит, никаких лишних документов контрагентам представлять не придется.

Налогообложение выплат управляющему

При найме управляющего компания не платит с выплачиваемого ему вознаграждения страховые взносы и не является налоговым агентом по НДФЛ, поскольку управляющий — предпринимательп. 2 ст. 226, подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 227 НК РФ; ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ. В отличие от руководителя-работника, управляющий вынужден самостоятельно платить страховые взносы в ПФР и ФФОМСп. 2 ч. 1 ст. 5, ч. 1 ст. 14 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ. Но зато он может применять упрощенку и платить поменьше налогов со своих доходов.

Рассмотрим вопросы налогового учета подробнее.

У управляемой компании

Если компания применяет «доходно-расходную» УСНО, то она не сможет учесть в расходах вознаграждение управляющему. Поскольку такие расходы прямо не поименованы в перечне возможных расходов упрощенцевПисьма Минфина от 05.02.2009 № 03-11-06/2/15; УФНС по г. Москве от 17.04.2007 № 18-11/3/035040@.

При применении общего налогового режима компания учитывает выплачиваемое управляющему вознаграждение в прочих расходахподп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ. А если управляющий тоже общережимник, то компания сможет принять к вычету и предъявляемый им НДС.

Ну а раз такой способ управления организацией позволяет оптимизировать налогообложение, то, конечно, он может привлечь внимание проверяющих. И если налоговики усмотрят получение компанией необоснованной налоговой выгоды, то у них может быть два варианта действий.

ВАРИАНТ 1. Переквалифицировать заключенный с управляющим договор в трудовой и оштрафовать компанию за неудержание НДФЛп. 7 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53. Причем суды с ними часто соглашаются, особенно когда управляющий компании — это ее бывший директор и вся его предпринимательская деятельность сводится к оказанию услуг лишь одной этой компанииПостановления ФАС УО от 11.06.2012 № Ф09-4929/12; ФАС СКО от 11.10.2012 № А53-14327/2011; ФАС ВВО от 03.07.2009 № А11-9623/2008-К2-18/484. Но иногда суды поддерживают и организацииПостановления 18 ААС от 26.09.2012 № 18АП-8516/2012; 10 ААС от 31.08.2011 № А41-10909/11.

Чтобы к вам не было подобных претензий, старайтесь соблюдать несколько правил:

• в найме управляющего должна быть деловая цель, например:

— повышение эффективности управления с тем, чтобы компания стала получать больше прибыли. Допустим, компания занимается международными перевозками и управляющий, в отличие от действующего директора, имеет куда больший опыт в этом бизнесе;

— минимизация издержек. В частности, некоторые управляющие предлагают целый комплекс услуг и способны заменить нескольких штатных сотрудников (к примеру, экономиста, главного бухгалтера или юриста). Также компания может сэкономить на выходном пособии, которое приходится выплачивать руководителям-работникам при их досрочном увольнении по решению участниковст. 279 ТК РФ;

• обязанности управляющего не должны дублировать обязанности, которые выполняют работники компании и привлеченные ею сторонние специалисты. Имейте в виду: проверяющие с целью поиска таких «повторов» не ленятся заглядывать в трудовые договоры, должностные инструкции и гражданско-правовые договоры с исполнителями (подрядчиками);
• среди видов деятельности предпринимателя в ЕГРЮЛ должна значиться деятельность по управлению (в частности, коды по ОКВЭД: 74.14 «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления», 74.15 «Деятельность по управлению финансово-промышленными группами и холдинг-компаниями», 74.87.8 «Предоставление прочих деловых услуг»). Поэтому просите управляющего представить вам выписку из ЕГРИП;
• компания не должна обеспечивать управляющему все условия для его деятельности (в частности, тратиться на его обучение, оплачивать ему телефонную связь, бесплатно предоставлять ему помещение, автомобиль, оргтехнику, литературу и т. п.). Ведь оказание услуг управляющим — это его предпринимательская деятельность, которую он ведет самостоятельно, на свой риск и за свой счетп. 1 ст. 2 ГК РФ.

ВАРИАНТ 2. Посчитать расходы на вознаграждение управляющему необоснованными и (или) документально не подтвержденными, доначислить налог на прибыль и снять вычеты НДС, а также оштрафовать за неуплату этих налогов. Правда, в таких случаях суды чаще солидарны с налогоплательщикамиПостановления ФАС СКО от 28.09.2012 № А32-36378/2011; ФАС ЗСО от 01.06.2011 № А67-5355/2010, от 11.05.2010 № А70-9307/2009; ФАС ЦО от 31.01.2011 № А54-193/2010-С13.

Эти претензии возникают у налоговиков, если, в частности:

• стоимость услуг управляющего слишком высока, учитывая финансовые возможности компании либо объем и качество оказанных услуг. Не соглашаясь с этим доводом, суды указывают, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. А в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразностьОпределение КС от 04.06.2007 № 320-О-П;
• в акте об оказании услуг не указан подробный перечень действий, выполненных управляющим в соответствующем периоде. К примеру, сколько управляющий провел совещаний, утвердил документов, на какие встречи выезжал и т. п.

Между тем надо учитывать, что управляющему передается весь объем полномочий единоличного исполнительного органа, ему нельзя передать лишь их частьп. 4 ст. 32 Закона № 14-ФЗ; п. 1 ст. 69 Закона № 208-ФЗ. Поэтому и оплата ему полагается за руководство всей текущей деятельностью без привязки к какому-то определенному объему выполненных полномочий. Благо что в последнее время суды это понимают и встают на сторону налогоплательщиковПостановление ФАС МО от 03.04.2012 № А40-23728/08-108-75, от 05.04.2011 № КА-А40/2758-11; ФАС ВСО от 28.03.2011 № А78-5740/2010; 18 ААС от 26.09.2012 № 18АП-8516/2012.

Однако если размер вознаграждения не установлен в твердой сумме, а частично зависит от эффективности управления (к примеру, от количества заключенных договоров, от величины полученной прибыли или наращенных чистых активов), то все-таки лучше:

• <или>указывать в акте подробный перечень оказанных услуг c расчетом их стоимости;
• <или>прилагать к акту, содержащему сводные данные, в качестве его неотъемлемой части подробный отчет управляющего.

Напомним, что акт подписывается с периодичностью, указанной в договоре с управляющим, например ежемесячно или ежеквартально.

У управляющего

Такой вид деятельности, как оказание услуг по управлению, не поименован в перечнях видов деятельности, по которым возможно применение ЕНВД и патентной системы налогообложения. Поэтому управляющий может применять лишь:

• <или>общий режим налогообложения. Тогда с доходов платится НДФЛ по ставке 13%. При этом предприниматель может применить профессиональный налоговый вычет: если есть возможность документально подтвердить расходы, связанные с извлечением доходов (например, на аренду кабинета, покупку оргтехники, зарплату работникам), то в сумме этих расходов, а если нет — в размере 20% доходовп. 1 ст. 221 НК РФ. Кроме того, на стоимость оказываемых услуг нужно будет начислять НДС;
• <или>упрощенку. При «доходно-расходной» УСНО нужно будет платить налог с разницы между доходами и расходами по ставке 15%, а если регионом установлена пониженная ставка, то по этой пониженной ставкеп. 2 ст. 346.20 НК РФ. На «доходной» упрощенке предприниматель платит налог с доходов по ставке 6%. При этом сумму налога к уплате можно будет уменьшить на страховые взносып. 3.1 ст. 346.21 НК РФ.

***

По законодательству управляющий, как орган управления, имеет те же права и обязанности и несет ту же ответственность, что и руководитель по трудовому договору. Однако у управляющего нет тех трудовых гарантий, на которые имеет право руководитель-работник: ежегодный оплачиваемый отпуск, больничный и др.

С фискальной точки зрения наем управляющего поможет сэкономить на налогах и страховых взносах. Но имейте в виду, что такой способ управления часто привлекает внимание проверяющих как из налоговых органов, так и из внебюджетных фондов.

Помните, что если единоличным исполнительным органом избран гражданин, не зарегистрированный в качестве предпринимателя, то с ним можно заключить:

• в АО — только трудовой договорп. 3 ст. 69 Закона № 208-ФЗ;
• в ООО — либо трудовой договор, либо гражданско-правовой договорст. 17 ТК РФ. Поскольку Закон об ООО не указывает на исключительно трудовой характер отношений с таким руководителем.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДЕНИСОВ Сергей Анатольевич

Заместитель руководителя Исследовательского центра частного права при Президенте РФ

“Когда функции единоличного исполнительного органа ООО осуществляются гражданином (не являющимся предпринимателем), избранным генеральным директором ООО, то отношения с ним иногда оформляют и путем заключения гражданско-правового договора (например, договора возмездного оказания услуг), поскольку законодательство этому прямо не препятствует. Однако вопрос о квалификации договора с лицом, осуществляющим функции единоличного исполнительного органа (руководителя) ООО, является дискуссионным. С моей точки зрения, предпочтительнее все же трудовой договор, поскольку он в большей степени соответствует существу отношений между генеральным директором и ООО и регламентирован трудовым законодательством”.