Как исполнить обязанности налогового агента при выплате доходов иностранной компании
Форму налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов можно найти:
С каких доходов нужно удерживать налог
При выплате дохода иностранной компании нужно удерживать налог, если доходп. 1 ст. 7, п. 1 ст. 246, п. 3 ст. 247, п. 4 ст. 286, пп. 1, 1.1 ст. 309, п. 1, подп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ:
•получен от источников в РФ иностранной компанией, не имеющей здесь постоянного представительства, или не связан с деятельностью такого представительства;
•не связан с предпринимательской деятельностью иностранной компании в России и прямо указан в качестве облагаемого дохода в НК или относится к иным аналогичным «пассивным» доходам от источников в РФподп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ; Письмо Минфина от 29.04.2021 № 03-08-05/32988;
•облагается в России в соответствии с международным договором об избежании двойного налогообложения, заключенным со страной, где находится иностранная компания. Налог также нужно будет удержать, если такой договор отсутствует, не ратифицирован, приостановлен или прекратил свое действие.
Если указанным условиям доход не соответствует, налог удерживать не надо. Например, не нужно удерживать налог, если вы уведомлены о том, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству иностранной компании в России, а также располагаете документом, подтверждающим постановку получателя дохода на учет в налоговых органахподп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ; Письмо Минфина от 04.10.2021 № 03-08-05/79946.
Справка
Список международных договоров России об избежании двойного налогообложения опубликован МинфиномСписок международных договоров об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и другими государствами (на 10.01.2023). Ознакомиться с ним можно также на сайте ведомства.
В частности, может возникнуть обязанность по удержанию налога при выплате дивидендов, процентов по долговым обязательствам, доходов от реализации акций (долей), недвижимости на территории РФ и от международных перевозокподп. 1, 3, 5, 6, 8 п. 1 ст. 309 НК РФ. При этом перечень доходов от источников в РФ, облагаемых у источника выплаты, является открытым. К ним относятся любые иные аналогичные доходы иностранной компании от источников в России, то есть доходы, не связанные с предпринимательской деятельностью в РФ («пассивные» виды доходов)Письма Минфина от 29.04.2021 № 03-08-05/32988, от 13.10.2020 № 03-08-13/89405.
Кто признается налоговым агентом
Обязанности агента по налогу на прибыль могут возникнуть у российской организации, например, при покупке у иностранной компании недвижимости в РФ
Налоговыми агентами признаются российские организации и индивидуальные предприниматели, а также иностранные компании, работающие в России через постоянные представительства, которые выплачивают вышеуказанные доходы иностранцам-юрлицамп. 1 ст. 310 НК РФ.
Спецрежимники на УСН, АУСН, ПСН и ЕСХН от обязанностей налогового агента не освобождены и должны исполнять их в общем порядкеп. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11, п. 12 ст. 346.43 НК РФ; ч. 3 ст. 2 Закона от 25.02.2022 № 17-ФЗ.
Применение норм международных договоров
Применять международный договор нужно, если выплачиваемые иностранной компании доходы облагаются в России в соответствии с НК. Ведь договор может только улучшить положение налогоплательщика. И если налогообложение какого-либо дохода не предусмотрено НК, договор не дает налоговикам дополнительных оснований для его налогообложенияПисьмо ФНС от 09.03.2023 № ШЮ-4-13/2691@ (п. 2).
Согласно нормам международных договоров выплачиваемый иностранной компании доход может не облагаться в РФ налогом на прибыль или облагаться по пониженной налоговой ставке. Для применения льготных норм у налогового агента на момент выплаты дохода должны быть письменные подтверждения того, что иностранная компанияподп. 4 п. 2, п. 3 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ; Письма Минфина от 07.02.2023 № 03-08-05/9528, от 13.12.2022 № 03-08-05/122122:
•является резидентом страны, с которой заключен договор;
•имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.
Если на момент выплаты дохода иностранец не предоставил указанные подтверждения, налог придется удержать без учета норм договораПисьма Минфина от 20.02.2023 № 03-07-08/14292; ФНС от 04.08.2022 № ШЮ-4-13/10104@. В этом случае иностранная компания сможет самостоятельно вернуть излишне удержанный налог из бюджета, подав в ИФНС по месту учета налогового агента установленный НК пакет документов. В том числе подтверждение своего резидентства на момент выплаты доходапп. 2, 3 ст. 312 НК РФ; Письмо Минфина от 13.12.2022 № 03-08-05/122122.
Расчет, удержание и уплата налога в бюджет
В общем случае налог рассчитывается как произведение суммы выплачиваемого дохода и ставки налога, установленной НК или международным договором. Ставка налога зависит от вида выплачиваемого доходап. 1 ст. 7, п. 3 ст. 247, п. 1 ст. 274, п. 1 ст. 286, п. 1 ст. 310 НК РФ. Формула расчета выглядит так:
Если доходы облагаются НДС в России, налог на прибыль нужно исчислять с суммы дохода за вычетом НДС при наличии договора и (или) расчетного документа с выделением НДСПисьмо Минфина от 17.01.2022 № 03-08-05/1946.
Удерживать налог нужно при каждой выплате доходов независимо от формы, в которой они получены, в частности в натуральной или иной неденежной формепп. 2, 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ; Письмо ФНС от 09.03.2023 № ШЮ-4-13/2691@ (п. 2).
Удержанный налог надо уплачивать в бюджет в составе ЕНП не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем выплаты (получения) доходап. 1 ст. 45, п. 1 ст. 58, пп. 2, 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ.
Если доход выплачивается в иностранной валюте, пересчитывать в рубли сам доход не нужно. Налог исчисляется и удерживается в валюте выплаты дохода, а затем пересчитывается в рубли по официальному курсу Банка России на дату уплатыпп. 14, 16 ст. 45, п. 5 ст. 309 НК РФ. Однако в совокупной обязанности, исходя из действующих норм НК, удержанный в иностранной валюте налог будет учтен только на 28-е число месяца, следующего за месяцем выплаты дохода. И учтен он будет в рублях по курсу Банка России на эту датуподп. 1, 5 п. 5 ст. 11.3, подп. 1 п. 7, пп. 14, 16 ст. 45 НК РФ; Письмо ФНС от 24.03.2023 № СД-4-3/3570@. Поэтому, если вы уплатите налог заранее (до 28-го числа следующего месяца), позаботьтесь о том, чтобы на 28-е число на ЕНС было положительное сальдо в сумме, достаточной для списания в счет уплаты налога с учетом изменения валютного курса. Лучше платить налог с запасомпп. 1, 9 ст. 75, п. 2 ст. 123 НК РФ. Или же непосредственно 28-го числа, пересчитав его в рубли по курсу на эту дату.
Подаем в ИФНС налоговый расчет
Сумму выплаченного иностранцу дохода, а также исчисленного и удержанного налога нужно отразить в расчете о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (далее — Расчет)п. 4 ст. 310 НК РФ.
При выплате иностранной организации доходов в инвалюте «прибыльный» агент может представить налоговый расчет попозже — после 25-го, но до 28-го числа (включительно). ФНС разрешила
В нем отражаются все доходы иностранных компаний от источников в РФ, в том числе не облагаемые в соответствии с НК или международными договорами. В Расчет можно не включать только не облагаемые в РФ доходы, которые не являются доходами от источников в РФ. Это, например, доходы от выполнения работ (оказания услуг) на территории иностранного государства и от импорта товаров в Россиюп. 2 ст. 309 НК РФ; Письмо ФНС от 12.04.2022 № СД-4-3/4421@.
Если доход иностранной компании является доходом от источников в РФ, но не облагается в России в соответствии с НК или с международным договором, в подразделе 3.2 раздела 3 нужно указать, в частностипп. 8.3, 8.4, 8.7 Порядка заполнения налогового расчета, утв. Приказом ФНС от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@ (далее — Порядок заполнения расчета), приложение № 2 к Порядку заполнения расчета:
•по строке 020 — код дохода;
•по строке 040 — сумму дохода в валюте выплаты;
•по строке 070 — значение «99.99».
В строках 080—140 подраздела 3.2 в такой ситуации нужно проставить нулип. 8.7 Порядка заполнения расчета; Письма ФНС от 12.04.2022 № СД-4-3/4421@, от 11.04.2019 № СД-4-3/6766@.
По общему правилу Расчет надо подать в ИФНСп. 3 ст. 289, п. 4 ст. 310 НК РФ:
•за отчетный период — не позднее 25 календарных дней со дня его окончания;
•за год — не позднее 25 марта года, следующего за истекшим годом.
В случае когда уплатить налог нужно до подачи Расчета (при выплате доходов в первые 2 месяца квартала или в декабре), в ИФНС нужно подать уведомление об исчисленных суммах налогов (далее — Уведомление)п. 9 ст. 58 НК РФ. В 2023 г. при соблюдении ряда условий вместо подачи Уведомления можно заполнять отдельные платежки на перечисление налогач. 12, 14, 16 ст. 4 Закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ.
Если доходы выплачиваются в иностранной валюте, к моменту окончания срока для подачи Расчета (Уведомления) определить сумму налога в рублях невозможно. В такой ситуации ФНС разрешает подавать Расчеты (Уведомления) после 25-го, но до 28-го числа (включительно) соответствующего месяца. Нарушением срока подачи и основанием для штрафа это не будетПисьмо ФНС от 24.03.2023 № СД-4-3/3570@. Подавать Расчет (Уведомление) в ИФНС удобнее непосредственно 28-го числа с указанием суммы налога, пересчитанной в рубли по курсу на эту дату. Если уплатить налог и подать Расчет (Уведомление) заранее, то на 28-е число его придется уточнять. Ведь сумма налога к уплате, отраженная в первичном Расчете (Уведомлении), при пересчете в рубли на 28-е число может измениться из-за изменения валютного курсап. 6 ст. 81 НК РФ; п. 1.3 Порядка заполнения расчета; Письмо ФНС от 03.02.2023 № БС-3-11/1379@.
Справка
Во II чтении Госдума приняла законопроект, который уточнит порядок пересчета налога при выплате иностранным компаниям дохода в иностранной валюте. Пересчитывать сумму налога в рубли нужно будет на дату выплаты дохода иностранной компании, а не на дату уплаты налога, как сейчасподп. «а» п. 67 ст. 2 проекта Закона № 369931-8 (Внимание! DOCX-формат). Если эти поправки примут, сложностей с пересчетом и уплатой налога, а также с подачей Расчетов (Уведомлений) не будетсайт СОЗД ГАС «Законотворчество».
Условие. Российская организация 30 июня выплатила иностранной компании доход в сумме 1 500 евро и сразу же в бюджет перечислила удержанный налог на прибыль по ставке 20%. Курс евро к рублю на дату уплаты составил 95,1052 руб/евро, на 28 июля — 103,5725 руб/евро (условно).
Решение. При выплате дохода сумма исчисленного налога составляет 300 евро (1 500 евро х 20%). Ее нужно удержать из дохода иностранной компании. И перечислить доход за вычетом налога в сумме 1 200 евро (1 500 евро – 300 евро).
Сумма налога по курсу на 30 июня составляет 28 531,56 руб. (300 евро х 95,1052 руб/евро). Поскольку уплатить налог надо в рублях по курсу на 28 июля, то лучше и перечислить его 28 июля. А если раньше (как в нашем случае — 30 июня), то с запасом, например в сумме 34 000 руб.
В ИФНС 28 июля необходимо подать расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за полугодие 2023 г.
По строке 140 «Сумма налога в рублях» подраздела 3.2 раздела 3 Расчета нужно отразить сумму налога в пересчете в рубли по курсу на 28 июля. С учетом округления она составит 31 072 руб. (300 евро х 103,5725 руб/евро)п. 6 ст. 52 НК РФ; п. 2.2 Порядка заполнения расчета.
Эту сумму со сроком уплаты 28.07.2023 укажите по строкам 030 и 040 раздела 1, а также включите в показатели строк 020, 040 и 050 раздела 2 Расчетапп. 4.1, 4.4, 4.5, 5.1, 5.2, 5.5, 5.7, 8.13 Порядка заполнения расчета. ИФНС спишет эту сумму в счет уплаты удержанного налога.
Внимание
В декларации по налогу на прибыль в общем случае не нужно отражать информацию о доходах иностранных компаний, в отношении которых вы являетесь налоговым агентом. Исключение — выплата дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам. Для этих случаев в составе декларации предусмотрен Расчет, состоящий из подраздела 1.3 раздела 1 и листа 03. Поэтому при выплате иностранным компаниям дивидендов организация на ОСН должна включить в декларацию подраздел 1.3 раздела 1 и лист 03. А организациям-спецрежимникам нужно подавать в ИФНС декларацию по налогу на прибыль в составе титульного листа, подраздела 1.3 раздела 1 и листа 03пп. 1.16, 4.9.1, 4.9.2 Порядка заполнения налоговой декларации, утв. Приказом ФНС от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@.
* * *
Если не удержать и не уплатить налог, ИФНС может взыскать его с вас, а также начислить штраф и пенипп. 1, 9 ст. 75, п. 1 ст. 123 НК РФ. В том числе и в ситуации, когда доход иностранной компании выплачивается в неденежной (натуральной) формеОпределение ВС от 30.09.2015 № 305-КГ15-11372; Постановления 9 ААС от 10.04.2023 № 09АП-14093/2023; АС УО от 30.11.2022 № Ф09-8051/22; 2 ААС от 14.01.2021 № 02АП-9621/2020.
