Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 6 мая 2016 г.
Содержание журнала № 10 за 2016 г.Доверили управление своим имуществом?
Как учредителю (выгодоприобретателю) учитывать операции, связанные с договором доверительного управления
Учет у учредителя управления
Бухучет
Рассмотрим бухучет на примере.
Пример. Учет операций, связанных с доверительным управлением имуществом
/ условие / Компания в декабре 2015 г. приняла к учету в качестве основного средства приобретенное здание торгового центра по первоначальной стоимости 56 760 000 руб. С 01.01.2016 по зданию начисляется амортизация. Срок полезного использования (с учетом срока эксплуатации предыдущим собственником) — 264 месяца, сумма ежемесячной амортизации — 215 000 руб.
01.04.2016 договор доверительного управления вступил в силу, и компания передала здание в управление на 3 года для сдачи его в аренду, став учредителем управления — выгодоприобретателем. Сумма накопленной на 1 апреля амортизации — 645 000 руб.
Предположим, что в одном из отчетных периодов причитающаяся учредителю управления прибыль, согласно отчету доверительного управляющего, составила 2 260 000 руб.
/ решение / В учете сделайте следующие запис
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
На дату передачи имущества | |||
Здание передано доверительному управляющему | 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 01 «Основные средства» | 56 760 000 |
Передана сумма начисленной амортизации | 02 «Амортизация основных средств» | 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 645 000 |
На дату отчета управляющего | |||
Отражена прибыль по договору доверительного управления | 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» (91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы») | 2 260 000 |
Получен от управляющего НДС, начисленный с вознаграждения | 19 «НДС» | 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 43 200 |
НДС с вознаграждения принят к вычету | 68 «НДС» | 19 «НДС» | 43 200 |
На дату получения денег | |||
Получены деньги от доверительного управляющего | 51 «Расчетный счет» | 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 2 260 000 |
На дату прекращения договора | |||
Здание возвращено учредителю управления | 01 «Основные средства» | 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 56 760 000 |
Принята сумма начисленной амортизации (645 000 руб. + (215 000 руб. х 36 мес.)) | 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» | 02 «Амортизация основных средств» | 8 385 000 |
При получении от управляющего остатка денег на обособленном расчетном счете делается запись: дебет счета 51 «Расчетный счет» – кредит счета 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом». Закрытие субсчета «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» отражается проводкой: дебет счета 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», – кредит счета 99 «Прибыли и убытки» |
При составлении бухгалтерской отчетности учредитель управления должен включить в нее представленные доверительным управляющим данные об активах, обязательствах, доходах, расхода
Кстати, остатки по счету 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом», в балансе не отражаютс
Заметим также, что если по договору доверительного управления выгодоприобретателем является третье лицо, то учредитель управления в своем бухучете записи по отражению дохода не делает.
НДС
Сразу скажем, что вопросы в части НДС при доверительном управлении касаются только учредителя управления, который применяет ОСН (упрощенцы не являются плательщиками
НДС при передаче имущества. Поскольку при передаче имущества в доверительное управление право собственности на него к управляющему не переходит, то такая передача не является объектом обложения
По мнению специалиста ФНС, учредитель должен восстановить входной НДС, ранее принятый к вычету по передаваемому имуществ
ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
“Передача имущества в доверительное управление не является объектом обложения
НДСп. 1 ст. 146, ст. 39 НК РФ. Поэтому компания, передающая имущество в доверительное управление, обязана восстановить сумму входного налога по этому имуществу, ранее правомерно принятого к вычету. При этом восстановление суммы налога производится в порядке, установленном подп. 2 п. 3 ст. 170НК РФ”.
В то же время есть судебные решения, поддерживающие иную позицию: ст. 170 НК РФ содержит исчерпывающий перечень случаев, при которых принятый к вычету НДС подлежит восстановлению, и передача имущества в доверительное управление в этот перечень не входи
В случае когда учредитель управления ранее не заявлял вычет по переданному имуществу, по мнению судей, его передача в доверительное управление вычету не мешает, если это имущество будет использоваться доверительным управляющим в облагаемых НДС операция
НДС при исполнении договора доверительного управления. Все обязанности в рамках этого договора возложены на доверительного управляющег
Соответственно, с доходов, полученных учредителем по договору доверительного управления, НДС не платится.
При этом НДС, предъявленный учредителю управления в вознаграждении управляющего, он может принять к вычет
Налог на прибыль
Правила формирования доходов и расходов у учредителя управления зависят от того, кто по договору будет получателем дохода, то есть выгодоприобретателем.
СИТУАЦИЯ 1. Учредитель управления является выгодоприобретателем.
Доходы учредителя управления на основании отчета управляющего включаются в состав его выручки или внереализационных доходов в зависимости от полученного вида дохода и в соответствии с учетной политико
Соответственно, затраты, связанные с исполнением договора доверительного управления (включая амортизацию имущества и вознаграждение доверительного управляющего), также в зависимости от их вида признаютс
- <или>расходами, связанными с производством;
- <или>внереализационными расходами.
Посмотрим, как учредителю показать данные о таких доходах и расходах в декларации по налогу на прибыль.
Пример. Отражение в декларации операций, связанных с доверительным управлением имуществом
/ условие / Воспользуемся данными предыдущего примера. Предположим, что в отчете управляющего указано:
- доходы от аренды имущества (без НДС) — 3 000 000 руб.;
- затраты, связанные с исполнением договора, — 740 000 руб. (из них: амортизация здания — 215 000 руб., вознаграждение управляющего — 240 000 руб., прочие возмещаемые расходы — 285 000 руб.).
/ решение / Для отражения полученных данных учредителю нужно заполнить приложение № 3 к листу 02 декларации по налогу на прибыл
Показатели | Код | Сумма в рублях |
1 | 2 | 3 |
... | ||
Доходы учредителя доверительного управления (доходы выгодоприобретателя), полученные в рамках договора доверительного управления имуществом | 210 | 3 0 0 0 0 0 0 – – – – – – – – |
в том числе внереализационные доходы | 211 | – – – – – – – – – – – – – – – |
Расходы учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом | 220 | 7 4 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
в том числе внереализационные расходы | 221 | – – – – – – – – – – – – – – – |
Убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде в рамках договора доверительного управления имуществом | 230 | – – – – – – – – – – – – – – – |
... | ||
Итого выручка от реализации по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02 (сумма строк 030, 100, 110, 180 (210 – 211), 240 Приложения № 3 к Листу 02) | 340 | 3 0 0 0 0 0 0 – – – – – – – – |
Итого расходы по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02 (сумма строк 040, 120, 130, 190 (220 – 221), 250 Приложения № 3 к Листу 02) | 350 | 7 4 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
Убытки по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02 (сумма строк 060, 150, 160, 201, 230, 260 Приложения № 3 к Листу 02) | 360 | – – – – – – – – – – – – – – – |
Если учредитель не имеет иных налогооблагаемых доходов, кроме доходов от доверительного управления, то ему нужно уплачивать только квартальные авансовые платежи (внутри квартала ежемесячные авансовые платежи не уплачиваются) независимо от суммы получаемых квартальных доходо
Когда при прекращении договора имущество, находившееся в доверительном управлении, управляющий передает обратно учредителю:
- у учредителя каких-либо доходов не образуется. Также неважно, увеличилась или снизилась стоимость этого имущества за период доверительного управления, соответствующая разница при расчете налога на прибыль не учитываетс
яп. 4 ст. 276 НК РФ; - учредитель определяет налоговую остаточную стоимость имущества с учетом начисленной за период действия договора доверительного управления амортизации и продолжает его амортизировать, как и раньш
ест. 332 НК РФ.
СИТУАЦИЯ 2. Учредитель не является выгодоприобретателем. Тогда налоговую базу по доверительному управлению имущества определяет именно выгодоприобретател
В такой ситуации учредитель может учесть при расчете налога на прибыль в качестве внереализационных расходов только вознаграждение управляющего, если оно по условиям договора выплачивается за счет средств учредител
ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
“Если по условиям договора доверительного управления учредитель управления не является выгодоприобретателем, то амортизация по имуществу, переданному в управление, начисляется и учитывается при налогообложении прибыли у выгодоприобретателя в течение срока действия договора доверительного управлени
яподп. 2 п. 3 ст. 276 НК РФ. При возврате имущества учредителю амортизация, начисленная по этому имуществу выгодоприобретателем за период действия договора, у учредителя в целях расчета налога на прибыль не учитываетс
яст. 332 НК РФ”.
Налог на имущество
Несмотря на то что переданное в доверительное управление основное средство учитывается у учредителя управления на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты», а не на счете 01 «Основные средства», он все же остается его собственником. Поэтому в отношении этого ОС сдавать декларации и уплачивать налог на имущество должен именно учредитель управлени
Учет у выгодоприобретателя — третьего лица
Бухучет
Для отражения в учете операций, связанных с доверительным управлением в интересах выгодоприобретателя, сделайте такие запис
Содержание операции | Дт | Кт |
На дату отчета управляющего | ||
Отражена причитающаяся выгодоприобретателю прибыль | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления» | 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» |
На дату получения денег | ||
Получены денежные средства от доверительного управляющего | 51 «Расчетный счет» | 76, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления» |
НДС
Получение доходов по договору доверительного управления для выгодоприобретателя не влечет последствий по НДС, поскольку никаких услуг он никому не оказывает.
Налог на прибыль
Доходы в рамках договора доверительного управления в зависимости от их вида включаются у выгодоприобретателя в состав его доходов от реализации или внереализационных доходо
При этом в «прибыльные» расходы выгодоприобретатель может включит
- затраты доверительного управляющего, понесенные им в рамках договора доверительного управления, только если в договоре предусмотрена их компенсация;
- вознаграждение доверительного управляющего, при условии что оно выплачивается за счет уменьшения доходов, полученных в рамках исполнения договора доверительного управления.
Выгодоприобретатель в целях налогообложения не сможет учесть убытки, полученные по договору доверительного управлени
Покажем на примере, как отразить финансовые результаты деятельности доверительного управляющего.
Пример. Заполнение декларации выгодоприобретателем в случае получения убытка от управления имуществом
/ условие / Предположим, что доверительный управляющий получил следующие результаты:
- доходы от управления имуществом — 500 000 руб.;
- расходы, связанные с управлением, — 600 000 руб.
/ решение / В декларации по налогу на прибыль выгодоприобретателю нужно заполнить приложение № 3 к листу
Показатели | Код | Сумма в рублях |
1 | 2 | 3 |
... | ||
Доходы учредителя доверительного управления (доходы выгодоприобретателя), полученные в рамках договора доверительного управления имуществом | 210 | 5 0 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
в том числе внереализационные доходы | 211 | – – – – – – – – – – – – – – – |
Расходы учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), связанные с осуществлением договора доверительного управления имуществом | 220 | 6 0 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
в том числе внереализационные расходы | 221 | – – – – – – – – – – – – – – – |
Убытки, полученные в отчетном (налоговом) периоде в рамках договора доверительного управления имуществом | 230 | 1 0 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
... | ||
Итого выручка от реализации по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02 (сумма строк 030, 100, 110, 180 (210 – 211), 240 Приложения № 3 к Листу 02) | 340 | 5 0 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
Итого расходы по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02 (сумма строк 040, 120, 130, 190 (220 – 221), 250 Приложения № 3 к Листу 02) | 350 | 6 0 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
Убытки по операциям, отраженным в Приложении № 3 к Листу 02 (сумма строк 060, 150, 160, 201, 230, 260 Приложения № 3 к Листу 02) | 360 | 1 0 0 0 0 0 – – – – – – – – – |
***
Участники договора доверительного управления могут применять УСН только с объектом налогообложения «доходы минус расход
- затраты учредителя управления на выплату вознаграждения доверительному управляющему не учитываются при исчислении УСН, поскольку в закрытом перечне «упрощенных» расходов не поименован
ып. 1 ст. 346.16 НК РФ; Письмо Минфина от 12.05.2012 № 03-11-06/2/67; - возмещаемые расходы, связанные с исполнением договора доверительного управления, учитываются при расчете «упрощенного» налога в зависимости от того, указан ли конкретный вид расхода в закрытом перечне в п. 1 ст. 346.16 НК РФ;
- доходы у всех участников договора доверительного управления учитываются на дату поступления денежных средств на расчетный счет (в касс
у)п. 1 ст. 346.17 НК РФ.