Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 4 сентября 2015 г.

Содержание журнала № 18 за 2015 г.

«Кадастровый» налог с неготовой недвижимости

Приобретенный объект требует капвложений: когда начинаем платить налог на имущество и как его рассчитать

Рассмотрим такую ситуацию. В регионе, где введен налог на имущество с кадастровой стоимости недвижимости, организация приобрела:

• <или>административно-деловой или торговый центр (комплекс)подп. 1 п. 1, пп. 3, 4 ст. 378.2 НК РФ;
• <или>помещение под офис, торговлю, общепит либо бытовое обслуживаниеподп. 2 п. 1, п. 5 ст. 378.2 НК РФ.

На начало года эта недвижимость включена в перечень объектов, облагаемых по кадастровой стоимостип. 7 ст. 378.2 НК РФ. То есть в этом году налог на имущество по ней должен уплачиваться не со среднегодовой, а с ее кадастровой стоимости.

Однако для использования в деятельности организации приобретенный объект еще не готов — требуются дополнительные капвложения. Они займут несколько месяцев, в течение которых все затраты на приобретение и доведение до готовности объекта будут учитываться в составе капвложений, то есть на счете 08. По завершении капвложений объект будет учтен как ОС на счетах 01 или 03.

Нас спрашивают: когда начинать исчислять налог на имущество с такой недвижимости — с квартала ее приобретения (то есть перехода к вам права собственности) или с квартала, в котором вы переведете готовую к использованию недвижимость на счет 01 или 03? И как рассчитать налог?

Будь это обычный, а не «кадастровый» налог на имущество, сомнений у наших читателей не возникало бы. В п. 1 ст. 374 НК РФ сказано, что объектом обложения налогом является только то имущество, которое по правилам бухучета учитывается на балансе как ОС. Но есть оговорка — это верно, только если иное не предусмотрено НК РФ. Статья 378.2 НК РФ устанавливает, по каким объектам и при каких условиях налог платится от кадастровой стоимости. И в ней применительно к административно-деловым и торговым центрам (комплексам) и предназначенным для этих целей помещениям ничего не сказано о том, должны ли они быть учтены в составе ОС.

До перевода недвижимости на счет 01 или 03 налог платить не нужно...

Еще в прошлом году ФНС отдельным ПисьмомПисьмо ФНС от 06.06.2014 № БС-4-11/10837@ разъяснила, что «кадастровым» налогом облагается только та административно-деловая и торговая недвижимость, которая должна быть учтена в составе ОС. А объекты, которые включены в региональный перечень облагаемой по кадастровой стоимости недвижимости, но у налогоплательщика правомерно учтены в качестве вложений во внеоборотные активы, налогом не облагаются.

Однако на момент издания Письма действовала другая редакция п. 1 ст. 374 НК РФ. Верен ли сделанный в Письме вывод и сейчас? Верен. Произошедшие с тех пор изменения связаны с тем, что с 01.01.2015 налогом на имущество по кадастровой стоимости облагается еще и жилье, которое не учтено на балансе организации как ОСподп. 4 п. 1 ст. 378.2 НК РФ. А для административно-деловой и торговой недвижимости все осталось по-прежнему — объектом обложения налогом являются только основные средства.

Это нам подтвердили и в Минфине.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СОРОКИН Алексей Валентинович

Начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Объекты налогообложения определены ст. 374 НК РФ. К ним отнесено движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в составе основных средств. Статьей 378.2 НК РФ установлены особенности в этом отношении только для жилых помещений и домов. Следовательно, другие объекты имущества, подпадающие под действие ст. 378.2 НК РФ, признаются объектом налогообложения только с учетом положений ст. 374 НК РФ. Слова в п. 1 ст. 374 НК РФ «если иное не предусмотрено...» касаются жилых помещений и жилых домов.

Поэтому до того момента, с которого правила бухучета требуют перевести недвижимость на счет 01 или 03, платить с нее налог на имущество не надо — независимо от того, по какой стоимости он рассчитывается — среднегодовой или кадастровой”.

Например, организация получила здание и право собственности на него в марте 2015 г. Капвложения в него завершила и на счет 01 перевела в октябре 2015 г. По итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев 2015 г. налог со здания организация не платит и в расчетах авансового платежа его не показывает.

...но спокойной жизни налоговики не обещают

В названном Письме ФНС отдельно обратила внимание, что этот вывод касается только тех объектов недвижимости, которые правомерно учитываются в составе капвложений. То есть если недвижимость вовремя не переведена в состав ОС, то налог вам доначислятп. 1 ст. 374 НК РФ; п. 4 ПБУ 6/01.

Напомним, объект следует перевести со счета 08 на счет 01 или 03 сразу же, как только закончены капвложения в него (даже если за вами еще не зарегистрировано право собственности)пп. 4, 5, 7, 8 ПБУ 6/01; п. 41 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н; пп. 23, 24, 32, 52 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н. То есть тогда, когда он будет полностью готов (пригоден) для использования именно в тех целях, для которых он приобретен организацией. До этого невозможно сформировать его первоначальную стоимость, так как в нее входят все затраты на приобретение и доведение до готовности. А формирование первоначальной стоимости — одно из обязательных условий включения объекта в состав ОСп. 8 Обзора, доведенного Информационным письмом Президиума ВАС от 17.11.2011 № 148; Постановления Президиума ВАС от 16.11.2010 № ВАС-4451/10; ФАС ВВО от 19.09.2012 № А29-9832/2011; Письмо Минфина от 25.06.2012 № 03-05-05-01/28. При этом неважно, начинает ли организация использовать объект в тот момент, когда он стал готовым к эксплуатации.

Тем же Письмом ФНС поручила инспекциям всегда проверять обоснованность учета недвижимости на счете 08 и использовать для этого все предоставленные НК РФ инструменты — от получения объяснений налогоплательщика до осмотра его помещений и территорийПисьмо ФНС от 06.06.2014 № БС-4-11/10837@.

В случае с налогом на имущество осмотр допускается только при проведении выездной проверкиподп. 6 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 91, п. 1 ст. 92 НК РФ. А вот писать пояснения и давать объяснения, возможно, придется уже по итогам того квартала, в котором вы приобрели недвижимость.

О приобретении вами недвижимости инспекции сообщит Росреестр, который регистрирует право собственностип. 4 ст. 85 НК РФ. На основании этого сообщения инспекция поставит вас у себя на учет по месту нахождения вашей недвижимостипп. 1, 5 ст. 83 НК РФ и будет отслеживать подачу вами расчетов и деклараций по налогу на имуществоПисьмо ФНС от 26.06.2015 № АС-19-15/147.

Поэтому будьте готовы к тому, что уже по окончании того квартала, в котором вы приобрели объект недвижимости, инспекция будет ждать от вас отражения его в специальном разделе 3 расчета авансовых платежей (годовой декларации, если вы приобрели недвижимость в IV квартале). О том, что вы продолжаете капвложения и поэтому не должны показывать эту недвижимость в отчетности по налогу на имущество, инспекция не знает. Действия, которые инспекция может предпринять, зависят от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. В инспекцию по месту нахождения недвижимости вы сдаете отчетность по другим объектам налога на имущество. Тогда ИФНС в рамках камеральной проверки затребует у вас пояснения — на основании того, что данные вашей отчетности по налогу не соответствуют, как видится инспекции, полученным ею сведениям о регистрации за вами права собственности на недвижимостьп. 3 ст. 88 НК РФ.

Поэтому будьте готовы в рамках «камеральных» пояснений доказать, что недвижимость не является ОС и вы правомерно не переводите ее на счет 01 или 03. В частности, предоставить информацию о том:

• как организация собирается использовать объект;
• каких капвложений в объект требует такое использование;
• каковы запланированные вами сроки начала и завершения капвложений.

Лучше, если все перечисленное будет оформлено распорядительными документами директора, изданными сразу после приобретения недвижимостиПисьмо Минфина от 04.09.2007 № 03-05-06-01/98. Пригодятся также:

• договор на приобретение недвижимости, техническая документация, акт осмотра объекта и проверки его состояния комиссией, состоящей из ваших работников и, при необходимости, привлеченных вами сторонних специалистов, — если из этих документов следует необходимость дополнительных капвложенийПостановления ФАС ПО от 09.08.2012 № А55-26222/2010; ФАС ВВО от 19.09.2012 № А29-9832/2011;
• договоры, заключенные с подрядчиками на проведение капитальных работ, на дооборудование объекта (если устанавливаемое оборудование будет учитываться не как отдельное ОС, а как составная часть недвижимого ОС), с поставщиками — на приобретение необходимых для этого материалов и т. п.Письмо Минфина от 04.09.2007 № 03-05-06-01/98; Постановление ФАС ВВО от 02.07.2012 № А11-4617/2011;
• акты госорганов о том, что в таком состоянии объект не может использоваться в вашей деятельности и требует дополнительных капвложенийПостановление ФАС СКО от 03.04.2014 № А53-7013/2013, — если такие акты были приняты в отношении вашей недвижимости. Такое может быть, если к объекту законодательство предъявляет особые требования (например, с точки зрения безопасности) и для ввода его в эксплуатацию необходимы разрешения каких-то надзорных органов.

Все это может служить доказательством того, что приобретенная вами недвижимость зависла на счете 08 не просто так. Представлять сами эти документы в рамках камеральной проверки вы не обязанып. 7 ст. 88 НК РФ — достаточно сослаться на них в пояснениях. Но вы можете это сделать по доброй волеп. 4 ст. 88 НК РФ.

Если же все это не убедит инспекцию и она решит, что объект должен быть переведен на счет 01 или 03, то доначислит налог. И разбираться, действительно ли еще не были завершены капвложения или же организация притворно не переводила недвижимость в состав ОС, придется в суде.

СИТУАЦИЯ 2. В инспекцию по месту нахождения приобретенной недвижимости вы не должны сдавать отчетность по налогу на имущество, так как у вас нет других «подведомственных» ей объектов налогообложения. То есть эта инспекция вообще не получит от вас расчета авансового платежа (декларации) по окончании того квартала, в котором вы приобрели недвижимость. Но будет исходить из того, что такую отчетность вы должны сдать, поскольку приобрели недвижимость, облагаемую по кадастровой стоимости.

В этом случае инспекция может вызвать представителя вашей организации для получения от него объясненийподп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ. Но нельзя исключить того, что она поступит проще — заблокирует ваш расчетный счет. Причем НК РФ предусматривает блокировку только за несдачу декларациип. 3 ст. 76 НК РФ; Письма ФНС от 11.12.2014 № ЕД-4-15/25663; Минфина от 12.07.2007 № 03-02-07/1-324, но налоговики на местах, бывает, замораживают счет и за несдачу авансовых расчетов.

Что делать, если инспекция заблокирует счет? Вы можете:

• <или>обжаловать в УФНС решение о заморозке счетаст. 137, п. 1 ст. 138, ст. 139.2 НК РФ. Если причиной блокировки была несдача авансового расчета, проще обжаловать именно по этому основанию — как мы уже сказали, это не соответствует ни НК, ни разъяснениям самой ФНС. Если же речь о годовой декларации, обжалуйте на том основании, что недвижимость пока не является объектом налогообложения.

Однако вряд ли обжалование поможет решить проблему быстро, так как срок рассмотрения жалобы — 15 рабочих дней с возможностью продления еще на столько жеабз. 2 п. 6 ст. 140 НК РФ. В жалобе вы можете попросить приостановить на время ее рассмотрения действие решения о блокировкеп. 5 ст. 138 НК РФ, но удовлетворит ли вашу просьбу УФНС — неизвестно;

• <или>представить в инспекцию письменные пояснения о том, что приобретенная недвижимость пока не является объектом налогообложения, приложить подтверждающие документы (о них мы сказали выше) и потребовать разблокировки счета;
• <или>сдать нулевой расчет авансового платежа (нулевую декларацию), хотя вы пока не являетесь плательщиком налога по этой недвижимости и, следовательно, не должны отчитываться в эту ИФНС. Поставьте прочерки также в разделе 3 и не указывайте в нем этот объект недвижимостиабз. 6 п. 2.4 Порядка, приведенного в приложении № 3 к Приказу ФНС от 24.11.2011 № ММВ-7-11/895. Сдача «нулевки» обяжет инспекцию уже не позднее чем на следующий день отменить блокировку счетаподп. 1 п. 3.1 ст. 76 НК РФ. Но, с другой стороны, даст ей возможность провести камеральную проверку сданного отчета и, в частности, запросить у вас письменные пояснения (о них мы сказали выше)п. 3 ст. 88 НК РФ. Если пояснения не убедят инспектора, он доначислит налог. В последнем случае на акт камеральной проверки вам нужно будет представить возраженияп. 6 ст. 100 НК РФ и в них опять привести обоснование того, почему недвижимость пока не является объектом налогообложения.

Итак, быстрее всего счет будет разблокирован, если сдать нулевую декларацию с прочерками. Если вдруг это повлечет доначисление налога, то его можно оспорить.

Можно ли предотвратить блокировку счета? Попробуйте заранее представить в инспекцию письменное обоснование того, почему вы пока не обязаны сдавать отчетность по налогу на имущество по этому объекту недвижимости, и приложить копии подтверждающих документов. Это нужно сделать до истечения срока сдачи расчета (декларации) за тот отчетный (налоговый) период, в котором вы приобрели недвижимость.

ВЫВОД

Как бы ни развивались события, уже к сроку сдачи расчета (декларации) по окончании того квартала, в котором вы приобрели недвижимость, вам нужно составить письменное обоснование того, почему она пока не является объектом налогообложения и вы не должны включать ее в отчетность по налогу на имущество. Почти наверняка придется представлять его в инспекцию с перечнем подтверждающих документов — сделайте их подборку заранее.

После перевода недвижимости на счет 01 или 03: как рассчитать налог

Наконец капвложения завершены и вы перевели недвижимость в состав ОС. По итогам того отчетного (налогового) периода, в котором это произошло, вы должны исчислить и заплатить налог с этой недвижимости. Так, в приведенном выше примере организация должна заплатить «кадастровый» налог на имущество по итогам 2015 г., поскольку в октябре, ноябре и декабре объект учитывался в составе ОС. И тут появляется вопрос о том, как этот налог рассчитать.

Дело в том, что для расчета «кадастрового» налога по недвижимости, приобретенной в середине отчетного года, в НК РФ есть специальное правилоп. 5 ст. 382 НК РФ. Оно требует учитывать количество полных месяцев, в течение которых недвижимость находилась в собственности налогоплательщика. Для этого определяют коэффициент:

И этот коэффициент используют при расчете авансового платежа (налога по итогам года):

Как видим, эта норма позволяет приобретателю недвижимости не платить налог за те месяцы года, в которые объект находился у предыдущего собственника. Однако при этом никак не учитывается тот факт, что объект недвижимости может какое-то время после приобретения учитываться в составе капвложений. Тогда объект находится в собственности налогоплательщика дольше, чем в составе ОС.

Как с учетом названной нормы рассчитать в нашем примере налог за 2015 г.? Возможны варианты:

• <или>с коэффициентом 10/12, так как 10 полных месяцев 2015 г. объект был в собственности налогоплательщика (под полным месяцем в целях расчета этого коэффициента ФНС предлагает понимать любое количество дней в месяце регистрации права собственности на недвижимостьПисьмо ФНС от 23.03.2015 № БС-4-11/4606@). Тогда получается, что вы по итогам года заплатите налог за все месяцы владения недвижимостью, в том числе и за те, в течение которых она учитывалась в составе капвложений;
• <или>с коэффициентом 3/12. Тогда налог будет рассчитан только за месяцы, в течение которых недвижимость была в составе ОС. Обоснование тут можно привести такое: только 3 месяца в собственности организации находился объект налогообложения, а с марта по сентябрь включительно в собственности находилась недвижимость, не являющаяся объектом.

На наш взгляд, верный — второй вариант. Иначе получится, что налоговая база рассчитывается за время, когда у вас еще не было объекта налогообложения.

Радует, что в Минфине придерживаются такого же мнения.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Месяцы, в течение которых приобретенный объект недвижимости правомерно учитывался в бухучете в составе капвложений, брать в расчет налога не нужно.

Иными словами, если после приобретения недвижимости налогоплательщик какое-то время осуществлял капвложения в нее, то налог с ее кадастровой стоимости подлежит исчислению только за те месяцы года приобретения недвижимости, в течение которых она после завершения капвложений учитывалась в составе ОС, то есть являлась объектом налогообложенияп. 5 ст. 382 НК РФ”.

СОРОКИН Алексей Валентинович
Минфин России

***

Хорошо, что в Минфине не настаивают на буквальном исполнении п. 5 ст. 382 НК РФ. Однако официальных писем Минфина и ФНС на этот счет нам найти не удалось. Будем надеяться, что в ближайшем будущем они появятся. Иначе остается риск, что инспекции на местах подойдут к вопросу формально и станут требовать рассчитывать налог по количеству месяцев, в течение которых у организации было право собственности на недвижимость.