Добавить в «Нужное»
1 читатель оценили статью

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 8 февраля 2021 г.

Содержание журнала № 4 за 2021 г.
ОСН УСН ЕСХН
Л.А. Елина,
ведущий эксперт
Можно ли переносить суммы резерва на оплату отпусков на следующий год в налоговом учете? Как правильно рассчитать сумму этого резерва? Что прописать в учетной политике? Комплексно разберем эти вопросы, чтобы получилась целостная картина.

Резерв на оплату отпусков: на что обратить внимание

Создание резервов на оплату отпусков и на выплату вознаграждения по итогам года в бухучете

В бухучете для большинства организаций создание таких резервов — обязанность. Связана она с тем, что организация должна признавать оценочные обязательства, показывающие ее долги по предстоящей выплате работникам определенных сумм, предусмотренных законодательством и/или коллективным и трудовыми договорами. Иначе чистая прибыль будет завышена, а пользователи бухотчетности не получат информации о реальном финансовом положении организацииподп. «а» п. 2, пп. 4, 5 ПБУ 8/2010; Письма Минфина от 14.01.2016 № 02-07-10/604, от 19.04.2012 № 07-02-06/110.

Внимание

Организации, которые имеют право применять упрощенные способы ведения бухучета, могут отказаться от формирования таких оценочных обязательствп. 3 ПБУ 8/2010.

Начнем с резерва на оплату отпусков. На конец каждого отчетного периода в бухучете надо признавать оценочное обязательство в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку предстоящих расходов на отпускные. Это должна быть сумма, достаточная для выплаты на отчетную дату отпускных, заработанных всеми работниками организации. Также при расчете этого обязательства надо учитывать суммы страховых взносов (на пенсионное и медицинское страхование, по ВНиМ и на травматизм)п. 15 ПБУ 8/2010.

Можно формировать отпускной резерв по-разномуприложение № 3 к Письму Минфина от 20.05.2015 № 02-07-07/28998:

или сделать персонифицированный расчет оценочного обязательства по каждому сотруднику (включая страховые взносы), а затем сложить полученные суммы по всем сотрудникамРекомендация МР-1-КпТ «Оценочные обязательства по расчетам с работниками», принятая Комитетом БМЦ 09.09.2011;

или рассчитывать резерв исходя из средней зарплаты отдельных категорий или групп персонала. По каждой группе определяем величину обязательства на оплату отпускных, опираясь на количество дней неиспользованного отпуска работников каждой группы, а также на среднюю зарплату по этой группе (с учетом обязательных страховых взносов). Общая сумма резерва, которая должна быть сформирована, будет равна сумме таких обязательств;

или рассчитывать резерв исходя из средней зарплаты по организации в целом. Тогда для определения суммы отпускного резерва надо будет умножить общее количество дней отпуска, не использованных всеми работниками на конец периода, на величину средней зарплаты и относящейся к ней суммы взносов.

Выбранную методику расчета оценочного обязательства на выплату отпускных организация должна зафиксировать в учетной политике для целей бухучета.

Начисляются отчисления в резерв проводками по дебету счетов учета затрат (20, 25, 26, 44 и т. д.) и кредиту счета 96, субсчет «Резерв на оплату отпусков». В дальнейшем начисление отпускных и связанных с ними сумм страховых взносов, а также компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении будет идти за счет созданного резерва.

В аналогичном порядке создается и используется в бухучете и оценочное обязательство по выплате вознаграждения по итогам года. Такой резерв рассчитывается на основании предполагаемых сумм вознаграждения, которое предстоит выплатить работникам, а также сопутствующих страховых взносов.

Цели создания резервов для целей налогообложения прибыли

В налоговом учете нет цели показать все предстоящие расходы организации по выплате отпускных либо годового вознаграждения. Цель создания налоговых резервов — более плавное признание предстоящих расходов. Чтобы не получилось так, чтост. 324.1 НК РФ:

или в отпускной период все суммы отпускных и связанные с ними страховые взносы разом лягут на расходы и сформируют убыток;

или вознаграждение работникам по итогам года (и страховые взносы) одним «кирпичом» будут признаны в момент начисления.

В течение года в расходы равномерно включаются отчисления в резерв на оплату отпусков работникам. В дальнейшем сами отпускные и страховые взносы на них надо списывать за счет созданного резерва. А по итогам года — на 31 декабря — надо сделать инвентаризацию резерва.

В случае когда все запланированные в календарном году отпуска состоялись (то есть не были перенесены работниками), то сумма резерва на оплату отпусков наверняка будет израсходована. Небольшие расхождения возможны из-за того, что при создании резерва закладывалась примерная плановая сумма отпускных.

Ежемесячные отчисления в резерв на выплату вознаграждения по итогам года также позволяют плавно признавать запланированные расходы. Только переносимый на следующий год остаток считается в особом порядке. Об этом — дальше в отдельной статье.

Рассчитываем налоговый резерв на отпуска

Если вы решили создавать отпускной резерв в налоговом учете, обязательно пропишите это в учетной политике. Иначе отчисления в этот резерв инспекция сочтет необоснованными расходами. А это грозит штрафами и пенями по налогу на прибыль.

Чего точно не надо делать, так это копировать в налоговую учетную политику бухучетные правила формирования отпускного резерва

Чего точно не надо делать, так это копировать в налоговую учетную политику бухучетные правила формирования отпускного резерва

В налоговой учетной политике надо обязательно указать и то, как вы формируете резерв, используете его и переносите на следующий год. Разумеется, закрепленные вами правила должны соответствовать нормам НК. Если же просто продублировать в налоговой учетной политике бухучетные правила формирования резерва на отпуска, то отчисления признают необоснованнымиПостановление 17 ААС от 21.09.2020 № 17АП-7905/2020-АК.

Прежде всего, в начале каждого года надо определятьп. 1 ст. 324.1 НК РФ:

предполагаемую сумму отпускных (с учетом страховых взносов, включая взносы на травматизм) на текущий год. Обратите внимание: именно в этом и кроется принципиальное отличие налогового резерва от бухгалтерского. Для целей налогового учета мы резервируем суммы, которые планируем потратить на оплату отпусков и сопутствующих им страховых взносов в одном конкретном году. Если работники имеют право на отпуск, но не планируют использовать его в текущем году, то наши обязательства перед ними не должны учитываться при расчете налогового резерва. Ориентироваться надо на утвержденный график отпусков на текущий год.

В случае если запланировано увольнение кого-то из работников в текущем году и даже известна примерная сумма компенсации за неиспользованный отпуск, эту сумму резервировать в налоговом учете не нужноПисьмо Минфина от 03.05.2012 № 03-03-06/4/29. В этом еще одно отличие налогового резерва от бухгалтерского;

ежемесячный процент отчислений в резерв. Для этого надо составить отдельный расчет (смету). Формула для расчета такая:

Ежемесячный процент отчислений в резерв

Предполагаемые суммы отпускных можно рассчитать исходя из графика отпусков на текущий год и данных о зарплате.

Ежемесячная сумма отчислений в резерв определяется так:

Ежемесячная сумма отчислений в резерв на оплату отпусков

Сумма отчислений в отпускной резерв признается в расходах на конец каждого месяца в качестве расходов на оплату трудап. 2 ст. 324.1 НК РФ. Соответственно, такие отчисления могут быть прямыми или косвенными расходами — в зависимости от того, к какому виду налоговых расходов относится зарплата соответствующих работников.

Однако учтите, что отчисления в резерв вы можете делать только до тех пор, пока он не станет равен предельной сумме отчислений в резерв. Обычно это предполагаемая сумма отпускных за год, которую вы определили в начале года, так как в этом случае очевидна экономическая обоснованность величины резерва.

Внимание

Сумма отчислений в резерв с начала года не должна быть больше предельной величины, рассчитанной в начале года как предполагаемая сумма отпускных (с учетом страховых взносов, включая взносы на травматизм) на этот год.

Сформировать отпускной резерв быстрее, чем запланировано, можно, если фонд оплаты труда оказался выше запланированного. К примеру, если были наняты новые работники и/или была повышена зарплата кому-то из работников.

В течение года затраты на оплату отпусков работников и начисленные на нее страховые взносы надо списывать за счет созданного резерва. Даже если суммы такого резерва недостаточно, к примеру, в отпускной период, то все равно до конца года нельзя признавать отпускные и страховые взносы с них в качестве самостоятельных расходов. Иначе вы допустите ошибку, которая может занизить налоговую базу по итогам отчетного периода.

Определяемся с остатком резерва на конец года

Вот мы и перешли к самому актуальному вопросу. Что делать с остатком отпускного резерва в конце года? На 31 декабря надо провести инвентаризацию резерва, соотнеся реальные расходы на оплату отпусков работников с зарезервированными суммамип. 3 ст. 324.1 НК РФ.

Ситуация 1. Сумма реально начисленных отпускных и страховых взносов с них превысила сумму сформированного резерва. Тогда по состоянию на 31 декабря разницу надо признать в налоговых расходах на оплату труда.

Ситуация 2. Часть резерва осталась неиспользованной. В таких случаях п. 3 ст. 324.1 НК обязывает включить недоиспользованные суммы резерва во внереализационные доходы. Однако п. 4 ст. 324.1 НК позволяет переносить на следующий год остаток резерва, необходимый для предстоящей оплаты отпусков тем работникам, которые не использовали отпуск. И для этого на конец года даже можно сделать дополнительные отчисления в резерв. Это подтверждают и МинфинПисьма Минфина от 23.08.2018 № 03-03-06/1/60144, от 02.09.2014 № 03-03-06/1/43925, и судыПостановления Президиума ВАС от 26.04.2005 № 14295/04; АС СЗО от 18.12.2017 № А56-60867/2016. Но только в случае, если в следующем году по правилам учетной политики организация продолжит формирование резерва на оплату отпусков.

Среди проверяющих распространено мнение, что у отпускного резерва в любом случае не должно быть переходящего остатка. В 2019 г. Минфин даже выпустил такое разъяснениеПисьмо Минфина от 29.05.2019 № 03-03-06/1/39099. Но, как мы выяснили, оно справедливо только в ситуациях, когда:

или в следующем году не планируется формирование резервап. 5 ст. 324.1 НК РФ;

или в текущем году все работники использовали свои запланированные отпуска.

То есть наиболее безопасно в качестве неиспользованных дней отпуска учитывать только те дни, которые были запланированы в качестве отпускных в отчетном году, но которые были по каким-то причинам перенесены на следующий. В НК прямо об этом не сказано. Однако, во-первых, так рекомендовал делать Минфин в одном из своих писемПисьмо Минфина от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45507. А во-вторых, этого же мнения придерживаются суды.

Так, компаниям, которые в целях переноса части отпускного резерва учитывали в качестве неиспользованных дней отпуска работников такие дни за весь период их работы в организации (а не только за отчетный год), пришлось доплатить налог на прибыль, заплатить пени и штраф. Важно, что в одном случае не было заявлений работникам о переносе отпусков за прошлые годы на отчетный год — соответственно, их не было в графике отпусков на отчетный год и такие отпуска изначально не учитывались при создании резерваПостановление АС СЗО от 18.12.2017 № А56-60867/2016. А в другом случае в конце года переносимый остаток резерва на отпуска был рассчитан с учетом предстоящей оплаты дополнительных отпусков за работу во вредных и опасных условиях труда, которые вообще не планировалось предоставлять работникам в отчетном году (дополнительные отчисления в резерв на предстоящую оплату таких отпусков были сделаны в конце года). Суд признал эти расходы необоснованнымиПостановление АС УО от 10.06.2020 № Ф09-3136/20.

В прошлом году Верховный суд отказал компании в пересмотре похожего дела — когда инспекция доначислила налог на прибыль, пени и штрафы компании, которая при расчете остатка резерва, переносимого на следующий год, учитывала все неиспользованные дни отпусков работников (а не только за отчетный год)Постановление АС СЗО от 08.06.2020 № Ф07-5493/2020 (оставлено в силе Определением ВС от 06.10.2020 № 307-ЭС20-14127).

Определить сумму отпускного резерва, которую безопасно перенести на следующий год организации, продолжающей формировать отпускной резерв в следующем году, можно так:

Остаток налогового резерва на оплату отпусков, переносимый на следующий год

Лучше подтвердить перенос таких отпусков заявлениями работников, утвержденными руководством и/или приказами по организации о переносе неиспользованных отпусков на следующий годПостановление АС УО от 10.06.2020 № Ф09-3136/20.

Как только вы определили эту сумму, надо понять, придется ли включать часть сформированного в отчетном году налогового резерва во внереализационные доходы, либо наоборот — признавать дополнительные расходы. Здесь поможет такая формула:

Корректировка резерва на оплату отпусков на конец года

Если в результате расчета по указанной формуле получится положительная сумма, это недоиспользованная сумма налогового резерва на оплату отпусков, которую надо включить во внереализационные доходы. Если же в результате расчета получится отрицательная сумма, то надо учесть разницу в качестве расходов на оплату труда. Фактически это будут дополнительные отчисления в отпускной резерв по состоянию на 31 декабряп. 4 ст. 324.1 НК РФ.

* * *

Совместить бухгалтерский резерв с налоговым не получится. Нужно действовать строго по правилам, установленным в конкретном учете. А если это сложно, то отказаться от создания налогового резерва. Для этого придется внести изменения в учетную политику. И действовать они начнут с очередного календарного года.

Понравилась ли вам статья?
  • Почему оценка снижена?
  • Есть ошибки
    Укажите ошибки Не более 300 знаков. Осталось 300/300
  • Слишком теоретическая статья, в работе бесполезна
  • Нет ответа по поставленные вопросы
  • Аргументы неубедительны
  • Ничего нового не нашел
  • Нужно больше примеров
  • Тема не актуальна
  • Статья появилась слишком поздно
  • Слишком много слов
  • Другое
    Напишите подробнее Не более 300 знаков. Осталось 300/300
Поставить оценку
Комментарии (0)

Оценивать статьи могут только подписчики журнала «Главная книга» или по демодоступу.

Другие статьи журнала по теме:
Бухгалтерский учет / Бухгалтерская отчетность
Бухгалтерский учет / Бухгалтерская отчетность

2024 г.

№ 14
Топливные карты: учет покупки ГСМ и самих карт
№ 13
Субсидии: что это такое и каков их бухучет
№ 12
Бухгалтерский и налоговый учет возврата товаров
№ 11
ФСБУ 4/2023 «Бухгалтерская отчетность»: первое знакомствоОбразовался металлолом: решаем налоговые и бухгалтерские вопросы
№ 10
Как отражать преобразование АО в ООО в учете и отчетности: вопросы и ответыКак оформить и учесть расходы на связь: Интернет, почту, стационарный телефон
№ 9
6 сложных ситуаций по б/у ОС: определяем правильно налоговый СПИПринимаем на учет ОС, бывшие в использовании: как определить СПИ
№ 8
Арендуем землю: что с бухучетом и налогами
№ 5
Отражаем сделку РЕПО в бухучете покупателя
№ 4
Альтернативный переход на ФСБУ 14/2022Правила перехода на ФСБУ 14/2022 по учету нематериальных активов
№ 3
3 элемента амортизации НМАНовые объекты НМА: да или нетУпрощения в учете НМА для малых предприятийУчетные последствия операций с долями в уставном капиталеФСБУ 14/2022: оценка НМА и их активный рынокФСБУ 14/2022: что такое НМА по-новому
№ 2
Один из способов оценки, насколько кредит приемлем для бизнеса
№ 1
Бухгалтерские документы и базы данных надо хранить в РоссииИнвентаризация в конце года: интересные вопросы

2023 г.

№ 24
Бухгалтерские резервы: новогодний чек-листМодернизация ОС: влияние на амортизацию в бухучете
№ 23
Неочевидный чек-лист для подготовки к аудиту за 2023 годНовые шины для машины — это запасы
№ 22
Правила выдачи спецодежды: новшества от Минтруда, бухучет и налоги
№ 21
Разукомплектация ОС: как отразить в бухучете
№ 16
Когда договор аренды есть, а объекта аренды в бухучете нетПродаете товары через интернет-площадки? Внимание на порядок учетаТест: учет ОС с нулевой балансовой стоимостью
№ 14
Ремонтируем и улучшаем арендованные ОС: что с бухучетом и налогами
№ 13
Как лизингополучателю учесть досрочный выкуп предмета лизингаСобственные ОС: учет своего ремонта и улучшений от бывшего арендатораЧто надо знать о ЕГДС, если в бухучете есть признаки обесценения ОС
№ 11
Загадочное ПБУ 18/02: горячая десятка базовых вопросовОтветы на ГСМ-вопросы про учет и оформлениеРегистр для расчета показателей по ПБУ 18/02 при балансовом способе
№ 10
Бухотчетность: вопросы после сдачи
№ 9
Бухучет возврата поставщику бракованных ОС и малоценкиДюжина вопросов про пересмотр элементов амортизации в бухучете
№ 7
Вторичная цессия: как учесть повторную уступку долгаПереход права собственности на товар: как влияет на обязанности сторон и учетПовторная уступка: учетные нюансы при вторичной цессии по договору реализации
№ 6
Аудит отчетности-2022 у непубличных АОКогда аудит обязателен, надо не забыть про Федресурс
№ 5
Вопросы по бухотчетности-2022Организация-участник передает ОС в уставный капитал: учет и сопутствующие расходыПроводки межотчетного периода резко увеличили активы: аудит обязателен?Учет у лизингополучателя
№ 4
Аудиторское заключение получено. Что дальше?Сдача в субаренду: особенности бухучета
№ 3
Новые бухгалтерские вопросы по ФСБУПервый аудит. К чему готовиться?
№ 2
Ограничиваем доступ к своей бухотчетности в ГИР БО — 2023
№ 1
Обновляем рабочий план счетов бухучета в связи с новшествами-2023

2022 г.

№ 24
Бухучет основных средств: вопросы по изменению СПИ, лимита и стоимости
№ 23
Списание кредиторки по полученному от российского учредителя займу
№ 19
Учетные нюансы импорта товаров при изменении валюты платежа
№ 17
Фирма собирается инвестировать в ОФЗ: узнайте, что делать бухгалтеру
№ 16
Неотраженная ретроскидка — как исправлять. Бухучет скидок: часть 2Сначала товар и деньги, потом — скидки. Бухучет скидок: часть 1
№ 15
Восстановление убытка от обесценения основных средствФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы»: краткий обзор
№ 14
Как отразить в учете судебное разбирательство с контрагентомУбыток от обесценения ОС: как отразить и списать
№ 13
6 основных различий между обесценением и уценкой ОСЗнакомимся с обесценением ОС в бухучете
№ 12
7 новых вопросов по новым ФСБУБухучет переоценки инвестиционной недвижимости: особые правилаОбщий механизм переоценки ОС в бухучетеПереоценка основных средств в бухучете и ее налоговые последствияРасходная первичка поступила с опозданием — как отразить в учете операцию
№ 11
Как вести учет при долевом строительстве с использованием эскроу-счетовКапремонт недвижимости: что с налогом на имуществоКогда капремонт и техобслуживание — отдельные объекты ОС
№ 8
Бухучет основных средств, которые полностью самортизированы
№ 7
Бухотчетные ошибки: как исправить и что грозит
№ 6
Бухотчетность-2021: отражение последствий, переход на новые ФСБУ и прочееНесколько НДС-вопросов по бухотчетностиОбъединение отдельных объектов недвижимости: как отразить в бухучете
№ 5
Арендатор отражает по ФСБУ 25/2018 обязательства по аренде и ППАОсобенности упрощенного способа перехода на ФСБУ 25/2018 при выкупном лизингеОтражаем переход арендатора на ФСБУ 25/2018Письмо Минфина про бухучет малоценки: 3 варианта прочтенияФСБУ 25/2018: амортизация ППА, признание процентов арендатором и списание ППА
№ 4
Арендный ФСБУ 25/2018: начинаем разбиратьсяДва варианта бухучета аренды у арендодателяДва варианта учета аренды у арендатора
№ 2
Работать с документами надо по новому ФСБУ 27/2021
№ 1
Как провести годовую инвентаризацию: учитываем новое с оглядкой на староеФСБУ 26/2020: бухучет капвложений по новым правиламФСБУ 26/2020: как перейти и как вести учет в нестандартных ситуациях
ЗАРПЛАТНЫЕ СПОРЫ: что думают судьи
САМОЗАНЯТЫЙ КОНТРАГЕНТ: как избежать налоговых проблем
БУМАЖНЫЕ И ЭЛЕКТРОННЫЕ ИЗДАНИЯ: когда можно учесть, а когда нельзя
«ПРИБЫЛЬНЫЕ» ПОДСКАЗКИ: готовимся к сдаче отчета за полугодие
28 августа 10:30-12:30 (МСК)
Варианты участия
Иконка
Прямой эфир, живое общение с лектором
Иконка
Доступ к видеозаписи и материалам
Евгения Филимонова
Ведет вебинар
главный редактор журнала «Главная книга»
Регистрация на вебинар

Нужное
Содержание