Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 4 декабря 2015 г.

Содержание журнала № 24 за 2015 г.

Расстаемся с должником

Как первоначальному кредитору отразить уступку денежного требования при ОСНО

Случается, что контрагенты компании не всегда вовремя погашают свои долги. А вам срочно понадобились деньги. Тогда ваша компания может уступить зависшую дебиторку другому лицу (если это не запрещено договором с должникомабз. 2 п. 2 ст. 382 ГК РФ). Это делается по соглашению об уступке требования (договору цессии).

Налогообложение такой сделки имеет ряд особенностей. О них мы и расскажем. А также о том, как оформить и отразить эту сделку в бухучете.

Мы остановимся на уступке долгов, возникших в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Оформляем уступку

Итак, ваша компания (первоначальный кредитор или цедент) решила полностью (или частичноп. 2 ст. 384 ГК РФ) уступить, то есть продать, долг своего покупателя (должника) третьему лицу (новому кредитору или цессионарию). Для этого вам нужно заключить с новым кредитором соглашение об уступке требования. Причем оно должно быть составлено по той же форме (простой письменной или нотариальной), что и ваш договор с должникомп. 1 ст. 389 ГК РФ.

В соглашении важно указатьп. 1 ст. 382, п. 1 ст. 432 ГК РФ:

• реквизиты договора, заключенного между первоначальным кредитором и должником, из которого возникло обязательство;
• содержание уступаемого требования (уплата основного долга, с указанием его суммы, право на неустойку, залог и т. п.);
• размер уступаемого долга (в полном объеме или частично).

Уступаемое требование переходит к новому кредитору в момент заключения соглашения (если иное не предусмотрено законом или в самом соглашении стороны не определили другую дату)п. 2 ст. 389.1 ГК РФ.

Должника нужно письменно уведомить о состоявшейся уступке долгап. 3 ст. 382 ГК РФ (при этом его согласия на сделку не требуетсяп. 2 ст. 382 ГК РФ). Уведомление ему можете направить как вы, так и новый кредиторабз. 1 п. 1 ст. 385 ГК РФ.

А еще вы должны передать новому кредитору документы по первоначальной сделке с вашим должником (договор, накладные на поставку товара или акты выполненных работ/оказанных услуг)п. 3 ст. 385 ГК РФ. Если долг уступается полностью, то новому кредитору передаются оригиналы этих документов, а себе нужно оставить их копии, заверенные руководителем. Если же вы оформляете частичную уступку, тогда оригиналы оставьте у себя, а кредитору отдайте копии. Документы передавайте по акту, в котором укажите их реквизиты (название, номер, дату), а также оригиналы это или копии.

А теперь поговорим о бухгалтерском и налоговом учете этой сделки.

НДС

Если требование уступлено по цене меньшей или равной сумме самого долга, то налоговая база по НДС отсутствует (равна нулю). Налог в таком случае уплачивать не нужно. И обратите внимание, в соглашении об уступке требования не надо указывать НДС в составе ценыПостановление ФАС ЗСО от 08.07.2014 № А45-12486/2013.

Если же полученная от нового кредитора сумма дохода вдруг превысила размер уступленной задолженности (с учетом НДС), то эта разница и будет базой для расчета НДСподп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 155 НК РФ.

Налоговая база определяется по общему правилу на наиболее раннюю из датп. 1 ст. 167 НК РФ:

• <или>на день уступки требования;
• <или>на день получения от нового кредитора оплаты за уступаемый долг.

А вот какую ставку — 18% или 18/118 — применять при расчете налога? Некоторые специалисты считают, что должна использоваться ставка 18%, поскольку уступка первоначальным кредитором права требования не поименована в перечне случаев применения расчетной ставки 18/118п. 4 ст. 164 НК РФ. В то же время этот перечень и не закрыт. К тому же в договорной стоимости уступаемого требования уже «сидит» НДС, а значит, логичнее использовать именно расчетную ставку 18/118. Эта ставка используется независимо от того, облагались по 10% или 18% или вообще не облагались НДС товары (работы, услуги), требование по оплате которых было уступлено. Ведь уступка права требования является самостоятельной, облагаемой НДС операцией.

В течение 5 календарных дней с момента уступки вам нужно составить счет-фактуру в двух экземплярах, один из которых передать новому кредитору, а второй зарегистрировать в книге продажп. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ. Причем счет-фактура оформляется даже в том случае, если база получилась отрицательная или нулевая.

Заполните счет-фактуру такподп. «д»—«и» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137:

Налог на прибыль

Для целей налогообложения прибыли датой уступки требования считается:

• <или>день подписания акта уступки требованияп. 5 ст. 271 НК РФ;
• <или>день перехода права требования к новому кредитору исходя из условий соглашения об уступке, если этим соглашением не предусмотрено составление актаПисьмо Минфина от 07.12.2011 № 03-03-06/2/194.

Именно на дату уступки вам нужно:

• сумму, за которую вы уступили новому кредитору право требования долга, учесть в составе доходов, облагаемых налогом на прибыльп. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 5 ст. 271 НК РФ;
• сумму уступаемой задолженности (вместе с НДС) включить в состав «прибыльных» расходовподп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ.

Чаще всего право требования долга уступается дешевле, чем стоили реализованные товары (работы, услуги), в результате чего у компании будет убыток.

Операции по уступке учитываются в особом порядке, который зависит от того, когда совершена уступкаподп. 7 п. 2 ст. 265, пп. 1, 2 ст. 279 НК РФ.

СИТУАЦИЯ 1. Уступка состоялась до наступления срока платежа, предусмотренного договором с должником. В таком случае убыток учитывается во внереализационных расходах с учетом следующего ограниченияп. 1 ст. 279 НК РФ:

При этом процентная ставка определяетсяп. 1 ст. 279 НК РФ:

• <или>исходя из максимальной ставки процента, установленной для соответствующего вида валюты п. 1.2 ст. 269 НК РФ. К примеру, по обязательствам в рублях максимальная процентная ставка в 2015 г. составляет 1,8 ключевой ставки ЦБ (с 1 января 2016 г. — 1,25 ключевой ставки ЦБ);
• <или>исходя из ставки процента, размер которой подтверждается методами, установленными разд. V.I НК РФ, то есть теми, что используются для сделок между взаимозависимыми лицами (например, метод сопоставимых рыночных цен).

Вы можете указать любой из этих способов в учетной политике.

Обратите внимание на заполнение декларации по налогу на прибыль. В рассматриваемой ситуации вам нужно будет заполнить приложение № 3 к листу 02 декларациипп. 8.2, 8.6—8.8 Порядка заполнения декларации, утв. Приказом ФНС от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@. Покажем на нашем примере, как отражаются сведения об уступке требования (заполним строки по правилам, предусмотренным для декларации, представляемой в бумажном видеп. 2.3 Порядка заполнения декларации, утв. Приказом ФНС от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@).

СИТУАЦИЯ 2. Уступка произошла после наступления срока платежа. Тогда нормировать убыток уже не нужноп. 2 ст. 279 НК РФ. И приложение № 3 к листу 02 не заполняетсяПисьмо ФНС от 25.06.2015 № ГД-4-3/11053@. Полученный убыток (отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг)) обособленно (по строке 300 приложения № 2 к листу 02) в декларации не указывается.

Сведения об уступке в декларации отражаются так (воспользуемся цифрами предыдущего примера).

Бухучет

В бухучете на дату уступки требования отразите:

• стоимость уступки, установленную договором цессии, в составе прочих доходовпп. 7, 10.1, 16 ПБУ 9/99;
• сумму уступленной дебиторки в составе прочих расходовпп. 11, 14.1, 16, 19 ПБУ 10/99.

***

А о том, как новому кредитору отразить в бухгалтерском и налоговом учете погашение долга или его переуступку, вы можете прочитать в , 2016, № 2, с. 43.