На что обратить внимание при выплате дивидендов участникам-работникам

Юридические аспекты

Дивиденды в пользу участников — работников ООО распределяются в общем порядке ежеквартально, раз в полгода или раз в год на основании соответствующего решенияп. 1 ст. 28 Закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ (далее — Закон об ООО).

Напоминаем, что в некоторых случаях принимать решение или выплачивать дивиденды нельзя. Поэтому заранее убедитесь, что у общества есть на это право. В частности, проверьте, достаточно ли у ООО чистых активов, нет ли у него признаков банкротства, завершены ли расчеты с бывшими участниками, если кто-то выходил из ОООп. 1 ст. 29 Закона об ООО. Если все хорошо, то решение можно принимать. Оно оформляется протоколом общего собрания участников (решением единственного участника). При этом издавать приказ о выплате дивидендов дополнительно не нужно. По сути, на этом этапе нет разницы, является участник работником или нет. Действуйте стандартно.

Дивиденды выплачивайте в срок, установленный уставом (решением о выплате), но не превышающий 60 дней, пропорционально размеру долей участниковп. 3 ст. 28 Закона об ООО. Однако уставом может быть предусмотрено и непропорциональное распределение прибыли, причем даже такое, при котором прибыль можно распределять в соотношении 99% и 1% при практически равном распределении долейПостановление АС ДВО от 30.06.2020 № Ф03-1016/2020. Достаточно указанные проценты прямо прописать в документе. А возможно ли привязать процент распределения дивидендов к трудовому вкладу каждого участника?

Допустим, в компании два учредителя с долями в уставном капитале 20% и 80%. Тот, у кого доля больше, принимает активное участие в делах компании, да еще и трудится в поте лица в должности директора, а тот, у кого меньше, — вообще компанией не интересуется. Дела идут хорошо, прибыль есть, и вот на одном из внеочередных собраний мажоритарный участник (то есть участник с большей долей в УК) решает уменьшить размер дивидендов второго участника согласно коэффициенту трудового участия в деятельности фирмы. К примеру, определив его так: для себя — 0,99, а для партнера — 0,01. Для наглядности: если прибыль, к примеру, 10 млн руб., то первому отойдет 9,9 млн руб., а второму — всего 100 тыс. руб. «А почему нет? — думает учредитель. — Я владею преобладающей долей в уставном капитале, да и вообще фирма только на мне и держится». В общем-то действия директора объяснимы, но законны ли?

Ответ: законны, но только при условии, что порядок непропорционального распределения прибыли предусмотрен уставом ООО и принят всеми участниками единогласноп. 2 ст. 28 Закона об ООО. При этом устав должен содержать не только указание на то, что прибыль распределяется в том числе с учетом коэффициентов трудового участия, но и конкретный порядок, позволяющий определить и оценить эти коэффициенты.

В противном случае получится, что коэффициенты определены произвольно, а это ограничивает право миноритарного участника (то есть участника с меньшей долей в УК) на получение прибыли, что недопустимо.

Важно: речь в данном случае идет про реальные дивиденды, выплачиваемые в соответствии со всеми установленными правилами, а не про иные выплаты, маскируемые под них, но об этом позже.

Подтверждает вышесказанное и судебная практикаРешение АС г. Москвы от 16.11.2021 № А40-55062/21-111-376.

НДФЛ

Организация, которая выплачивает физлицу доход от долевого участия, должна удержать НДФЛ. Расчет налога зависит от налогового статуса лица, получающего доход: резидент или нерезидент (напомним, что налоговые резиденты — это физлица, находящиеся в России 183 календарных дня и более в течение 12 месяцев, предшествующих дню выплаты дивидендов)п. 2 ст. 207 НК РФ. А не от того, является ли получатель дивидендов российским гражданином или иностранным, работником компании или нет и т. п. В этой связи напомним общий порядок.

В случае с резидентом РФ ставка НДФЛ в общем случае составляет 13%. Но если сумма дивидендов с начала года превысит 5 млн руб., то к превышению следует применять ставку 15%ст. 214 НК РФ.

Когда учредитель еще и работник компании, который получает заработную плату, возникает вопрос: применять ли ставку НДФЛ в размере 15%, если зарплата и дивиденды в сумме составили свыше 5 млн руб.?

Сейчас зарплата и дивиденды не суммируются для целей определения ставки. Дело в том, что до конца 2023 г. действует период, в течение которого прогрессивная ставка НДФЛ применяется к каждой налоговой базе отдельно.

Зарплата включается в основную налоговую базу, а дивиденды — в налоговую базу по доходам от долевого участияп. 3 ст. 214 НК РФ. Следовательно, НДФЛ с зарплаты и с дивидендов рассчитывается налоговым агентом отдельно друг от друга. Фактически в таком случае получается, что если оба вида дохода по отдельности меньше 5 млн руб., то налог в обоих случаях рассчитывается по общей ставке — 13%. А налоговики по итогам года все равно складывают все доходы гражданина и рассчитывают общую сумму НДФЛ. И если она больше той, которую удержали налоговые агенты, — высылают человеку налоговое уведомление с суммой доплаты по ставке 15%п. 6 ст. 228 НК РФ; Письма Минфина от 31.03.2022 № 03-04-05/26331; ФНС от 03.08.2021 № СД-4-11/10963@.

Если дивиденды выплачены непропорционально, то та часть выплат, которая пропорциональна доле в уставном капитале, — это дивиденды, а та, что свыше, — уже иной доходПисьмо Минфина от 30.07.2012 № 03-03-10/84. И хотя различия по ставкам фактически не будет, такие иные доходы включаются в основную налоговую базу. Помимо этого, нужно учесть еще и то, что в отношении суммы превышения могут быть применены стандартные и другие налоговые вычеты, в то время как к дивидендам вычеты не применяютсяст. 210 НК РФ.

Что касается расчета налоговых обязательств, то он зависит от того, получала ли ваша организация сама дивиденды от других организаций.

Если ООО само не получает дивиденды от других компаний, НДФЛ рассчитывается просто: берем дивиденды, причитающиеся участнику, и применяем к ним нужную ставку НДФЛ. А если получает, то на удержанный с этих дивидендов налог на прибыль можно уменьшить исчисленный НДФЛ. Подробнее об этом здесь: , 2021, № 6.

В случае с нерезидентом РФ прогрессивная шкала ставок НДФЛ не применяется. Они облагаются по ставке 15% независимо от величины дивидендов, но только если иные ставки не установлены в соглашениях об избежании двойного налогообложения с иностранными государствамист. 7, п. 3 ст. 224 НК РФ. Причем для применения иной ставки получатель дивидендов должен подтвердить, что он является налоговым резидентом страны, с которой заключено указанное соглашениеп. 6 ст. 232 НК РФ; Письма ФНС от 30.09.2019 № БС-4-11/19925; Минфина от 19.09.2018 № 03-08-05/67088.

Обращаем внимание, что с 8 августа 2023 г. действие отдельных положений ряда международных соглашений приостановленоУказ Президента от 08.08.2023 № 585. Коснулось это, к примеру, соглашений с Великобританией, США, Болгарией, Швецией, Испанией, Сингапуром, Польшей, Кореей, Японией, Германией. Всего перечень содержит 38 стран. Если норма, устанавливающая иную ставку, сейчас «на стопе», то руководствоваться нужно нормами НК РФ, согласно которым дивиденды облагаются по ставке 15%.

Если дивиденды выплачены непропорционально и имеется соглашение об избежании двойного налогообложения, в котором понятие «дивиденды» не содержит условия о распределении прибыли пропорционально долям в уставном капитале, вся сумма выплат признается дивидендами в полном объеме. То есть компания — источник выплаты имеет право применять пониженную налоговую ставку ко всей сумме выплачиваемых дивидендовПисьмо Минфина от 17.07.2015 № 03-08-05/41143. При иных условиях выплаты, произведенные пропорционально вкладам в УК, облагайте по «дивидендной» ставке, а оставшуюся часть — по ставке 30%п. 3 ст. 224 НК РФ.

В случае с нерезидентами не важно, получает ли ООО дивиденды от других компаний или нет. Поэтому налог к удержанию рассчитывается как произведение суммы дивидендов, причитающихся участнику, и нужной ставки НДФЛ.

Независимо от налогового статуса участника налог с дивидендов удержите при их фактической выплате. Удержанную сумму перечислите в бюджет в обычные срокип. 4 ст. 214, п. 6 ст. 226, п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Что касается заполнения отчетности, то:

•если дивиденды выплачиваются только физлицам, лист 03 декларации по налогу на прибыль заполнять не надо. Если дивиденды выплачиваются и физлицам, и организациям, то в листе 03 дивиденды физлицам включаются в общую сумму дивидендов и отдельно показываются в строке 030 раздела Ап. 14.2.3 Порядка заполнения декларации, утв. Приказом ФНС от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@; Письмо ФНС от 18.09.2019 № СД-4-3/18915@;

•в 6-НДФЛ дивиденды покажите в отдельных разделах 1 и 2 с КБК НДФЛ для дивидендов. В справке о доходах дивиденды отражайте в отдельных разделах 2, а в приложении к справке укажите код дохода — «1010»Письмо ФНС от 04.08.2021 № СД-4-11/11028@. То есть не смешивайте в одну кучу дивиденды и зарплату, причем даже тогда, когда они облагаются по одной ставке.

Отчетность сдавайте в обычные срокип. 2 ст. 230, пп. 3, 4 ст. 289 НК РФ.

Страховые взносы

По общему правилу дивиденды страховыми взносами на пенсионное, медицинское страхование, по ВНиМ и от несчастных случаев не облагаются, так как их выплата не связана с трудовыми отношениямиподп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ; п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ; Письмо Минфина от 26.07.2022 № 03-15-05/71804. Зная это, некоторые компании в целях снижения налоговой нагрузки пытаются замаскировать часть зарплаты участника-работника или ее всю под дивиденды. Чем могут закончиться подобные действия — расскажет судебная практика.

Так, недавно в суде рассматривался случайПостановление АС СЗО от 22.05.2023 № Ф07-568/2023: компания на протяжении нескольких лет ежемесячно выплачивала дивиденды двум своим участникам (доля в уставном капитале каждого из них — 50%), которые по совместительству являлись ее работниками: один — руководитель, а другой — главный инженер. Сумма набежала немаленькая — более 11,9 млн руб., и она могла быть еще больше, но в компанию нагрянули налоговики с выездной проверкой. По ее итогам указанные дивиденды были переквалифицированы в заработную плату и, как следствие, были доначислены страховые взносы на сумму почти 2,5 млн руб., пени и штраф. А все потому, что налоговики усмотрели в действиях компании схему ухода от налогообложения.

Компания обратилась в суд, где пыталась признать решение ИФНС неправомерным, однако суды всех инстанций встали на сторону налоговиков. Произошло это по следующим причинам:

•выплата дивидендов участникам производилась один раз в месяц в одинаковой сумме на протяжении всех отчетных периодов. И это несмотря на то, что в уставе ООО было определено, что решение о распределении чистой прибыли принимается ежеквартально;

•никаких выплат, кроме дивидендов, участники не получали;

•выплаты участникам производились в течение того периода, на конец которого определялась сумма нераспределенной прибыли, то есть до окончания отчетного периода, ранее формирования финансового результата и ранее составления протоколов собраний участников, что противоречит ст. 28 Закона об ООО и ст. 43 НК РФ.

Осуществление выплат с иной периодичностью и в иные сроки, нежели те, что установлены законодательством РФ, свидетельствует о том, что это не дивидендып. 1 ст. 43 НК РФ. А значит, под их видом участникам выплачивалось вознаграждение за труд, которое облагается взносами. А потому доначисление взносов правомерно.

Похожая ситуация произошла и в другой компанииПостановление 11 ААС от 02.02.2022 № 11АП-21602/2021: при проверке налоговики посчитали, что она также выплачивает своему участнику не дивиденды, а зарплату. Ведь участник — директор. Деньги ему перечисляли ежемесячно из полученной выручки за предыдущий месяц до составления отчета о финансовых результатах за отчетный месяц. Более того, выплаты участник получал и тогда, когда чистые активы организации были меньше вклада в уставный капитал, а в отдельных периодах были и вовсе отрицательными. Хотя при таких обстоятельствах распределять прибыль вообще нельзяп. 1 ст. 29 Закона об ООО. По итогу инспекторы доначислили взносы на сумму более 466 тыс. руб., пени и штраф, и судьи их поддержали.

Встречаются ситуации и запутанней. Так, один производственный кооператив (ПК) работал исключительно для одного покупателя — ООО. Причем его членами были бывшие сотрудники этого ООО. Они и выполняли всю работу — перерабатывали давальческое сырье. Впрочем, до перехода в ПК они выполняли аналогичные обязанности в ООО.

При всем при этом зарплата им не выплачивалась. Вместо нее члены кооператива получали дивиденды, взносы с которых не платились. Деньги выплачивались из чистой прибыли. Причем размер выплат зависел от трудового вклада:

•в отношении всех членов ПК велся учет рабочего времени, в соответствии с которым им пропорционально отработанному времени ежемесячно выплачивались деньги;

•распределение и выплата дивидендов производились в сроки выплаты зарплаты;

•дивиденды не начислялись в период временной нетрудоспособности, отпусков без сохранения оплаты труда либо начислялись в меньшем размере — в зависимости от фактически отработанного времени.

В общем, ООО и ПК занимались одним и тем же видом производства, но в разное время, работали на одном и том же оборудовании и производственных участках. При налоговой проверке это все вскрылось, и налоговики установили, что ООО и кооператив взаимозависимы и что создание последнего не случайно. Так ООО вывело часть своих сотрудников из-под обложения страховыми взносами.

Как итог: доначислены взносы, пени и штраф. Судьи налоговиков поддержали, ведь было очевидно, что дивиденды, выплачиваемые членам ПК, — вовсе не дивиденды, а зарплата, выплачиваемая по результатам работыПостановление АС УО от 11.04.2023 № Ф09-1495/23.

Подытожим: ситуации, когда зарплата выплачивается под видом дивидендов, на практике встречаются нередкоПостановление 1 ААС от 18.07.2022 № 01АП-4322/2022 и в большинстве своем оборачиваются для компаний проигрышем в суде и еще большими финансовыми потерями, ведь, помимо самих взносов, по итогу приходится платить еще и пени со штрафом. Стоит ли так рисковать — решать вам.

Бухучет

Бытует мнение, что суммы дивидендов, подлежащих выплате участникам компании, следует отражать по дебету счета 84 в корреспонденции:

•со счетом 70, если участник является еще и работником организации;

•со счетом 75 — в ином случае.

И делать нужно только так и никак иначе, ведь в Инструкции по применению Плана счетов так написаноПриказ Минфина от 31.10.2000 № 94н. Так-то оно так, только вот указанный документ нормативно-правовым актом не являетсяПисьмо Минфина от 15.03.2001 № 16-00-13/05. А это значит, что его положения являются скорее рекомендацией. Следовательно, учитывать дивиденды, выплачиваемые участнику-работнику, можно и на счете 75, если вам так удобно. Более того, каких-либо санкций только за то, что вы учли их на этом счете, а не на счете 70, нет.

Таким образом, проводки по начислению и выплате промежуточных и годовых дивидендов учредителю — сотруднику организации могут быть следующими.

Содержание операции	Дт	Кт
На дату принятия решения о распределении прибыли
Начислены дивиденды	84	70 / 75-«Расчеты по выплате доходов»
На дату фактической выплаты распределенных в пользу участников сумм
Удержан НДФЛ	70 / 75-«Расчеты по выплате доходов»	68
Выплачены дивиденды	70 / 75-«Расчеты по выплате доходов»	51

* * *

Напоследок расскажем, как еще не стоит поступать, дабы не нарваться на доначисление НДФЛ и взносов, наложение пеней и штрафа: избегайте ситуаций, когда участник-директор вместо оформления заслуженных дивидендов просто снимает наличные со счета компании либо переводит деньги на свою личную карту как будто под отчет (естественно, не сопровождая все это дело авансовыми отчетами). Если к вам нагрянут налоговые инспекторы с проверкой, то такие суммы могут признать облагаемым доходом директора, и, если суммы набежали крупные, претензии будут соответствующиеОпределение ВС от 17.03.2023 № 303-ЭС22-29414.