Как положено друзьям... все мы делим пополам!

Как при   реорганизации оформить передаточный акт и  разделительный баланс

Реорганизация в наше время — явление не такое уж редкое. Кто-то дробит бизнес, кто-то наращивает активы, кто-то пытается «безболезненно» перевести имущество из одной компании в другую, а кто-то меняет организационно-правовую форму, потому что вынужден исполнять требования законодательствап. 3 ст. 7 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ); п. 1 ст. 38 Закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ. Какие вопросы придется решать бухгалтеру в связи с реорганизацией, мы расскажем в цикле наших статей. В первую очередь остановимся на специфике бухучета при реорганизации, а налоговые последствия этой процедуры мы осветим позже.

Какая бывает реорганизация?

Существуют пять форм реорганизации:

• слияниеп. 1 ст. 58 ГК РФ; п. 1 ст. 52 Закона № 14-ФЗ; п. 2 ст. 16 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее — Закон № 208-ФЗ)

• разделениеп. 3 ст. 58 ГК РФ; п. 1 ст. 18 Закона № 208-ФЗ; п. 1 ст. 54 Закона № 14-ФЗ

• выделениеп. 4 ст. 58 ГК РФ; п. 1 ст. 55 Закона № 14-ФЗ; п. 1 ст. 19 Закона № 208-ФЗ

• присоединениеп. 2 ст. 58 ГК РФ; п. 1 ст. 53 Закона № 14-ФЗ; п. 1 ст. 17 Закона № 208-ФЗ

• преобразованиепп. 1, 4 ст. 56 Закона № 14-ФЗ; п. 1 ст. 20 Закона № 208-ФЗ

Обратите внимание, что преобразование ЗАО в ОАО или ОАО в ЗАО не является реорганизацией, потому что не меняется организационно-правовая форма, а меняется только вид акционерного обществап. 23 Постановления Пленума ВАС от 18.11.2003 № 19. Это означает, что составлять передаточный акт не придется. А вот превратить ООО в АО или наоборот можно только через реорганизацию в форме преобразования. Иные формы реорганизации для этого не годятсяп. 20 Постановления Пленума ВАС от 18.11.2003 № 19.

В случае преобразования, слияния или присоединения передача прав и обязанностей оформляется передаточным актом (ПА), а в случае выделения или разделения — разделительным балансом (РБ). Эти документы нужны для того, чтобы было ясно, кому и какое имущество, права и обязательства достанутся в результате реорганизации. Конечно, эти документы — сугубо юридические, но в небольших компаниях руководство может поставить перед бухгалтером задачу их оформить.

Проводим инвентаризацию имущества и обязательств

В каждой организации, которая участвует в реорганизации (кроме организации, к которой присоединяется другая организация), надо провести инвентаризацию, так как, во-первых, это прямое требование законодательствап. 3 ст. 11 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ; п. 27 Приказа Минфина от 29.07.98 № 34н. А во-вторых, инвентаризационные описи в дальнейшем используются для составления РБ (ПА).

Инвентаризация оформляется, как обычно. Применяются те же самые формы — либо самостоятельно разработанные, либо разработанные Госкомстатомутв. Постановлением Госкомстата от 18.08.98 № 88; Постановлением Госкомстата от 27.03.2000 № 26. Для детализации кредиторской и дебиторской задолженности составляются расшифровки, в которых указывают наименование должника или кредитора; договор, по которому возникла задолженность; дату ее возникновения; есть ли просрочка оплаты и сколько дней и т. д.

Результаты инвентаризации не забудьте отразить в бухучете (обычными проводками).

Что включать в РБ (ПА)?

ПА — это укрупненный перечень имущества, прав и обязанностей, переходящих к правопреемникуст. 59 ГК РФ. Как правило, к ПА прилагаются подробные расшифровки.

У РБ такая же функция, как и у ПА, но выглядит этот документ немного иначе. Ведь его задача — показать, как имущество, права и обязанности делятся между возникающими компаниями.

Например, у организации А есть 1000 л топлива на общую сумму 25 000 руб., из них 100 л числится за филиалом. Этот филиал организация А выделяет в отдельное юридическое лицо Б с передачей ему закрепленного за ним имущества. В РБ будет наглядно видно, как 1000 л топлива на сумму 25 000 руб. разделятся между головной компанией и филиалом. У организации А останется 900 л топлива на общую сумму 22 500 руб., а у организации Б — 100 л топлива на общую сумму 2500 руб. Итак: 900 л + 100 л = 1000 л — все в порядке, баланс сошелся.

Как мы уже говорили, отправной точкой для составления ПА и РБ являются инвентаризационные описи. Но нужно помнить, что в РБ (ПА), в отличие от бухгалтерской отчетности, включаются не активы и обязательства, а имущество, права и обязанности.

Поэтому в РБ (ПА) нужно указывать, например, виды имущества (недвижимость, движимое имущество, интеллектуальные права, ценные бумаги, права требования, денежные средства), а не виды активов (ОС, НМА, финансовые вложения, МПЗ и пр.).

Некоторые позиции в РБ (ПА) могут отражаться не так, как в бухучете и инвентаризационных описях.

Например, авансы, выданные под строительство, в бухгалтерском балансе могут отражаться по строке 1150 «Основные средства», так как это затраты, направленные на приобретение ОСПисьмо Минфина от 24.01.2011 № 07-02-18/01. А в РБ (ПА) их нужно показать как дебиторскую задолженность, которой они и являются с юридической точки зрения.

Еще один пример: в балансе у лизингополучателя предмет лизинга может учитываться как ОС, а в РБ (ПА) нужно отразить не сам предмет лизинга, а передачу права пользоваться и владеть им и обязанностей по уплате лизинговых платежей.

Некоторые бухгалтерские активы и обязательства вообще не попадут в РБ (ПА). Это касается всех оценочных резервов и обязательств, которые в бухучете отражены на счетах 14 «Резервы под снижение стоимости МПЗ», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы сомнительных долгов», 96 «Резервы предстоящих расходов». Та же участь уготована для доходов и расходов, дата признания которых еще не наступила и которые отражены на счетах 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов», а также отложенных налогов, признанных на счетах 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства».

И наоборот, имущество стоимостью менее 40 000 руб., которого уже нет в бухучете (оно списано в расходы), нужно включить в РБ (ПА).

Передаваемое имущество может быть оценено либо по текущей рыночной стоимости, либо по той стоимости, по которой оно числится в бухучете (балансовой стоимости) у реорганизуемой организации. Выбранный способ оценки переходящего имущества закрепляется решением участников о начале реорганизации. Отметим, что с юридической точки зрения в первую очередь важен сам факт перехода прав и обязанностей, а не их оценка. Но оценка важна для бухучета новой организации, поскольку у нее имущество будет учитываться именно по той стоимости, которая зафиксирована в ПА (РБ).

При слиянии и присоединении в РБ (ПА) не нужно включать информацию о взаимных долях участия в уставных капиталах друг друга, так как они «автоматически» погашаются.

Кредиторская и дебиторская задолженность в РБ (ПА) показывается в номинальной оценке (по актам сверки). Причем надо включить в РБ (ПА) всю дебиторскую задолженность, в том числе и сомнительную. Уменьшать сумму дебиторской задолженности на сумму резервов сомнительных долгов не нужно.

Если у вас есть кредиторская или дебиторская задолженность перед другой организацией, участвующей в реорганизации, то такие долги нужно закрыть до проведения реорганизации. Это связано с тем, что после реорганизации взаимные долги все равно будут считаться погашенными, так что включать их в РБ (ПА) просто нет смысла.

Авансы полученные и выданные нужно передавать вместе с НДС, отдельно включать в РБ (ПА) авансовый НДС не нужно. Например, по договору вы перечислили аванс в размере 118 000 руб., в том числе НДС 18% — 18 000 руб. Несмотря на то что 18 000 руб. вы уже предъявили к вычету с аванса, в РБ (ПА) вы включаете 118 000 руб., ведь именно на эту сумму вы можете потребовать от продавца либо поставить товар, либо вернуть аванс. Аналогично продавец включает в РБ (ПА) 118 000 руб. полученного аванса, несмотря на то что 18 000 руб. с этого аванса он уже заплатил в бюджет.

Входной НДС по приобретенным ценностям, который «висит» в балансе, — это по каким-то причинам неиспользованное право на вычет. НК РФ позволяет правопреемнику принимать к вычету НДС, который не успела принять к вычету реорганизуемая компания. Поэтому такой НДС нужно включить в РБ (ПА), а в пояснениях или в отдельном приложении указать первичные документы и счета-фактуры (если имеются), на основании которых выделена сумма НДС в учете. А если эти товары (работы, услуги) уже оплачены, то рекомендуем тут же указывать номера, даты и суммы платежных поручений, по которым были перечислены деньги за эти товары (работы, услуги), ведь оплата в данном случае — одно из условий вычета для правопреемникап. 5 ст. 162.1 НК РФ. Однако такой вычет, скорее всего, привлечет повышенное внимание налоговой инспекции, поэтому если появится такая возможность — примите НДС к вычету до реорганизации.

Все суммы, которые значатся в РБ (ПА), должны быть подтверждены первичными документами, договорами и т. д.

Кроме того, при присоединении и преобразовании правопреемнику нужно передать документы, подтверждающие базу для начисления страховых взносов. Ведь если он будет рассчитывать страховые взносы с учетом базы, которая была у предшественника, а не с нуля, как требуют чиновники, то ему понадобятся эти документыПостановления ФАС СЗО от 31.05.2012 № А42-6683/2011; ФАС ВВО от 18.09.2013 № А29-10808/2012; Письмо Минздравсоцразвития от 28.05.2010 № 1375-19. О том, что правопреемник может учитывать выплаты работникам до проведения реорганизации, говорил и ВАС РФ, правда, в отношении ЕСНПостановление Президиума ВАС от 01.04.2008 № 13584/07. Подтвердить сумму выплат работникам до реорганизации могут карточки индивидуального учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений и сумм начисленных страховых взносов за текущий год, предложенные к использованию совместным Письмом ПФР и ФССПисьмо ПФР от 26.01.2010 № АД-30-24/691, ФСС от 14.01.2010 № 02-03-08/08-56П.

Переходный период

РБ (ПА) с приложениями должен быть утвержден решением общего собрания участников реорганизуемых организаций.

С даты окончательного утверждения РБ (ПА) и подачи документов на государственную регистрацию начинается, так сказать, переходный период. Он длится 5 рабочих дней и заканчивается внесением записи в ЕГРЮЛ. Все права и обязанности организации, возникшие в этот период, не попадут в РБ (ПА), ведь документы уже поданы на регистрацию.

Чтобы минимизировать возможные расхождения между фактически переданными правами и обязанностями и РБ (ПА), желательно в этот период снизить деловую активность организации, не предпринимать ничего существенного. Если это невозможно, то просто приложите к РБ (ПА) все документы, подтверждающие «дополнительные» права и обязанности, не вошедшие в РБ (ПА).

ПА (РБ) не имеют утвержденной формы. Покажем на примере, как составить передаточный акт.

А вот пример оформления разделительного баланса.

***

Вполне может случиться, что в переходный период вам придется представлять промежуточную или годовую бухгалтерскую отчетность реорганизуемой организации. Как вы уже поняли, числовые показатели в этой отчетности не должны совпадать с ПА и РБ и в этом нет ничего страшного. А в следующем номере читайте о том, какие госорганы нужно уведомить о начавшейся реорганизации и в какие сроки, как переоформить трудовые отношения с работниками и как в переходный период составлять и сдавать отчетность.