Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 31 июля 2015 г.

Содержание журнала № 16 за 2015 г.

Под крышей дома, только не своего, а работодателя

Как организации учесть платежи за коммунальные услуги и услуги связи по квартире, бесплатно предоставленной сотруднику

Бывает, что в некоторых сотрудниках фирма настолько заинтересована, что готова даже бесплатно предоставить им жилье. При этом коммунальные и прочие услуги может оплачивать как сам жилец, так и организация. В зависимости от этого и учет коммуналки будет различаться. В статье мы расскажем о двух частых ситуациях: компания предоставляет работнику собственную квартиру либо квартиру, которую она арендует для работника у других юрлиц или граждан.

Далее, говоря о коммунальных расходах, мы будем подразумевать платежи за отопление, электроэнергию, газ, воду, вывоз мусора и так далее, а также плату за услуги связи (телефон, телевидение, Интернет).

Согласовываем с работником условия проживания

Чтобы бесплатно предоставить работнику жилье, лучше всего заключить с ним договор безвозмездного пользования квартирой (иначе говоря, договор ссуды)п. 1 ст. 689 ГК РФ. Кстати, если вы предоставляете работнику в безвозмездное пользование не собственную, а арендованную жилую недвижимость, то нужно заручиться письменным согласием арендодателя. При этом договор безвозмездного пользования с работником вы можете заключить на срок, не превышающий срок договора арендыпп. 2, 3 ст. 615 ГК РФ.

Коммунальные расходы по квартире, предоставленной сотруднику в безвозмездное пользование, могут погашаться за счетст. 695 ГК РФ:

• <или>сотрудника, если в договоре ничего не сказано об оплате коммуналки. То есть организация оплачивает коммуналку по счетам, выставленным обслуживающими организациями, а затем удерживает эти суммы из зарплаты работника;
• <или>организации, если в договор включено условие о том, что коммуналку оплачивает именно она.

Удерживаем коммуналку из зарплаты работника

При изъятии из зарплаты сумм коммунальных платежей соблюдать 20%-е ограничениеч. 1 ст. 138 ТК РФ не нужно, потому что у вас есть письменное согласие работника на удержание таких сумм, содержащееся в договоре ссуды.

НДФЛ и страховые взносы. Зарплата облагается ими в полной начисленной сумме в обычном порядке, а удержания из заработка ни на что не влияют.

Налог на прибыль. Так как фактически коммунальные расходы несет работник, у организации налоговая база по операциям с коммуналкой равна нулю. При получении счетов от поставщиков коммунальные платежи отразите как внереализационный расход, а удержав эту сумму из зарплаты работника, признайте внереализационный доходст. 250, п. 4 ст. 252, подп. 49 п. 1 ст. 264, подп. 3 п. 4 ст. 271, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Есть и альтернативная позиция: ни расходы, ни доходы в виде возмещаемой коммуналки отражать в налоговом учете не надо. Такое мнение высказали когда-то судьи ВАС, рассматривая возмещение коммунальных платежей в рамках арендных отношенийОпределение ВАС от 29.01.2008 № 18186/07. Судьи пришли к выводу, что суммы возмещения по оплате коммуналки не являются доходом собственника, поскольку компенсируют расходы по содержанию сданного в аренду помещения. А затраты на оплату коммуналки, связанные с эксплуатацией помещения, в свою очередь, не являются расходами собственника — они не приводят к уменьшению его экономических выгод, так как компенсируются арендатором.

НДС. Удерживая с работника стоимость коммуналки, уплаченной по счетам поставщиков коммунальных услуг, сама организация никаких услуг не оказывает, и объект обложения НДС отсутствует. Соответственно, и счет-фактуру на стоимость коммуналки выписывать не нужно. Подтверждение этого подхода есть и в разъяснениях Минфина и налоговой службыПисьма Минфина от 31.12.2008 № 03-07-11/392; ФНС от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@ (п. 2).

Входной налог по приобретенным коммунальным услугам можно учитывать в расходах вместе со стоимостью самой коммуналкиподп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ. А полную сумму удержанного из зарплаты работника возмещения включать в состав внереализационных доходов. Или, как в альтернативном варианте с самой коммуналкой, можете не отражать НДС в налоговом учете вообще, то есть не признавать эти суммы ни доходами, ни расходами.

Бухгалтерский учет. Кредиторскую задолженность организации перед поставщиками можно сразу отразить в корреспонденции с дебиторской задолженностью работника перед организацией по коммуналке. В итоге ни доходы, ни расходы не будут отраженып. 7 ПБУ 9/99; п. 11 ПБУ 10/99.

Содержание операции	Дт	Кт
На дату получения счетов на оплату коммунальных услуг
Отражена задолженность по оплате коммунальных услуг	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по квартире за коммунальные услуги»
На дату расчета с поставщиками
Оплачены коммунальные услуги	76, субсчет «Расчеты по квартире за коммунальные услуги»	51 «Расчетные счета»
На дату удержания коммунальных платежей из зарплаты сотрудника
Удержана стоимость коммунальных услуг из начисленной работнику зарплаты	70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»	73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

Коммуналку оплачивает сама организация

НДФЛ. Вопрос о том, можно ли считать коммунальные платежи доходом сотрудника, полученным в натуральной форме, мы адресовали специалистам Минфина. И вот что нам ответили.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич

Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

“Оплата организацией (полностью или частично) за налогоплательщика коммунальных услуг в его интересах относится к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, которые учитываются при определении налоговой базы по НДФЛп. 1 ст. 210, п. 1 ст. 211 НК РФ. Поэтому, когда работник пользуется принадлежащей работодателю квартирой на основании договора ссуды, при оплате за него работодателем расходов в виде стоимости коммунальных услуг и услуг связи у работника возникает доход, облагаемый НДФЛ. При определении суммы дохода стоимость коммунальных услуг и услуг связи учитывается полностью: и в той части, размер которой зависит от наличия или отсутствия жильца (например, плата за электроснабжение, за холодное и горячее водоснабжение), и в неизменной части (например, плата за отопление, отчисления на капитальный ремонт дома)”.

Подобной позиции Минфин придерживается давноПисьма Минфина от 15.09.2014 № 03-03-06/4/46131, от 05.07.2013 № 03-04-06/25983, от 07.09.2012 № 03-04-06/8-272 (п. 2). Поэтому, если не хотите налогового спора, исчисляйте НДФЛ с дохода в размере коммуналки с учетом НДС и удерживайте налог при выплате работнику денег по любым основаниям, например из зарплаты. Хотя поспорить можно: компания заинтересована в сотруднике и сказать, что жилье предоставляется в его интересах, можно только с очень большой натяжкой. То есть можно попытаться доказать налоговикам, что спорные суммы вообще нельзя считать доходом работника.

Другая позиция заключается в том, что доходом возмещение расходов на коммуналку признаем, но — необлагаемым. Ведь возмещение расходов на коммуналку по предоставленному работнику собственному или арендованному жилью можно квалифицировать как компенсацию, которая выплачивается сотруднику в связи с переездомп. 3 ст. 217 НК РФ. И если вы готовы отстаивать свое мнение в суде, можете эти деньги в базу по НДФЛ не включатьПостановления ФАС ВСО от 11.09.2013 № А19-2330/2013; ФАС ДВО от 25.01.2013 № Ф03-5923/2012; ФАС МО от 21.03.2011 № КА-А40/1449-11. В защиту своей позиции приведите, например, такие доводы:

• налоговое законодательство не содержит определение понятия компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей. И значит, это понятие используется в том значении, которое приведено в Трудовом кодексеп. 1 ст. 11 НК РФ. А из положений ТК РФ следует, что компенсации, которые выплачиваются работникам в целях возмещения затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей, не входят в систему оплаты трудаст. 164 ТК РФ. К таким компенсациям относятся и выплаты, возмещающие работнику затраты на переезд на работу в другую местность, в том числе расходы по обустройству на новом месте жительстваст. 169 ТК РФ;
• обеспечение работника жильем производится в интересах компании как работодателя;
• предоставление сотрудникам жилья при переезде на работу в другую местность предусмотрено трудовыми договорами и (или) коллективным договором;
• оплата коммуналки перечисляется арендодателю либо непосредственно обслуживающим организациям (если квартира в собственности компании).

Страховые взносы. У вашей организации с проживающим в квартире работником заключены сразу два договора — трудовой и гражданско-правовой (договор ссуды). Поэтому неясно, нужно ли облагать оплату потребляемой им коммуналки (включая НДС) страховыми взносами. Ведь коммунальные платежи можно квалифицировать трояко:

• <или>как выплаты в рамках трудовых отношений, облагаемые всеми страховыми взносамич. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ); п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ.

В поддержку этой точки зрения высказываются и специалисты Минтруда.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КОТОВА Любовь Алексеевна

Заместитель директора Департамента развития социального страхования Минтруда России

“Коммунальные платежи, которые организация оплачивает за своего работника, проживающего в ее квартире, — это выплаты в рамках трудовых отношений. Они признаются объектом обложения страховыми взносами в соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ”.

• <или>как компенсационные выплаты, связанные с выполнением работником трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность, не облагаемые страховыми взносамиподп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ; подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ; ст. 169 ТК РФ. Такой подход имеет место и в отношении возмещения расходов при самостоятельном найме жилья работниками. Судьи рассматривают эти выплаты как компенсации, выплачиваемые при переезде работника в другую местностьст. 169 ТК РФ; подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ. Они не являются стимулирующими, поскольку не зависят от квалификации работников, сложности, качества и условий выполнения работы, не призваны компенсировать расходы, вызванные выполнением трудовых обязанностей в соответствии с конкретной трудовой функцией. И значит, не включаются в базу для начисления страховых взносовПостановления ФАС СКО от 03.04.2014 № А63-14146/2012, от 05.09.2013 № А63-13021/2012; ФАС УО от 01.04.2014 № Ф09-1087/14;
• <или>как выплаты, в принципе не являющиеся объектом обложения страховыми взносами. Этот подход можно обосновать так. Предметом договора ссуды не является выполнение работ или оказание услуг в рамках трудовых отношений, значит, правоотношения в рамках этого договора не подпадают под действие ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ. Кроме того, деньги за коммуналку выплачиваются не работнику, а непосредственно обслуживающим организациям в соответствии с договорами, заключенными между юридическими лицами. Следовательно, эти платежи не включаются в базу для начисления страховых взносов. Известны решения судов, в которых судьи занимали такую позицию в отношении арендных платежей, уплачивавшихся организациями за жилье, переданное в безвозмездное пользование своим работникамПостановление АС ВВО от 23.09.2014 № А79-9759/2013.

НДС. Оплачивая счета поставщиков коммунальных услуг, работнику вы никаких услуг не оказываете, то есть объекта налогообложения по НДС не возникаетподп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Что же касается входного налога по коммуналке, то, на наш взгляд, его нельзя принять к вычету, поскольку организация не использует коммунальные услуги в деятельности, облагаемой НДС. Ведь предоставление жилья в жилом фонде любых форм собственности НДС не облагаетсяподп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ. И следовательно, условие для получения вычета, прописанное в подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, не выполняется.

С другой стороны, если деятельность, в которой задействованы работники, облагается НДС, то можно сказать, что и приобретение коммунальных услуг обусловливает возможность ведения этой деятельности. То есть входной налог по коммуналке можно принять к вычету. Но тут уж без спора с налоговиками не обойдется.

Налог на прибыль. По мнению Минфина, расходы на оплату жилья для работников можно учитывать в «прибыльных» расходах лишь в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной зарплаты, как часть ее, выплачиваемую в натуральной форме. И конечно, при условии заключения трудового договора, в котором оговорено предоставление жилья работникуПисьма Минфина от 19.05.2015 № 03-03-06/28809, от 22.10.2013 № 03-04-06/44206, от 30.09.2013 № 03-03-06/1/40369. В противном случае эти выплаты не учитываются для целей налогообложения наравне с другими расходами, произведенными в пользу работников и упомянутыми в п. 29 ст. 270 НК РФПисьмо УФНС по г. Москве от 16.04.2007 № 20-12/035156.

Надо полагать, что в эти 20% зарплаты должна укладываться и коммуналка. Хотя в суде, возможно, вы сможете доказать, что вправе учесть такие затраты в составе расходов на оплату труда полностью, поскольку понесены они для обеспечения исполнения работниками своих трудовых обязанностей, а не для удовлетворения их личных потребностей в жильеПостановление ФАС МО от 10.07.2012 № А40-82827/11-129-357.

Перечень расходов на оплату труда открытый. И к ним относятся расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные коллективным или трудовыми договорамип. 25 ст. 255 НК РФ. В этом случае в трудовом договоре нужно прописать обязанность вашей организации предоставить работнику жильеч. 4 ст. 57 ТК РФ. Но скорее всего, мирно решить с налоговиками вопрос об учете коммуналки в расходах все равно не получится. Вот как нам прокомментировал это специалист ФНС.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

НОВОСЕЛОВ Константин Викторович

Государственный советник РФ 2 класса, к. э. н.

“К расходам организации на оплату труда относится в числе прочего стоимость коммунальных услуг и жилья, бесплатно предоставляемых работникам, но лишь в случаях, предусмотренных законодательством РФп. 4 ст. 255 НК РФ.

Помимо этого, в НК РФ установлен прямой запрет на учет для целей налогообложения прибыли расходов по оплате путевок на лечение или отдых, развлечений, товаров для личного потребления работников, а также других аналогичных расходов, произведенных в пользу работниковп. 29 ст. 270 НК РФ.

Исходя из этого, расходы организации по оплате коммунальных платежей и платежей за услуги связи, понесенные за работника, могут быть учтены только при условии, что они произведены в соответствии с требованиями законодательства РФ. Если же обязанность по оплате указанных платежей возникла у организации не в силу законодательства РФ, а на основании заключенного трудового договора и договора безвозмездного пользования квартирой, то эти расходы не учитываются в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль”.

Бухгалтерский учет. Коммунальные платежи относятся к расходам по обычным видам деятельности — на содержание и эксплуатацию основных средствп. 4 ПБУ 6/01; пп. 5, 7 ПБУ 10/99. Как правило, стоимость коммуналки за текущий месяц становится известна только в следующем, поэтому в бухгалтерской учетной политике лучше прописать, что такие расходы признаются в периоде получения счетов на оплату коммунальных услугч. 3 ст. 8 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ; п. 7 ПБУ 1/2008; п. 16 ПБУ 10/99.

Содержание операции	Дт	Кт
В периоде получения счетов на оплату коммуналки
Приняты к учету расходы на коммунальные услуги	26 «Общехозяйственные расходы»	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по квартире за коммунальные услуги»
Начислены страховые взносы с дохода в виде стоимости коммунальных услуг (безопасный вариант)	20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»	69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
Оплачены коммунальные услуги	76, субсчет «Расчеты по квартире за коммунальные услуги»	51 «Расчетные счета»
При любой выплате работнику денег
Удержан НДФЛ с дохода работника в виде потребленных коммунальных услуг (безопасный вариант)	70 «Расчеты на оплату труда»	68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по НДФЛ»

***

Если квартира, предоставленная иногороднему сотруднику, находится в собственности организации и признана в налоговом учете объектом основных средств, то коммунальные платежи по ней нельзя учитывать как затраты на содержание и эксплуатацию ОСподп. 2, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ. Ведь затраты в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с такой передачей, не учитываются для целей налогообложенияп. 16 ст. 270 НК РФ. И суды согласны с тем, что коммунальные платежи и прочие расходы по имуществу, которое передано в безвозмездное пользование другому лицу, не уменьшают налоговую базу по прибылиПостановления ФАС ПО от 25.07.2014 № А57-15331/2013; ФАС ЗСО от 09.08.2012 № А75-7749/2010. Такого же мнения придерживается и налоговая служба.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“По общему правилу основные средства, переданные в безвозмездное пользование, в налоговом учете исключаются из состава амортизируемого имуществап. 3 ст. 256 НК РФ. Расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, не учитываются для целей налогообложенияп. 16 ст. 270 НК РФ. И это еще один аргумент, чтобы не признавать расходы на оплату коммунальных услуг по квартире, переданной в безвозмездное пользование работнику, при определении налоговой базы по налогу на прибыль”.

НОВОСЕЛОВ Константин Викторович
Государственный советник РФ 2 класса, к. э. н.