Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 18 марта 2016 г.

Содержание журнала № 7 за 2016 г.

Операции с земельными участками: НДФЛ-трудности

Перед продажей земли граждане-собственники нередко объединяют несколько участков в один или, наоборот, делят большой участок на несколько маленьких с целью сделать участки более привлекательными для потенциальных покупателей.

Однако такие манипуляции приводят к негативным налоговым последствиям. Образовавшиеся участки считаются новыми, что влечет необходимость платить НДФЛ с дохода от продажи. Рассмотрим, почему это происходит и что можно предпринять для того, чтобы платить поменьше.

«Земельные» правила

Согласно нормам земельного законодательства новые участки могут появиться в результате следующих действий с существующими участкамип. 1 ст. 11.2 ЗК РФ:

• <или>раздела;
• <или>объединения;
• <или>выдела (он возможен только в случае, когда участок находится в долевой собственности нескольких владельцев);
• <или>перераспределения (то есть изменения границ смежных участков).

Образовавшимся участкам присваивают новые кадастровые номера, владельцам выдают новые свидетельства о государственной регистрации права собственностип. 2 ст. 11.2 ЗК РФ; п. 1 ст. 16 Закона от 24.07.2007 № 221-ФЗ; п. 9 ст. 12 Закона от 21.07.97 № 122-ФЗ. При этом прежние земельные участки по бумагам прекращают свое существование. Исключением будет только участок, из которого выделили другой — он остается существовать под старым номером в измененных границахп. 2 ст. 11.2, п. 1 ст. 11.5 ЗК РФ; п. 9 ст. 22.2 Закона от 21.07.97 № 122-ФЗ.

Далее мы будем рассматривать проблему с НДФЛ на примере раздела земли. Хотя вопрос касается всех перечисленных действий с участками.

Позиция Минфина

На основе приведенных правил Минфин и делает вывод: для целей уплаты НДФЛ при продаже земли срок нахождения в собственности нужно считать с даты, когда зарегистрировано право собственности на новый участокПисьма Минфина от 17.12.2013 № 03-04-07/55742, от 05.05.2014 № 03-04-05/20930.

Предположим, участок принадлежал вам 10 лет. Затем вы разделили его на две части и решили их продать. Рассмотрим налоговые последствия в различных ситуациях, с учетом позиции финансового ведомства.

Декларацию не подаем, НДФЛ не платим

Для того чтобы совсем избежать уплаты НДФЛ с дохода от продажи, вам придется с продажей повременить. Срок ожидания зависит от того, когда вы получили новые свидетельства о собственности:

• <если>до 2016 г. — то 3 года с даты регистрации права собственностип. 17.1 ст. 217 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2016);
• <если>в 2016 г. — то 5 лет (если этот минимальный срок владения имуществом не уменьшен законом субъекта РФпп. 2, 4, подп. 1 п. 6 ст. 217.1 НК РФ).

Во втором случае можно немного улучшить ситуацию, если у вас есть член семьи или иной близкий родственник, которому вы полностью доверяете. Переоформите участок на него по договору дарения, в таком случае он сможет продать землю без уплаты НДФЛ по истечении 3 лет с момента регистрации его права собственностип. 18.1 ст. 217, подп. 1 п. 3 ст. 217.1 НК РФ.

Декларацию подаем, НДФЛ — по ситуации

Если земельные участки продаются ранее вышеназванных сроков, то вам придетсяподп. 2 п. 1, п. 4 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ:

• подать декларацию в срок не позднее 30 апреля года, следующего за годом регистрации продажи участков;
• заплатить НДФЛ в срок не позднее 15 июля года подачи декларации.

НДФЛ платится с суммы дохода, полученного от продажи, при этом у вас есть право уменьшить эту сумму, заявив имущественный вычет. Давайте разберемся, что означают в указанном случае понятия «доход» и «вычет».

Что считается доходом от продажи участка

Если свидетельства о собственности на новые участки выданы вам до 01.01.2016, то все просто: доход — это та сумма, которая указана в договоре с покупателем участка.

Если же вы зарегистрировали права на новые участки после 01.01.2016, то все значительно сложнее.

Вам надо будет сравнить сумму дохода по договору с кадастровой стоимостью (КС) участка по состоянию на 01.01.2016, увеличенной на коэффициент 0,7п. 5 ст. 217.1 НК РФ:

• <если>сумма по договору равна КС х 0,7 или больше — доходом будет считаться сумма по договору. Аналогично в случаях, когда КС на начало года вообще не определена;
• <если>сумма по договору меньше КС х 0,7 — доходом будет КС х 0,7.

Например, кадастровая стоимость участка на 01.01.2016 составляет 1,6 млн руб. Если вы продадите его в 2016 г. за 2 млн руб., то эта сумма и будет считаться доходом для целей НДФЛ, так как 2 млн > 1,12 млн (1,6 млн х 0,7). А если в договоре будет названа цена 990 тыс. руб., то доходом будет считаться сумма 1,12 млн руб. (1,6 млн х 0,7).

Также нужно проверить, не уменьшен ли коэффициент 0,7 законом субъекта РФ. Если да — то применяется коэффициент субъектап. 6 ст. 217.1 НК РФ.

Отметим, что из положений НК неясно, законом какого субъекта надо руководствоваться — тем, где зарегистрирован продавец, или тем, где находится имущество? Мы обратились с вопросом к представителю Минфина, и вот что нам разъяснили.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич

Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

“Законом субъекта РФ вплоть до нуля для всех или отдельных категорий налогоплательщиков и (или) объектов недвижимого имущества может быть уменьшенст. 217.1 НК РФ:

• <или>минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества, по истечении которого доход от продажи не облагается НДФЛ;
• <или>размер понижающего коэффициента, используемого для определения суммы дохода от продажи.

Если регион регистрации гражданина по месту жительства и регион места нахождения имущества не совпадают, то нужно руководствоваться законом того субъекта Федерации, где находится имущество.

Предположим, что гражданин зарегистрирован в Москве, а объект недвижимости находится в Санкт-Петербурге. В таком случае (при условии принятия закона в Санкт-Петербурге, то есть по месту нахождения имущества) гражданин при продаже объекта недвижимости будет иметь право применить для целей исчисления НДФЛ коэффициент, установленный для таких объектов в Санкт-Петербурге. Если законом Санкт-Петербурга уменьшен минимальный срок владения имуществом для категории граждан, к которой относится налогоплательщик, то он будет вправе руководствоваться минимальным сроком, установленным в Санкт-Петербурге”.

Какова сумма имущественного вычета

Вычет — это сумма, на которую уменьшается доход, облагаемый НДФЛ. Если вы продаете оба новых участка в течение 1 календарного года, то вы вправе:

• <или>заявить имущественный вычет в размере 1 млн руб. в отношении доходов от продажи двух участковподп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ; Письмо Минфина от 16.08.2012 № 03-04-05/7-956;
• <или>уменьшить сумму доходов от продажи на сумму фактически произведенных расходов на приобретение проданных участковподп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ;
• <или>заявить вычет в размере 1 млн руб. в отношении дохода от продажи одного участка и уменьшить доход от продажи второго участка на расходы по приобретению. Такой вариант в НК прямо не предусмотрен, но Минфин его разрешаетПисьмо Минфина от 21.10.2013 № 03-04-05/44008.

Отметим, что в качестве расходов в этом случае можно заявить (в части, пропорциональной площади соответствующего нового участка):

• расходы на приобретение исходного участкаПисьмо Минфина от 06.05.2015 № 03-04-05/26012;
• расходы на уплату процентов по целевому кредиту, оформленному для покупки исходного участкаПисьма Минфина от 05.07.2013 № 03-04-05/26183, от 13.09.2011 № 03-04-08/4-166.

Аналогичное мнение высказал и сотрудник Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Вместо получения фиксированного имущественного вычета при продаже имущества налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых НДФЛ доходов на сумму подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имуществаподп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ.

Если гражданин продает земельные участки, образованные в результате раздела другого участка на две части, то для определения суммы заявляемых расходов будет обоснованно разделить сумму расходов на приобретение исходного участка пропорционально площади каждого из них. Такой же порядок следует использовать в отношении расходов на уплату процентов по целевому кредиту, если использовались заемные (кредитные) средства при покупке исходного участка”.

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич
Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

А вот расходы по разделу земли, а также на регистрацию прав на новые участки учесть, по мнению чиновника, в таком случае нельзя.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Если гражданин продает земельные участки, образованные в результате раздела другого участка на две части, то он не вправе заявить расходы по разделу исходного участка, а также расходы по регистрации прав собственности на новые участки для целей уменьшения налоговой базы по НДФЛ. Такие расходы не учитываются, поскольку не связаны с приобретением исходного участка”.

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич
Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

Конечно, если исходный участок приобретался давно, то сумма расходов на его покупку будет невелика, особенно с учетом нынешней инфляции. К сожалению, проиндексировать расходы в этом случае нельзяПисьмо Минфина от 27.05.2013 № 03-04-05/19091. А зачастую земельные участки переходят гражданам по наследству или в порядке дарения, то есть безвозмездно. В таком случае заявить можно будет только иные расходы, связанные с оформлением исходного участка в собственность, например плату нотариусу за оформление наследства.

Важно подчеркнуть, что даже если в результате применения вычета налога к уплате не будет, подать декларацию в срок нужно в любом случае. Иначе вам грозят санкциист. 119 НК РФ:

• <если>налог к уплате по декларации нулевой — штраф 1000 руб. за просрочку ее подачи;
• <если>налог к уплате по декларации есть — штраф за просрочку подачи декларации в размере 5% от суммы налога за каждый месяц просрочки (включая неполные), но не более 30% этой суммы.

Просрочка с уплатой налога также влечет начисление пеней и штрафа в размере 20% от неуплаченной суммыст. 75, п. 1 ст. 122 НК РФ.

Судебная практика

Платить НДФЛ при продаже земли, которая фактически находилась у вас в собственности больше 3 лет, обидно. Можно ли защитить свои права в суде? Сразу скажем, что решений по этому вопросу в пользу налоговиков довольно многоАпелляционные определения Ярославского облсуда от 16.10.2015 № 33-6824; Томского облсуда от 13.03.2015 № 33-858/2015; Пермского краевого суда от 04.02.2015 № 33-703; Мосгорсуда от 14.10.2014 № 33-34896; ВС Республики Алтай от 08.04.2015 № 33-307.

В то же время немало споров завершилось и победой налогоплательщиковАпелляционные определения Свердловского облсуда от 11.12.2013 № 33-14996/2013; Омского облсуда от 22.05.2013 № 33-3202/13; Ульяновского облсуда от 17.12.2013 № 33-4505/13; Мосгорсуда от 30.06.2014 № 33-24700.

И самое главное — в пользу граждан высказался Верховный судОпределение ВС от 11.05.2011 № 67-В11-2. Правда, спор был об уплате НДФЛ при продаже частей разделенного нежилого помещения, а не земельного участка. Но ситуации очень похожи: на эти части также были выданы новые свидетельства о собственности.

Итак, что же нужно писать в исковом заявлении, если вы решитесь на судебную тяжбу по земельному вопросу? Все положительные решения обоснованы тем, что право собственности владельца на исходный участок не прекратилось, а трансформировалось в право собственности на новые участки. Аргументы таковы:

• по ГК право собственности прекращается в связи с отчуждением имущества другим лицам, отказом от права собственности, гибелью или уничтожением имущества, утратой права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных закономст. 235 ГК РФ. Такого основания, как раздел участка на части, в законе нет, от права собственности при разделе участка владелец не отказывается;
• исходный участок прекращает свое существование только как единица кадастрового учета, а не как объект права собственности;
• в случае раздела или других действий с участками записи об участках, образованных в результате этих действий, вносятся в новые разделы ЕГРП и открываются новые дела правоустанавливающих документов с новыми кадастровыми номерами. При этом в новых разделах ЕГРП и в новых делах ставятся ссылки на разделы и дела, относящиеся к исходным участкамп. 9 ст. 12 Закона от 21.07.97 № 122-ФЗ. Обязанности повторно регистрировать право собственности на образовавшиеся участки у владельца нет.

Самое интересное, что эти аргументы в отношении помещений слово в слово повторяют ФНС и Минфин — после вышеназванного решения ВС они согласились считать срок нахождения разделенных помещений в собственности с момента регистрации прав на исходный объектПисьма ФНС от 23.09.2015 № БС-3-11/3581@; Минфина от 23.08.2012 № 03-04-05/7-993. А вот в отношении земельных участков они продолжают упорствовать.

Добавим, что требование об уплате НДФЛ с нового участка противоречит и основным началам налогового законодательства, поскольку ставит в неравные условия граждан, которые де-факто владели землей одинаковое количество лет. Одни освобождены от уплаты налога, а другие — нет только из-за того, что объединили или разделили на части свою собственность.

Кроме того, правила исчисления НДФЛ при продаже недвижимости одинаковы для всех объектов независимо от того, земля это или дом (квартира). А все противоречия НК должны толковаться в пользу налогоплательщикапп. 1, 3, 7 ст. 3 НК РФ.

***

В заключение советы для тех, кто готов спорить с налоговиками.

Если вы просто не заплатите НДФЛ, то вас, скорее всего, обнаружат и потребуют уплаты не только налога, но и пеней и штрафов за просрочку подачи декларации и уплаты налога (см. выше). А гарантий, что вам удастся отбить все это в суде, к сожалению, дать нельзя.

Поэтому лучше действовать так. Сначала подайте декларацию, покажите в ней доход от продажи, заявите вычет и уплатите НДФЛ. Затем подайте уточненную декларациюп. 1 ст. 81 НК РФ, не показывая там дохода от продажи. Соответственно, по такой декларации у вас не будет суммы налога к уплате. Приложите письмо в свободной форме, объясняющее вашу позицию, и заявление о возврате излишне уплаченного налогаформа, утв. Приказом ФНС от 03.03.2015 № ММВ-7-8/90@. Затем обжалуйте действия ИФНС (которая вам откажет в возврате) в вышестоящее управление ФНС и только после получения ответа оттуда — в судп. 2 ст. 138 НК РФ.

Прежде чем спорить, оцените судебную практику в своем регионе. Если она отрицательная для граждан, лучше не тратить время и деньги.