Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 10 октября 2011 г.
Содержание журнала № 20 за 2011 г.Форма корректировочного счета-фактуры: подарок от ФНС
Комментарий к Письму налоговой службы, разъясняющему применение корректировочных счетов-фактур
С 1 октября вступили в силу поправки в гл. 21 НК РФ, которыми установлены новые правила расчета НДС при последующем изменении цены проданных товаровФедеральный закон от 19.07.2011
Для упрощения под реализованными товарами в этой статье подразумеваются как проданные товары, так и выполненные работы, оказанные услуги и переданные имущественные права.
Когда понадобится корректировочный счет-фактура
Прежде всего, налоговая служба подтвердила, что корректировочные счета-фактуры надо составлять, если изменение стоимости товаров произошло 1 октября 2011 г. или позднее. Ведь по Налоговому кодексу выставить такой счет-фактуру продавец должен после того, как составлен документ на изменение стоимости товаровп. 3 ст. 168, п. 10 ст. 172 НК РФ.
Поэтому, даже если товары были отгружены до 1 октября, но их стоимость изменилась по соглашению сторон после этой даты, надо применять новый порядок расчета НДС.
Рекомендуемая форма корректировочного счета-фактуры
Налоговая служба в своем Письме привела форму, которую она рекомендует использовать. И эта форма соответствует требованиям Налогового кодекса. Поэтому имеет смысл именно ее и применять (форму вы найдете на
Напомним, что заполняет форму всегда продавец. Независимо от того, в какую сторону меняется стоимость товаров: увеличивается она или уменьшается.
В основной таблице корректировочного счета-фактуры нужно указывать бо´льшее количество показателей, чем в обычном счете-фактуре: требуется указать данные до изменения, после изменения и разницу между ними. Поэтому корректировочный счет-фактура получился еще более громоздким, чем обыкновенный. И чтобы уместить все показатели, придется постараться. Можно, к примеру, таблицу корректировочного счета-фактуры разбить на две части и расположить одну под другой. Это лучше, чем мельчить до степени нечитаемости.
Вы можете, конечно, разработать и более удобную и компактную форму, предусмотрев отдельные строки (а не графы) для показателей до изменения, после изменения и для разницы между ними. Однако учтите, что такая форма может показаться вашим покупателям неправильной. Ведь ФНС предложила свой вариант корректировочного счета-фактуры.
Кроме того, после официального вступления в силу формы, которую утвердит Правительство, все равно придется переходить именно на нее. Так что разрабатывать свою форму корректировочного счета-фактуры лишь на 3 месяца (октябрь — декабрь 2011 г.) нецелесообразно — даже если вы и убедите своего покупателя в ее полном соответствии НК РФ.
Заполняем корректировочный счет-фактуру
Налоговая служба также рассказала, как заполнять форму корректировочного счета-фактурыприложение № 2 к Письму № ЕД-4-3/15927@. Особенности заполнения отдельных граф вы можете увидеть на
Обратите внимание на то, что налоговая служба предлагает вести нумерацию корректировочных счетов-фактур совместно с обычными счетами-фактурами (в соответствии с общей хронологией присвоения порядковых номеров счетам-фактурам). Однако это может быть не совсем удобно. Ведь тогда в журнале учета счетов-фактур, книге продаж или книге покупок не будет видно, какой именно счет-фактура обыкновенный, а какой — корректировочный. Поэтому можно совместить пожелания налоговой службы с удобством: вести сплошную нумерацию, однако в конце номеров корректировочных счетов-фактур ставить букву «К». К примеру, номер обычного счета-фактуры, выписанного 4 октября 2011 г., — 354, выписанному после него корректировочному счету-фактуре присваиваем номер
И еще. Если первоначальный счет-фактура составлен на продажу нескольких товаров, но затем стоимость изменяется лишь по некоторым из них, то в корректировочном счете-фактуре данные о всех товарах не нужны. Надо заполнять его только на товары, стоимость которых меняется. К примеру, продали 25 различных товаров, а потом изменили стоимость по трем из них. Значит, корректировочный счет-фактуру надо составлять только на три вида товаров. И это хорошо, поскольку проще и снижает как трудозатраты, так и вероятность ошибок.
Пример. Заполнение корректировочного счета-фактуры
/ условие / Поставщик ООО «Ветер» отгрузил 29.09.2011 покупателю ООО «Мечта» шоколад «Аленка» российского производства в количестве 200 шт. по цене 35,40 руб. за штуку (сумма без НДС — 30 руб., НДС 18% — 5,40 руб.). Общая стоимость шоколадок — 7080 руб., в том числе НДС 1080 руб. Счет-фактура № 745 на отгруженные шоколадки выставлен в тот же день — 29.09.2011.
12.10.2011 поставщик и покупатель договорились об изменении стоимости партии шоколадок вследствие достижения покупателем определенного объема закупок, после которого он имеет право на ретро-скидку. Цена единицы снижена до 33,04 руб. (28 руб. — сумма без НДС, НДС — 5,04 руб.), о чем составлено приложение к первоначальному договору.
/ решение / В течение 5 дней (начиная с 12.10.2011) поставщик ООО «Ветер» должен выставить покупателю корректировочный счет-фактуру. Он сделал это 12.10.2011.
| | | | | |
| | 745 | | | |
| | ООО «Ветер» | |
| | 112877, г. Москва, ул. Вавилова, д. 39 | |
| | | |
| | ООО «Мечта» | |
| | 113006, г. Москва, ул. Краснопресненская, д. 1 | |
| | | |
| | |
| Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права | Единица измерения | Количество | Цена (тариф) за единицу измерения | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога | В том числе акциз | Налоговая ставка | Сумма налога | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога | ||||||||||||||
| до изменения | после изменения | до изменения | после изменения | до изменения | после изменения | разница | до изменения | после изменения | разница | до изменения | после изменения | разница | до изменения | после изменения | разница | |||||||
| к уменьшению | к доплате | к уменьшению | к доплате | к уменьшению | к доплате | к уменьшению | к доплате | |||||||||||||||
| 1 | 2 | 3 | 3а | 4 | 4а | 5 | 5а | 5б | 5в | 6 | 6а | 6б | 6в | 7 | 8 | 8а | 8б | 8в | 9 | 9а | 9б | 9в |
| шт. | 200 | 200 | 30 | 28 | 6000 | 5600 | 400 | — | Без | Без | Без | Без | 18% | 1080 | 1008 | 72 | — | 7080 | 6608 | 472 | — | |
| Итого по корректировочному счету-фактуре | Х | Х | 400 | — | Х | Х | Х | 72 | — | Х | Х | 472 | — | |||||||||
| |  | Гладышев А.В. |
| |  | Правильная О.Н. |
| Индивидуальный предприниматель | | | |
При выписке корректировочного счета-фактуры налоговая служба рекомендует поступать так.
В строках 2—3б наименование продавца и покупателя, место их нахождения, их ИНН и КПП надо указывать так же, как в первоначальном счете-фактуре.
В графах 1—2 таблицы наименование, единицу измерения надо указывать те же, что и в первоначальном счете-фактуре.
При заполнении граф 3 и 4 корректировочного счета-фактуры данные до изменения надо брать из первоначального счета-фактуры.
В графах 3а и 4а надо указывать новые — скорректированные — показатели количества
Графы 5б, 6б, 8б, 9б надо заполнять только в случае уменьшения стоимости отгруженных товаров. Показатели этих граф налоговая служба предлагает определять как положительную разницу показателей граф 5 (6, 8 или 9) и граф 5а (6а, 8а, 9а). Хотя в НК указано, что в данном случае должен появляться отрицательный показательп. 5.2 ст. 169 НК РФ. Но отступление, которое сделала налоговая служба, вполне логично: ведь не будете же вы в книгу покупок, рассчитывая на вычет, ставить отрицательные суммы. К примеру,
То же самое и при перенесении показателей в книгу продаж: если в счете-фактуре поставить отрицательную сумму, то выручка не увеличится, а уменьшится. Именно поэтому налоговая служба для отражения разниц при уменьшении и увеличении стоимости сделала разные графы: графы 5б, 6б, 8б и 9б — при разнице к уменьшению сумм, а графы 5в, 6в, 8в, 9в — к их увеличению (к доплате).
Графы 5в, 6в, 8в, 9в надо заполнять только в случае увеличения стоимости отгруженных товаров. Показатели этих граф налоговая служба рекомендует определять как отрицательные значения разниц показателей графы 5 (6, 8 или 9) и графы 5а (6а, 8а, 9а). Однако записать показатель в соответствующую графу «в» надо в виде положительного числа.
Регистрация корректировочного счета-фактуры в книге покупок или продаж у продавца
СИТУАЦИЯ 1. Уменьшение стоимости товаров
В таком случае продавец имеет право зарегистрировать корректировочный счет-фактуру в книге покупокп. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ. Сделать это он может сразу, а может и попозже — в течение 3 лет после того, как сам же и выставил корректировочный документ.
СИТУАЦИЯ 2. Увеличение стоимости товаров
В этом случае продавец должен составить дополнительный лист к книге продаж. Ведь он обязан увеличить базу по НДС на дату отгрузки товаров, а не на дату составления документа об увеличении их стоимости. Не забудьте также, что надо доплатить пени и представить уточненную декларацию за квартал отгрузкип. 10 ст. 154, ст. 75, ст. 81 НК РФ.
И только если увеличение стоимости товаров приходится на тот же квартал, что и их отгрузка, продавец может просто зарегистрировать корректировочный счет-фактуру в книге продаж в текущем квартале. В этом случае ФНС разрешает не заполнять дополнительный лист — ведь на сумму НДС это никак не повлияетп. 2.3 Письма № ЕД-4-3/15927@.
Регистрация корректировочного счета-фактуры в книге покупок или продаж у покупателя
СИТУАЦИЯ 1. Уменьшение стоимости товаров
Здесь покупатель обязан зарегистрировать в книге продаж либо корректировочный счет-фактуру, либо документ на изменение стоимости товаров — в зависимости от того, что он раньше получит от продавцаподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ. И сделать это нужно в квартале получения первого из этих документов от поставщика. Если оба документа получены в одном квартале, то удобнее регистрировать корректировочный счет-фактуру.
Если же покупатель не получит от поставщика до конца квартала корректировочный счет-фактуру, то в книге продаж придется зарегистрировать первичный документ на уменьшение стоимости приобретенных товаров.
СИТУАЦИЯ 2. Увеличение стоимости товаров
В этом случае покупатель имеет право зарегистрировать корректировочный счет-фактуру в книге покупокп. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ. На это Налоговый кодекс отводит ему 3 года с даты выставления корректировочного счета-фактуры.
Корректировка стоимости товаров, не облагаемых НДС
В случае если меняется стоимость товаров, которые вообще не облагаются НДС либо освобождены от такого налогообложения, в корректировочном счете-фактуреп. 5 ст. 168 НК РФ:
- в графах 7, 8, 8а надо указать: «Без налога (НДС)»;
- графы 8б и 8в заполнять не нужно;
- в графе 9 надо указать показатель графы 5, а в графе 9а (9б, 9в) — показатель графы 5а (5б, 5в).
Исправляем корректировочный счет-фактуру
При обнаружении ошибок в нем все исправления надо оформлять так же, как и при внесении исправлений в обычный счет-фактуруп. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914. То есть все исправительные записи нужно заверять подписью руководителя организации-продавца и печатью, а также надо указывать дату внесения исправления.
Многие организации при исправлении обычных счетов-фактур (если, конечно, ошибка не повлияла на денежные показатели) часто просто заменяют его правильным — выписанным от той же даты и с тем же номером. Ведь инспектор не видел неправильного первоначального счета-фактуры. Вероятно, многие так же будут действовать и при исправлении показателей корректировочных счетов-фактур.
***
Итак, если в IV квартале у вас будет меняться стоимость отгруженных или полученных товаров, то корректировочный счет-фактура необходим. Если вы решите составлять корректировочные счета-фактуры по рекомендованной ФНС форме, лучше отразить это в налоговой учетной политике.
Если вы — покупатель, то без корректировочного счета-фактуры вы можете потерять часть вычета НДС (при увеличении цены сделки). Такая же потеря вычета будет у продавца при уменьшении цены.
Кроме того, если вы — продавец, то за невыставление корректировочного счета-фактуры при проверке налоговая может вас оштрафовать по ст. 120 НК РФ (10 тыс. руб., если нарушение — только в одном квартале, и 30 тыс. руб., если нарушение — в нескольких кварталах). А если вы еще и нарушите новые правила расчета НДС в случае увеличения цены, то вам грозят и штрафы по ст. 122 НК РФ за неуплату налога.
И не забудьте, что перечень существенных ошибок в обычных счетах-фактурах, из-за которых покупатель лишается права на вычет входного НДС, распространяется и на корректировочные счета-фактурып. 2 ст. 169 НК РФ.
Так что будьте внимательны, и все у вас получится.
