Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 23 мая 2022 г.
Отпуск отгулян авансом: отражаем перерасчет в налогах и бухучете
Подробнее о том, когда нужны уточненки 6-НДФЛ при перерасчете налога, а когда нет, читайте:
О заполнении расчета 6-НДФЛ при перерасчете отпускных читайте:
О заполнении РСВ при перерасчете отпускных читайте:
А что с бухучетом и налогами при выплате отпускных авансом?
Бухгалтерский учет организаций на общем режиме и на упрощенке совпадает. Когда сотрудник брал отпуск авансом, все начисления отпускных, НДФЛ и страховых взносов с них были сделаны правильно. Поэтому возврат таких отпускных не является исправлением ошибкип. 2 ПБУ 22/2010. Если удалось удержать из выплат сотруднику при увольнении часть неотработанных отпускных или сотрудник вернул ее добровольно, тогда у организации уменьшается база для начисления НДФЛ и страховых взносов. А вот сумма, которую не смогли удержать сверх 20% и которую работник отказался вернуть добровольно, или сумма прощенного долга остается доходом работника. С них НДФЛ и страховые взносы были начислены и уплачены правильно.
В налоговом учете в периоде, когда сотрудник брал отпуск авансом, также все было отражено верно. Поэтому уточненных деклараций ни по налогу на прибыль, ни по «упрощенному» налогу подавать не нужно.
В РСВ и 6-НДФЛ попадет уже откорректированная сумма выплат. Страховые взносы и НДФЛ также будут скорректированы. Поэтому уточненки тоже не нужны. Исключение — удержание отпускных, выплаченных в прошлом году. Если у вас из-за перерасчета возникла переплата по НДФЛ и взносам за год, то надо подать уточненки за прошлый годПисьма ФНС от 11.10.2017 № ГД-4-11/20479, от 24.05.2016 № БС-4-11/9248.
Также следите, чтобы в РСВ и 6-НДФЛ у работника не появились отрицательные начисления. В противном случае без уточненки тоже не обойтись.
Рассмотрим различные ситуации, которые могут возникнуть.
Ситуация 1. Зарплаты, начисленной при увольнении, хватает для удержания отпускных
В этом случае дата начисления выплат, положенных работнику при увольнении, и дата перерасчета суммы излишне начисленных отпускных, НДФЛ и взносов совпадают.
Вариант 1. Работник увольняется до окончания календарного года, в котором он брал отпуск авансом.
Условие. В январе 2022 г. А.А. Иванову начислены отпускные 11 060 руб. НДФЛ с них — 1438 руб. и страховые взносы — 3340,12 руб. (11 060 руб. х 30,2%). На руки работнику выплатили 9622 руб. (11 060 руб. – 1438 руб.).
В апреле при увольнении по собственному желанию А.А. Иванову начислено 72 720 руб. (НДФЛ — 9454 руб., взносы — 21 961,44 руб.). Начисленные отпускные за неотработанные дни отпуска (переплата) — 5530 руб. (НДФЛ — 719 руб., взносы — 1670,06 руб.).
Решение. Работнику на руки были излишне выплачены отпускные в размере 4811 руб. (5530 руб. – 719 руб.).
Сумма дохода работника после удержания НДФЛ составила 63 266 руб. (72 720 руб. – 9454 руб.).
Сумма в пределах 20%-го лимита, которую можно удержать по решению работодателя, — 12 653,20 руб. (63 266 руб. х 20%). Поскольку 20%-й лимит не превышен (12 653,20 руб. > 5530 руб.), то удержать отпускные по решению руководителя можно. На руки А.А. Иванов получит 58 455 руб. (63 266 руб. – 4811 руб.).
Так как НДФЛ исчисляем на дату фактического получения дохода нарастающим итогом с начала года применительно ко всем доходам работника, то в апреле начисленную зарплату надо уменьшить на излишне начисленные отпускные. После перерасчета начисленный доход работника в апреле составит 67 190 руб. (72 720 руб. – 5530 руб.). А НДФЛ с этой суммы — 8735 руб. (67 190 руб. х 13%). То есть НДФЛ в сумме 719 руб., удержанный в январе с отпускных, которые, как выяснилось в апреле, были выплачены авансом, зачтен в счет НДФЛ, исчисленного с зарплаты при увольнении работника (9454 руб. – 719 руб.).
В бухгалтерском учете нужно сделать такие проводки.
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
| На дату начисления отпускных (12.01.2022) | |||
| Начислены отпускные | 96 | 70 | 11 060,00 |
| Начислен НДФЛ | 70 | 68 | 1 438,00 |
| Начислены страховые взносы | 96 | 69 | 3 340,12 |
| На дату увольнения (08.04.2022) | |||
| Начислена зарплата | 20 (96) | 70 | 72 720,00 |
| Начислен НДФЛ | 70 | 68 | 9 454,00 |
| Начислены взносы | 20 (96) | 69 | 21 961,44 |
| СТОРНО отпускных | 96 | 70 | 5 530,00 |
| СТОРНО НДФЛ | 70 | 68 | 719,00 |
| СТОРНО страховых взносов | 96 | 69 | 1 670,06 |
В налоговом учете корректировки ранее правомерно начисленных отпускных и страховых взносов также не являются исправлением ошибки. В том периоде, когда сотрудник уходил в «авансовый» отпуск, отпускные и начисленные на них страховые взносы были учтены в «прибыльных» расходах организации правомерноп. 7 ст. 255, подп. 1, 45 п. 1 ст. 264, п. 4, подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ. Также правомерно отпускные и уплаченные страховые взносы были включены в расходы при УСН «доходы минус расходы»подп. 6, 7 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 3 п. 2 ст. 346.17, п. 2 ст. 346.18 НК РФ.
Поэтому в периоде увольнения работника сумму долга, удержанную из зарплаты работника (5530 руб.), нужно включить во внереализационные доходы:
•как на ОСНстатьи 250, 271 НК РФ; Письмо Минфина от 26.02.2020 № 03-03-07/13686;
•так и на УСН с объектом «доходы минус расходы»статьи 250, 346.15 НК РФ.
А вот при УСН с объектом «доходы» ситуация такая. Поскольку отпускные в расходах не учитываются в принципеп. 1 ст. 346.18 НК РФ, то и при удержании отпускных у работника внереализационные доходы также не возникают. Ведь доходом является экономическая выгода налогоплательщика в денежной или натуральной форме. А в рассматриваемом случае ее нетст. 41 НК РФ. На уплаченные в пределах начисленных сумм страховые взносы вы уменьшали налог при «доходной» упрощенке. Так как налог уменьшают не более чем на 50%, то возникает вопрос: как страховые взносы с удержанных отпускных повлияют на налог при УСН?подп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ Скорее всего, корректировать налог при УСН не придется. Ведь даже если вы использовали всю сумму страховых взносов в предыдущем отчетном периоде, то в квартале увольнения вы считаете сумму страховых взносов нарастающим итогом, поэтому она автоматически уменьшится на сумму взносов с удержанной суммы.
Вариант 2. Работник увольняется после окончания календарного года, в котором он брал отпуск авансом.
Если бухгалтерская отчетность уже утверждена, то отсторнировать сумму отпускных не получится. Поэтому излишне начисленные отпускные признают прочим доходом (Дт 70, 69 – Кт 91.1)п. 7 ПБУ 9/99. Если взять данные из примера 1, то доход нужно признать в сумме 5530 руб. А НДФЛ к уплате уменьшается на сумму, которую необходимо вернуть работнику. Эта операция не затрагивает финансовый результат (Дт 70 – Кт 68 — 719 руб.). Налоговики считают, что в этом случае нужно подать уточненный расчет 6-НДФЛ за период выплаты отпускных (см. , 2021, № 13).
Что касается страховых взносов, то можно провести корректировки в текущем периоде, на сумму взносов к уплате это не повлияет. Но если у вас была переплата за предыдущий год, то лучше подать уточненку, она подтвердит увеличение суммы переплаты.
В налоговом учете признание дохода по отпускным аналогично примеру 1. Вопрос возникает только на УСН с объектом «доходы», если страховые взносы были уплачены в прошлом году и эта сумма использовалась при уменьшении налога за прошлый год. Не исключено, что налоговики потребуют признать страховые взносы с удержанной суммы в доходах этого года, если при уменьшении налога вы использовали всю сумму страховых взносовПисьмо Минфина от 23.07.2018 № 03-15-05/51526.
Ситуация 2. Из зарплаты, начисленной при увольнении, невозможно удержать всю сумму отпускных
Вариант 1. Работник добровольно возвращает сумму излишне выплаченных ему отпускных.
Условие. Изменим данные из предыдущего примера. Пусть переплата за неотработанные дни отпуска — 16 590 руб. (НДФЛ — 2157 руб., взносы — 5010,18 руб.). На руки работнику выплатили 14 433 руб. (16 590 руб. – 2157 руб.).
Решение. Сумма в пределах 20%-го лимита, которую можно удержать по решению работодателя, — 12 653,20 руб. (63 266 руб. х 20%).
Поскольку 20%-й лимит превышен (16 590 руб. > 12 653,20 руб.), то удержать отпускные по решению руководителя можно лишь в сумме 12 653,20 руб. Однако работник согласился добровольно вернуть всю сумму. Поэтому он написал заявление с просьбой удержать полную сумму излишне полученных отпускных из заработной платы, начисленной в окончательный расчет.
Таким образом, на руки после удержания отпускных работник получит 48 833 руб. (72 720 руб. – 9454 руб. – 14 433 руб.).
В бухучете все проводки такие же, как описано выше для ситуации 1, просто в этом случае сторнируются отпускные в сумме 16 590 руб. (НДФЛ — 2157 руб. и взносы — 5010,18 руб.). Так же как и в ситуации 1, суммы излишне удержанного НДФЛ (2157руб.) и излишне начисленных страховых взносов (5010,18 руб.) зачитываются в счет исчисленного НДФЛ и взносов с зарплаты при увольнении.
В налоговом учете признайте внереализационный доход по возвращаемым отпускным (16 590 руб.):
•при ОСН — на дату увольнения работника;
•при УСН «доходы минус расходы» — на дату удержания.
При УСН «доходы» доход показывать не надо.
Излишне начисленные НДФЛ и взносы корректируются так же, как в предыдущем примере.
Заметим, что, если возвращенная сумма отпускных превышает начисленную при увольнении сумму, тогда придется все налоговые обязательства корректировать через подачу уточненок. Ведь в этом случае в РСВ появляются отрицательные показатели в начислениях, а такого быть не должно. А корректировка РСВ влечет за собой корректировку 6-НДФЛ, прибыли или налога при УСН за период, когда выплачивали отпускные авансом.
Вариант 2. Работник не возвращает сумму излишне выплаченных ему отпускных.
Бывают случаи, когда ничего не оформляли, а долг списали. Поскольку возможности взыскания суммы, превышающей 20% от зарплаты за вычетом НДФЛ, через суд нет, то, по сути, долг признается безнадежным. В этом случае оставшуюся сумму ранее сторнированных невозвращенных отпускных нужно cписать в бухгалтерском учете на прочие расходы (Дт 91.2 – Кт 70 — 3936,80 руб. (16 590 руб. – 12 653,20 руб.))п. 11 ПБУ 10/99. Налоговики считают, что излишне выплаченные отпускные не относятся к расходам, направленным на получение дохода, а потому в расходах по прибыли не признаются.
А бывает, что решили оформить прощение долга. Если вы простили работнику долг, то проводка делается на дату прощения долга. В налоговых целях прощение долга приравнивается к дарениюст. 572 ГК РФ; Письмо Минфина от 26.02.2020 № 03-03-07/13686. А подарки не признаются расходамип. 16 ст. 270 НК РФ. При этом сумму невозвращенных отпускных, прощенных работнику (3936,80 руб.), в месяце прощения долга надо включить во внереализационные доходы.
НДФЛ и страховые взносы при выплате сотруднику отпускных за неотработанный отпуск начислены правомерно. Ведь «лишние» отпускные, не возвращенные работником, являются его доходомп. 1 ст. 210 НК РФ. Поэтому корректировка удержанного НДФЛ и начисленных с него отпускных взносов ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете не требуетсяПисьмо Минфина от 26.07.2018 № 03-15-06/52554.
* * *
В заключение напомним, что предоставлять отпуск авансом можно только в пределах рабочего года, а не на несколько лет впередПисьмо Минтруда от 25.10.2018 № 14-2/ООГ-8519. И обычно в таком случае сумм, начисленных увольняющемуся работнику при окончательном расчете, бывает достаточно для удержания «авансовых» отпускных.
