Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 29 июля 2016 г.

Содержание журнала № 16 за 2016 г.

Присматриваемся к скидкам

Оформление и НДС-учет скидок у продавца и покупателя

Предлагаемые продавцами скидки могут быть самыми разными. Но для учетных целей прежде всего важно, что:

• скидка уменьшает цену товара;
• она может быть предоставлена как до отгрузки товара, так и после нее.

Скидки предоставлены до отгрузки

Тогда продавец оформит документы на отгрузку (накладную) уже с учетом предоставленной скидки. Цена товара в них будет указана ниже некой базовой цены, по которой товар продается на обычных условиях (другим покупателям или в другое время).

В счете-фактуре продавец также укажет уже новую, сниженную цену товара, с которой и рассчитает НДС.

Никаких сложностей с бухгалтерским и «прибыльным» учетом такой продажи нет:

• продавец отразит выручку исходя из сниженной отгрузочной цены — как в бухгалтерском учетепп. 6, 6.5 ПБУ 9/99; Письмо Минфина от 12.05.2014 № 07-01-06/22185, так и в «прибыльном» и НДС-учетеп. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166 НК РФ; Письма Минфина от 28.05.2010 № 03-07-11/216; ФНС от 01.04.2010 № 3-0-06/63;
• покупатель оприходует товар по той же сниженной ценепп. 7, 8 ПБУ 6/01; пп. 5, 6 ПБУ 5/01; пп. 5, 6.5 ПБУ 10/99; п. 2 ст. 254, п. 1 ст. 257 НК РФ и заявит с нее НДС к вычетуп. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ.

В том же порядке учитываются скидки, предоставленные следующим образом. Начиная с достижения определенного объема закупок снижается цена товаров, поставляемых в дальнейшем. Понятно, что такая скидка относится к продаже новых партий товаров.

Ретроскидка

Так называют скидку, предоставляемую уже после отгрузки товара и оформления документов на него.

Документальное оформление

Можно выделить два варианта документального оформления ретроскидок у продавцов — плательщиков НДС. И тот и другой не требуют вносить изменения в накладную или универсальный передаточный документ (УПД)Письмо ФНС от 24.01.2014 № ЕД-4-15/1121@ (п. 1).

ВАРИАНТ 1. Составляются два документа.

Во-первых, документ на изменение стоимости отгруженных товаровПисьмо Минфина от 19.12.2006 № 07-05-06/302. Это может быть, к примеру:

• <или>акт о снижении цены или предоставлении скидки;
• <или>дополнительное соглашение к договору поставки;
• <или>кредит-нота (извещение об уменьшении задолженности покупателя на величину скидки);
• <или>авизо;
• <или>универсальный корректировочный документ со статусом «2»приложение 2 к Письму ФНС от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@.

Приведем пример акта о снижении цены вследствие предоставления скидки.

Во-вторых, потребуется корректировочный счет-фактура, в котором нужно отразить изменение стоимости товара.

Основанием для выписки корректировочного счета-фактуры служит первичный документ, свидетельствующий о предоставлении скидки. Не забывайте о том, что КСФ надо выписать в течение 5 календарных дней с момента составления первички на ретроскидкуабз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ. Правда, продавец сам заинтересован поскорее выставить КСФ, о чем расскажем чуть ниже.

Если уменьшается цена нескольких партий товаров, отгруженных в разное время, то нужно будет составить:

• <или>несколько корректировочных счетов-фактур — на каждую из партий;
• <или>единый корректировочный счет-фактуру на изменение стоимости отгруженных товаров, указанных в двух и более счетах-фактурахподп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ.

Часто оптовики составляют именно единые КСФ. В них надо указывать данные только по тем товарам, стоимость которых изменяется — в нашем случае уменьшается. При этом количественные и стоимостные показатели товаров до изменения надо перенести из счетов-фактур, к которым выставляется единый КСФподп. 5, 7, 8, 12, 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ; подп. «в» п. 1, подп. «в», «д», «ж», «ф» п. 2 Правил заполнения КСФ, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 (далее — Постановление № 1137). А по строке 1б единого КСФ надо перечислить реквизиты всех корректируемых счетов-фактурПисьмо Минфина от 20.05.2016 № 03-07-09/29055; подп. «в» п. 1 Правил заполнения КСФ, утв. Постановлением № 1137.

Главное же удобство единого КСФ заключается в том, что по одной его строке можно суммарно отразить изменение стоимости товаров из разных отгрузок (по которым изначально были выставлены разные счета-фактуры). Правда, это допустимо лишь в том случае, когда совпадает не только наименование товара (причем полное, с указанием марки и других характеристик, если они были в счетах-фактурах ранее), но и начальная цена товаров и их цена после изменения. Понятно, что должны быть одинаковыми и ставки НДС по этим товарам в исходных счетах-фактурахподп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ; подп. «а», «д»—«е», «п» п. 2 Правил заполнения КСФ, утв. Постановлением № 1137; Письмо Минфина от 08.09.2014 № 03-07-15/44970.

ВАРИАНТ 2. Оформляется универсальный корректировочный документ (УКД) со статусом «1», который объединяет в себеПисьмо ФНС от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@:

• корректировочный счет-фактуру;
• документ на изменение стоимости ранее отгруженных товаров.

Целесообразно его применять тем, кто для оформления отгрузки составлял УПД, — для них такой формат будет уже привычным.

Правила заполнения «счет-фактурной» части УКД такие же, как и правила заполнения корректировочного счета-фактуры. Из этого можно сделать вывод, что продавец может составить единый УКД, в котором будут отражены изменения по нескольким отгрузкам.

НДС-учет ретроскидок

Продавец может принять к вычету разницу между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости товаров до и после уменьшенияабз. 3 п. 3 ст. 168, абз. 3 п. 1, п. 2 ст. 169, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ.

Продавец регистрирует корректировочный счет-фактуру (УКД со статусом «1» или единый КСФ) в книге покупок при условии, что у него есть документ на изменение стоимости товара, свидетельствующий о том, что покупатель уведомлен о предоставлении скидки или согласен с нейпп. 1, 12 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением № 1137.

Налоговый кодекс дает продавцу достаточно длительный срок для заявления такого вычета — 3 года со дня составления корректировочного счета-фактуры или его аналогап. 10 ст. 172 НК РФ.

Покупателю придется восстановить часть входного НДС, принятого к вычету при оприходовании товаровподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ. Сделать это нужно в том квартале, на который приходится наиболее ранняя из датабз. 3 подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ:

• <или>дата получения первичного документа об изменении стоимости;
• <или>дата получения КСФ (УКД, единого КСФ).

Причем в книге продаж надо регистрировать тот документ, который получен первымабз. 2 п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением № 1137.

Учтите, что налоговики внимательно следят не только за тем, как называется в договоре мера поощрения покупателя, но и за ее оформлением и экономическим содержанием. Так, однажды налоговики предъявили претензии покупателю, который по условиям договора получал от продавца бонусы за объем закупок, комплектность и расширение ассортимента товаров. Однако бонусы не выплачивались деньгами, покупатель зачитывал их в счет оплаты кредиторской задолженности, что налоговики истолковали как снижение стоимости товаров. Причем такие бонусы изменяли цену отгруженного ранее товара, то есть являлись по своей сути ретроскидками. Следовательно, покупатель должен был уменьшить предъявленный к вычету НДС на сумму скидки. Судьи, в том числе и Верховного суда, поддержали налоговиковПостановление АС СКО от 22.01.2016 № А53-22020/2014; Определение ВС от 06.05.2016 № 308-КГ16-3801.

Если скидка превращается в аванс

Иногда продавец предоставляет покупателю предусмотренную договором скидку уже после того, как товар полностью оплачен покупателем. Такая ситуация встречается и при предоставлении ретроскидок, и при обычных скидках (о которых договариваются еще до отгрузки товара), если за товар по первоначально согласованной цене была внесена стопроцентная предоплата. В таких случаях продавец:

• <или>возвращает покупателю часть денег, равную сумме предоставленной скидки;
• <или>учитывает сумму скидки в качестве аванса под другую поставку.

Во втором случае (когда скидка учитывается как аванс) продавец должен исчислить с такого аванса НДС по расчетной ставке в периоде предоставления скидкип. 1 ст. 154, подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ; Письмо Минфина от 31.08.2012 № 03-07-15/118. В дальнейшем поставщик сможет принять к вычету НДС с аванса при отгрузке партии товара, в счет оплаты которой будет зачтен авансп. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.

Покупатель же, получивший ретроскидку, превращенную в аванс, не имеет права на вычет НДС по такому авансу. Ведь чтобы покупатель мог принять к вычету авансовый НДС, необходимы договор, платежное поручение на перевод денег и счет-фактурап. 12 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ. А в указанной ситуации авансовой платежки нет.

Если же покупатель сделал предоплату за товары по первоначально согласованной цене, принял к вычету авансовый НДС, а потом (еще до отгрузки) цена товаров уменьшилась на сумму скидки, оснований для восстановления НДС с суммы аванса, автоматически переходящего на следующую поставку, нет. Так что покупатель при получении товара, по которому предоставляется скидка, примет к вычету входной НДС по нему и на ту же сумму восстановит авансовый НДС, ранее принятый к вычету. А оставшийся авансовый НДС он восстановит после того, как получит новую партию товара и заявит вычет входного НДС по ней.

***

Тому, как продавцу отразить ретроскидку в бухгалтерском и налоговом учете, мы посвятим отдельную статью в следующем номере . А о «прибыльном» учете у покупателя расскажем в , 2016, № 18, с. 42.