НДФЛ с матвыгоды — 2024: старые займы в новых обстоятельствах
Начислять ли НДФЛ, если работник уже уволился
В 2019 г. организация выдала работнику заем под 7%. Тогда это было больше 2/3 ключевой ставки ЦБ и никакой матвыгоды у работника не было. Матвыгода за 2021—2023 гг. от НДФЛ освобожденап. 90 ст. 217 НК РФ.
В 2024 г. срок займа еще не истек. Ставка 7% теперь уже меньше 2/3 ключевой ставки ЦБ (16%). Однако в 2023 г. работник уволился. Обязаны ли мы в 2024 г. исчислять НДФЛ с матвыгоды по займу, учитывая, что трудовых отношений сейчас уже нет?
— Действительно, в 2024 г. из-за роста ключевой ставки под НДФЛ с матвыгоды подпали и те займы, которые в прошлые годы были выданы работникам под рыночные на тот момент процентыподп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ. Из-за этого некоторые крупные компании даже стали в 2024 г. выплачивать таким работникам компенсацию в сумме возникшего налога.
Последний раз Центробанк поднимал ключевую ставку в декабре прошлого года. Посмотрим, какое решение по ставке будет принято на очередном заседании Совета директоров ЦБ, которое запланировано на 26 апреля
Вероятнее всего, скоро эта проблема будет решена. В Госдуму внесен правительственный законопроект с изменениями в НК, в котором есть и поправка в подп. 1 п. 2 ст. 212 НКзаконопроект № 577665-8, внесен в Госдуму 18.03.2024 Правительством. Она предполагает, что при определении матвыгоды за месяц следует:
•сравнить значения ключевой ставки ЦБ на последний день этого месяца и на дату выдачи займа;
•исходя из 2/3 от меньшего из значений посчитать сумму процентов по займу за этот месяц;
•сравнить результат с суммой процентов за месяц по условиям договора. Если они меньше, то разница — облагаемая НДФЛ матвыгода; если больше — облагаемой матвыгоды за этот месяц нет.
Таким образом, сам по себе рост ключевой ставки ЦБ не будет приводить к появлению облагаемой матвыгоды, если ее не было на момент выдачи займа. Предполагается, что эта поправка вступит в силу через месяц после того, как закон пройдет все стадии рассмотрения и будет официально опубликован. Ее действие распространят на доходы в виде матвыгоды, полученные начиная с 1 января 2024 г.
Однако сейчас это все пока на стадии законопроекта и действует старый порядок.
Кроме того, после принятия поправки все равно останется вопрос о том, следует ли начислять с возникающей матвыгоды НДФЛ, если работник уже уволен.
Напрямую об этом в НК не сказано. Формулировка такая: матвыгода, полученная от экономии на процентах, признается доходом, если заем получен от фирмы или ИП, с которыми человек состоит в трудовых отношенияхабз. 6, 7 подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ. Здесь в увязке с получением матвыгоды (то есть на последнее число очередного месяцаподп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ) использовано настоящее время: сказано «состоит» (а не «состоял» на момент выдачи займа). И можно сделать вывод, что если на очередную дату получения дохода в виде матвыгоды нет трудовых отношений, то облагаемого дохода не возникает. Вместе с тем в 2022 г. Минфин разъяснял, что материальная выгода признается облагаемым доходом и после прекращения трудовых отношенийПисьмо Минфина от 22.09.2022 № 03-04-05/91805. Писем по сложившейся в 2024 г. ситуации не обнародовано.
За разъяснениями мы обратились к специалисту ФНС.
Увольнение работника и НДФЛ с матвыгоды по займам
  | МОРОЗОВ Дмитрий Александрович Государственный советник РФ 2 класса |
— Полагаю, что если на момент выдачи физлицу займа оно состояло в трудовых отношениях с организацией (ИП), то в 2024 г., несмотря на состоявшееся увольнение, материальная выгода считается облагаемым доходом и заимодавец должен исчислять с него НДФЛ. В абз. 7, 8 подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ нет прямого указания на то, что условие о наличии трудовых отношений в целях исчисления налога с дохода в виде материальной выгоды должно выполняться именно на дату фактического получения дохода (последний день каждого месяца по месяц погашения займа включительноподп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ). Как нет такого указания и по условию о наличии взаимозависимости — по нему аналогичный подход: если оно выполняется на дату выдачи займа, то матвыгода признается облагаемым доходом в течение всего срока, на который он предоставлен.
В соответствии с этим подходом в 2024 г.:
•организация должна исчислять и показывать в расчете 6-НДФЛ (см. здесь) налог с матвыгоды бывшего работника;
•поскольку удерживать его не из чего, по окончании года следует не позднее 25 февраля сообщить ИФНС и заемщику о невозможности удержания. То есть отразить доход и налог (как исчисленный и неудержанный) в отдельном разделе 2 расчета 6-НДФЛ и в прилагаемой к годовому расчету справке о доходах физлица, такую же справку выдать заемщику. Потом инспекция пришлет ему уведомление на уплату этой суммып. 5 ст. 226, п. 6 ст. 228 НК РФ;
•если этого не сделать, будет штраф за недостоверные сведения в НДФЛ-отчетности: для организации — 500 руб.п. 1 ст. 126.1 НК РФ, для руководителя — от 300 до 500 руб.ч. 1 ст. 15.6, примечание к ст. 2.4 КоАП РФ
Таким образом, безопаснее придерживаться изложенного специалистом ФНС подхода. Из него и будем исходить в ответах на следующие вопросы.
Справка
Матвыгода по займам признается доходом физлица при наличии хотя бы одного обстоятельстваподп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ:
•заем получен от организации (ИП), которая является его взаимозависимым лицом или работодателем;
•экономия на процентах — это фактически матпомощь либо форма исполнения какого-то встречного обязательства организации (ИП) перед физлицом (например, по оплате его товаров, работ, услуг).
Уволенный ранее работник с непогашенным займом вновь принят на работу
В 2022 г. организация выдала работнику беспроцентный заем. В 2023 г. он уволился. С 1 апреля 2024 г. вновь трудоустраивается в эту же организацию, заем еще не погашен. Когда начинать начислять и платить НДФЛ с матвыгоды?
— Исходя из приведенных разъяснений специалиста ФНС, безопаснее начислить НДФЛ с матвыгоды уже на 31 января, 29 февраля, 31 марта (и далее начислять на конец каждого месяца по месяц погашения займа включительно). Ведь получается, что, несмотря на отсутствие трудовых отношений в январе — марте, вы с 01.01.2024 должны выполнять обязанности налогового агента по НДФЛ с доходов в виде матвыгоды. Налог, исчисленный с матвыгоды за январь — март, нужно:
•показать в расчете 6-НДФЛ за I квартал (см. здесь);
•удержать из первой же выплаты работнику (в пределах 50% выплачиваемой на руки суммы) — скорее всего, это будет зарплата за отработанные в первой половине апреля днип. 4 ст. 226 НК РФ.
Если этого не сделать, а первый раз в 2024 г. исчислить НДФЛ с экономии на процентах на 30 апреля (то есть начиная с матвыгоды за месяц приема на работу), есть риск, что проверяющие не только оштрафуют за недостоверные сведения в 6-НДФЛ, но и дополнительно:
•взыщут с вашей организации доначисленный с матвыгоды за январь — март НДФЛ (с пенями), поскольку фирма платит работнику зарплату и у нее есть возможность удержать налогп. 10 ст. 226 НК РФ;
•оштрафуют за невыполнение обязанности по удержанию налога на 20% от его суммып. 1 ст. 123 НК РФ.
Замена старого займа на новый
В 2022 г. ООО одному из учредителей с долей участия 70% выдало заем на 3 года. Впоследствии его доля уменьшилась до 20%, и поэтому на 1 января 2024 г. он больше не считается взаимозависимым лицомп. 2 ст. 105.1 НК РФ. Рассматриваем возможность сейчас выдать ему новый заем, а одновременно он досрочно погасит старый. Тогда по новому займу взаимозависимости не будет ни на момент его выдачи, ни в течение срока его действия. Есть ли риски?
— Само по себе досрочное погашение одного займа и последующая выдача нового не нарушение. Стороны свободны в заключении договоровст. 421 ГК РФ, сумма займа поступает в собственность заемщика и он вправе распоряжаться ею по своему усмотрениюп. 1 ст. 807 ГК РФ. Да и основания признания ООО и учредителя взаимозависимыми по доле участияподп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ на данный момент уже нет.
Тем не менее если эти операции провести в один день или с незначительным разрывом по времени и при этом новый заем будет идентичен старому по сумме, процентам и сроку возврата, то нельзя исключить риск того, что в случае проверки налоговая инспекция расценит эти операции как совершенные с единственной целью — уйти от НДФЛ с матвыгодыст. 54.1 НК РФ. Ведь никаких иных результатов они не дадут: обязательства заемщика перед ООО останутся по сути такими же, как были. Тогда ИФНС может доначислить налог с матвыгоды и штраф за неотражение дохода и налога в 6-НДФЛ. А если были какие-то выплаты этому учредителю, из которых можно было удержать налог (например, дивиденды), — еще и взыскать с ООО сумму налога, пени и штраф за неудержаниеп. 1 ст. 126.1, п. 1 ст. 123, п. 10 ст. 226 НК РФ.
Кроме того, если речь идет об оформлении выдачи и возврата займов наличными через кассу, то учтите, что источником могут быть только деньги, снятые со счета ООО, а полученную в виде погашения займа сумму из кассы нельзя расходовать — сначала нужно зачислить на счетп. 1 Указания ЦБ от 09.12.2019 № 5348-У. За нарушение этих требований предусмотрен штрафч. 1 ст. 15.1 КоАП РФ.
Займы мобилизованному работнику или учредителю
Должны ли мы начислять НДФЛ с матвыгоды по займу мобилизованному работнику? Предусмотрены ли какие-то льготы?
— В связи с мобилизацией работника (а также со службой по контракту или добровольцем) трудовой договор с ним приостанавливаетсяст. 351.7 ТК РФ. Однако, как было сказано выше, важно, что трудовые отношения были на момент выдачи займа. Если мобилизован учредитель или иной участник общества, значение имеет наличие взаимозависимости с ним (доля участия более 25%) на момент выдачи займап. 2 ст. 105.1 НК РФ.
Никаких специальных льгот для таких заемщиков в НК не предусмотрено. Экономия на процентах может быть формой матпомощи, об этом прямо сказано в НКп. 1 ст. 212 НК РФ. Матпомощь, связанная с прохождением службы, освобождена от НДФЛ, но только если выдана деньгами и/или иным имуществомп. 93 ст. 217 НК РФ. А матвыгода — это не деньги и не имущество. Поэтому, даже если из документов, которыми оформлена выдача займа, видно, что беспроцентные условия — форма матпомощи в связи с мобилизацией, эта льгота не действует.
Таким образом, несмотря на мобилизацию, в 2024 г. матвыгода в виде экономии на процентах — доход, с которого налоговый агент должен исчислять НДФЛ. Из-за отсутствия выплат удержать налог не из чего, нужно только показывать его в расчете 6-НДФЛ.
* * *
Не облагаются НДФЛ доходы, в том числе в виде матвыгоды, полученные физлицами, пострадавшими от чрезвычайных ситуацийп. 46 ст. 217 НК РФ. ФНС относит к ним и мобилизованных работников (добровольцев). Но отмечает, что это касается только доходов, выплачиваемых в связи с ранением, увечьем, иным повреждением здоровья в ходе СВО, в связи с прохождением лечения в медицинских учрежденияхПисьмо ФНС от 05.09.2023 № БС-4-11/11284.
