Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 10 апреля 2023 г.
Кто признается НДФЛ-агентом с доходов в виде выигрышей в различных ситуациях
Уплатить НДФЛ с доходов физлица в виде выигрыша (приза) должна организация (ИП), которая их выплачивает. Она признается источником таких доходов физлица и налоговым агентомпп. 1, 2 ст. 226 НК РФ; Письмо Минфина от 14.11.2022 № 03-04-05/110432. Правилами мероприятия нельзя установить, что призер сам обязан рассчитать налог и перечислить его в бюджет. Такое условие не будет иметь юридической силып. 3 ст. 2 ГК РФ; Письмо Минфина от 13.11.2020 № 03-04-06/98864.
Справка
Есть случаи, когда организация, выплачивающая выигрыш, не должна исчислять НДФЛ. К таким исключениям относятся доходы в виде выигрышейст. 214.7, подп. 5 п. 1 ст. 228 НК РФ:
•от участия в азартных играх, проводимых в букмекерской конторе и тотализаторе, а также в лотерее. В этом случае порядок уплаты НДФЛ зависит от величины выигрыша. Так, если выигрыш 15 000 руб. и более, налог удерживает и перечисляет налоговый агент. Если менее 15 000 руб., налог уплачивает физлицо;
•в казино и залах игровых автоматов. В таком случае налог исчисляют налоговые органы по истечении года на основании данных, полученных от игровых заведений. Физлица сами уплачивают налог на основании уведомлений налоговых органов.
Обычно в мероприятиях, в рамках которых выплачивают выигрыши (в конкурсах, играх, акциях и т. д.), присутствуют две стороны — организатор и участники. Здесь все просто: организатор мероприятия выплачивает доходы и признается налоговым агентом.
Но бывает так, что в проведении мероприятия участвует не одна организация. Например, у мероприятия может быть несколько организаторов, вручающих призы. Кроме того, призы может вручать (перечислять) не организатор, а третье лицо. Ведь организация, которая планирует провести мероприятие (далее — Организатор), может привлечь другую организацию для оказания ей услуг по его проведению (далее — Исполнитель). Также в рамках мероприятия могут оказываться услуги спонсорской рекламы и вручаться призы Спонсора. Как определить, у кого возникают обязанности налогового агента в этих ситуациях?
Все зависит от особенностей и условий договорных отношений между сторонами в каждом конкретном случае. Рассмотрим возможные ситуации.
Внимание
Если организация не исполнит обязанности НДФЛ-агента, ИФНС может взыскать с нее налог, начислить штраф и пенипп. 1, 9 ст. 75, п. 1 ст. 123 НК РФ.
Ситуация 1. У мероприятия два и более Организатора, которые совместно формируют призовой фонд своими вкладами. В этом случае каждый из организаторов является НДФЛ-агентом в отношении призов, которые он внес в призовой фондПисьмо Минфина от 30.12.2015 № 03-04-06/77705.
Ситуация 2. Призы вручает Исполнитель, оказывающий Организатору услуги по проведению мероприятия. Давным-давно Минфин указал, что налоговым агентом признается организация, выплачивающая выигрышиПисьмо Минфина от 18.07.2006 № 03-05-01-04/215. Однако позднее ведомство разъяснило, что НДФЛ-агентом будет являться Организатор, за счет средств которого образуется призовой фондПисьмо Минфина от 15.03.2018 № 03-04-06/16262. Даже несмотря на то, что фактически призы гражданам передает Исполнитель в рамках своих обязательств по договору с Организатором.
Чтобы узнать позицию госорганов, мы обратились к специалисту ФНС.
Кто является НДФЛ-агентом, если призы вручаются Исполнителем по договору об оказании услуг
  | МОРОЗОВ Дмитрий Александрович Государственный советник РФ 3 класса |
— При решении вопроса о том, какая из организаций признается налоговым агентом (Организатор или Исполнитель), необходимо учитывать вид договора, заключенного сторонами, и правовой статус, в рамках которого проводит акцию Исполнитель.
В случае если Исполнитель действует на основании договора возмездного оказания услуг, то призы вручаются (выплачиваются) от лица Исполнителя. В этом случае он и признается налоговым агентомп. 1 ст. 226 НК РФ.
По этому вопросу есть Письмо Минфина от 15.03.2018 № 03-04-06/16262, согласно которому НДФЛ-агентом является Организатор, за счет средств которого образуется призовой фонд. Однако нужно учитывать, что неудержание Исполнителем НДФЛ в такой ситуации может повлечь для него споры с налоговыми органами.
При выплате денежных призов налоговым агентом всегда будет Исполнитель, который их непосредственно выплачивает (за исключением ситуации, когда сторонами заключен агентский договор).
При вручении неденежных призов существенным условием для определения лица, признаваемого НДФЛ-агентом, является также наличие права собственности на призы. Источником выплаты дохода и налоговым агентом будет та организация, которой принадлежат призы. В рамках договора об оказании услуг, не являющегося агентским, призы, как правило, принадлежат Исполнителю.
Однако если Исполнитель, исходя из условий договора, лишь вручает призы, не имея на них права собственности, то он не может являться налоговым агентом. В этом случае НДФЛ-агентом будет Организатор, которому принадлежат призы.
Следовательно, Исполнитель признается налоговым агентом, если он:
•вручает неденежный приз, принадлежащий ему на праве собственности. В этом случае он обязан сообщить по окончании года в налоговый орган и физлицу о невозможности удержания налога (при отсутствии выплаты физлицу доходов в денежной форме в течение года)п. 5 ст. 226 НК РФ;
•выплачивает денежный приз. В этом случае он должен исчислить, удержать и уплатить НДФЛ в бюджетпп. 1—4 ст. 226 НК РФ.
Таким образом, подходы к решению вопроса о том, кто в такой ситуации будет налоговым агентом, могут отличаться, что допускает наличие разных позиций. По нашему мнению, следуя позиции ФНС, нужно исходить из того, что НДФЛ-агентом является Исполнитель (при условии, что призы принадлежат ему на праве собственности), поскольку именно он будет источником доходов. Если ИФНС заинтересуется, почему Организатор не исполнил обязанности налогового агента, дополнительным аргументом в его пользу послужит то, что их исполнил его контрагент (Исполнитель), являющийся источником таких доходов физлиц и налоговым агентом.
Упомянутые в статье Письма Минфина можно найти:
раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс
В договоре нужно установить порядок приобретения призов, из которого будет однозначно следовать, кому они принадлежат на момент вручения физлицам.
Ситуация 3. Призы вручает посредник-агент. По общему правилу агенты действуют за счет принципалап. 1 ст. 1005 ГК РФ. Кроме того, все, что принципал передает агенту, остается собственностью принципала. Так же как и то, что агент приобретает за счет принципалап. 1 ст. 996, статьи 1001, 1011 ГК РФ. Из разъяснений Минфина следует, что агенты, оказывающие посреднические услуги, не являются источниками выплаты дохода физлиц и НДФЛ-агентамиПисьма Минфина от 09.12.2020 № 03-04-06/107775, от 28.07.2020 № 03-04-05/65755, от 15.04.2016 № 03-04-05/21896. Для рассматриваемой нами ситуации подтверждает это и специалист ФНС.
Кто является налоговым агентом по доходам в виде призов, вручаемых посредником
| | МОРОЗОВ Дмитрий Александрович Государственный советник РФ 3 класса |
— По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципаласт. 1005 ГК РФ. Если вручение (перечисление) приза физлицу осуществляется Исполнителем на основании агентского договора, он не является источником выплаты дохода и налоговым агентом. Независимо от того, действует он от своего имени или от имени принципала, а также от формы выплаты дохода.
Аналогичные выводы содержатся в разъяснениях МинфинаПисьма Минфина от 09.12.2020 № 03-04-06/107775, от 15.04.2016 № 03-04-05/21896, в которых указано, что организация (ИП), действующая по агентскому договору в качестве агента третьего лица, не признается налоговым агентом.
Кроме того, в такой ситуации призы, которые Организатор передал Исполнителю или которые Исполнитель приобрел за счет Организатора, являются собственностью Организатора как принципалап. 1 ст. 996, статьи 1001, 1011 ГК РФ.
Таким образом, в этой ситуации налоговым агентом является Организатор-принципал. При этом информацию, необходимую для исчисления сумм НДФЛ и представления отчетности по НДФЛ, ему обязан передать Исполнительст. 1008 ГК РФ.
Возможен и иной подход. Если исходить из того, что доходы физические лица получают от организации-посредника, не являющейся налоговым агентом, то НДФЛ они должны уплачивать самостоятельно на основании представляемой ими налоговой декларацииподп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ. Однако при следовании этому подходу Организатор (заказчик услуг), не исполнивший обязанности налогового агента, имеет риск возникновения споров с налоговыми органами.
Ситуация 4. Договор об оказании услуг по проведению мероприятия является смешанным договором. Договор об оказании услуг может иметь признаки агентского договора. Например, им может быть предусмотрено, что Организатор сам приобретает призы и передает их Исполнителю для вручения. Или Исполнитель приобретает призы по поручению и за счет средств Организатора. При этом из договора может следовать, что призы до момента вручения физлицам принадлежат Организатору. В этом случае договор будет являться смешанным, имеющим признакипп. 3, 4 ст. 421 ГК РФ:
•договора оказания услуг в части оказания услуг по проведению мероприятия;
•агентского договора в части приобретения и вручения призов.
И поскольку Исполнитель при вручении призов действует как агент и не является их собственником, НДФЛ-агентом будет Организатор.
Ситуация 5. Призы вручаются в рамках спонсорской рекламы. При проведении мероприятия могут оказываться услуги спонсорской рекламып. 10 ст. 3 Закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ, в рамках которой Организатор или Исполнитель могут вручать участникам призы, например, с логотипом Спонсора. Кто является налоговым агентом в такой ситуации? Мы обратились с этим вопросом к специалисту ФНС.
Кто является налоговым агентом при вручении призов Спонсора мероприятия
| | МОРОЗОВ Дмитрий Александрович Государственный советник РФ 3 класса |
— Ответ на вопрос также зависит от того, в рамках какого договора осуществляются эти действия и кому принадлежит право собственности на призы. Если в рамках мероприятия оказываются услуги спонсорской рекламы на основании договора возмездного оказания услуг, налоговым агентом является Организатор (Исполнитель), вручающий призы. Упоминание в ходе мероприятия о его Спонсоре и наличие на призах его логотипа значения для решения этого вопроса не имеет.
Но если призы Организатору (Исполнителю) передает для вручения Спонсор, решение вопроса зависит также и от того, переходит ли право собственности на призы от Спонсора к Организатору (Исполнителю). Если договором это не предусмотрено, призы принадлежат Спонсору. И именно он в такой ситуации является налоговым агентом.
Если договор между Спонсором и Организатором в части передачи призов носит посреднический характер, источником дохода и налоговым агентом является Спонсор.
* * *
При решении вопроса о том, кто является налоговым агентом, необходимо учитывать все обстоятельства каждой конкретной ситуации. Кроме того, как видим, в некоторых случаях подходы к решению этого вопроса могут отличаться. Поэтому нужно заранее согласовать с контрагентом, кто, исходя из особенностей договорных отношений, является для физлиц источником дохода и НДФЛ-агентом. Это поможет избежать спорных ситуаций между организациями, а также снизить риски спора с проверяющими.
Напомним, что с 2023 г. налоговому агенту больше не нужно перечислять НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты доходап. 6 ст. 226 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2023). Теперь агентский НДФЛ уплачивается в бюджет в составе ЕНП в общие срокип. 1 ст. 11.3, п. 6 ст. 226 НК РФ.
