Улучшения отделимые и неотделимые: почувствуйте разницу

Очень важно улучшения отличать от ремонта. Ведь от этого зависит, кто понесет бремя расходов и как их учесть. Так, затраты на ремонт (текущий и капитальный) учитываются в расходах единовременно (ст. 260 НК РФ; пп. 5—10 ПБУ 10/99). А налоговый и бухгалтерский учет расходов на создание улучшений зависит от того, отделимые они или нет. И в большинстве случаев затраты на создание улучшений — это капвложения, учитываемые в расходах постепенно.

Итак, как же понять, какой объект учета у вас?

1 (п. 2 ст. 616 ГК РФ); 2 (п. 14.2 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ; ст. 11 НК РФ; приложение 8 к Положению, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279); 3 (п. 1 ст. 616 ГК РФ); 4 (п. 14 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ; ст. 11, п. 2 ст. 257 НК РФ; Письма Минфина от 12.10.2011 № 03-03-06/1/663, от 18.11.2009 № 03-03-06/1/763); 5 (п. 1 ст. 623 ГК РФ); 6 (пп. 2, 3 ст. 623 ГК РФ)

Когда согласие арендодателя нужно, а когда — нет

Если вы соберетесь производить отделимые улучшения арендованного имущества, то согласие арендодателя можно и не получать. Ведь эти улучшения являются вашей собственностью и покрываются за ваш счет (п. 1 ст. 623 ГК РФ).

А вот прежде чем создавать неотделимые улучшения, нужно получить согласие собственника, поскольку от этого зависит:

• кто будет нести все расходы по созданию улучшений;
• порядок учета этих расходов при налогообложении и в бухучете.

Если вы не получите согласие арендодателя на улучшение имущества, то можете столкнуться с такими негативными последствиями:

• во-первых, даже если арендодатель и примет эти улучшения, то может не возместить вам их стоимость. Ведь по закону он не обязан это делать (п. 3 ст. 623 ГК РФ);
• во-вторых, арендодатель может потребовать все вернуть в первоначальное состояние (демонтировать улучшения) (ст. 622 ГК РФ), а для вас это опять же дополнительные расходы;
• в-третьих, вы не сможете учесть эти расходы для целей налогообложения (подробнее см. с. 33).

Если арендодатель согласен на создание вами неотделимых улучшений, тогда в договоре аренды или дополнительном соглашении к нему надо указать (п. 2 ст. 623 ГК РФ):

• какие работы будут сделаны;
• за чей счет будут производиться неотделимые улучшения:

• <или>за ваш счет (то есть арендатора);
• <или>за счет арендодателя. Тогда он возместит вам стоимость улучшений. Кстати, даже если в договоре/допсоглашении вы не оговорите, за чей счет производятся неотделимые улучшения, арендодатель все равно обязан будет возместить вам их стоимость;
• <или>частично за ваш счет, частично за счет арендодателя.

***

В следующей статье мы расскажем, как бухгалтерам организаций-арендаторов отразить произведенные улучшения в бухучете и как их учитывать при исчислении различных налогов. ■

Учет отделимых улучшений

Сразу скажем, что с учетом отделимых улучшений (передвижных перегородок, кондиционеров, съемной аппаратуры системы видеонаблюдения) никаких проблем нет.

Налоговый и бухгалтерский учет

Для правильного отражения улучшений в бухгалтерском и налоговом учете нужно смотреть на их стоимость и срок полезного использования (далее — СПИ):

• <если>ваше отделимое улучшение стоит не более 40 000 руб. или его СПИ 12 месяцев и меньше, вы учитываете его как МПЗ и списываете в расходы единовременно при вводе в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ; пп. 4, 5 ПБУ 6/01);
• <если>улучшение стоит более 40 000 руб. и его СПИ превышает 12 месяцев — это отдельное основное средство (далее — ОС) (пп. 4, 5 ПБУ 6/01; п. 1 ст. 256 НК РФ). Его стоимость вы будете списывать на расходы по мере начисления амортизации (ст. 259 НК РФ; п. 17 ПБУ 6/01). При этом в налоговом учете вы можете применить амортизационную премию — при вводе в эксплуатацию единовременно списать 10% (30% — по ОС, относящимся к 3—7-й амортизационным группам) стоимости созданного объекта (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Заметим, что если в соответствии с вашей учетной политикой в целях бухучета актив признается ОС в пределах другого лимита (меньше 40 000 руб.), то вам нужно руководствоваться этим лимитом при отнесении отделимого улучшения к ОС (пп. 4, 5 ПБУ 6/01).

Налог на имущество

С отделимых улучшений, которые являются ОС, вам не придется платить налог на имущество, поскольку эти улучшения относятся к движимому имуществу (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ).

НДС

Входной НДС по отделимому улучшению вы принимаете к вычету (разумеется, при выполнении всех других условий: вы плательщик НДС, у вас есть счет-фактура по расходам):

• <если>это МПЗ — в момент оприходования на счет 10 «Материалы» (п. 1, подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ);
• <если>это ОС — в момент принятия к учету на счет 01 «Основные средства» или 07 «Оборудование к установке» (Письма Минфина от 24.01.2013 № 03-07-11/19, от 18.09.2012 № 03-07-11/380).

Если по окончании срока аренды вы договоритесь с арендодателем о том, что он возместит вам стоимость отделимых улучшений и оставит их себе, то это будет обычная реализация, облагаемая НДС по ставке 18% (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговый учет неотделимых улучшений

Поскольку, как мы уже рассказывали в предыдущей статье, произведенные вами неотделимые улучшения являются собственностью арендодателя, то их в какой-то момент придется ему передать.

В целях налогового учета неотделимые улучшения считаются переданными арендодателю на наиболее раннюю из дат:

• <или>на день подписания с арендодателем акта приема-передачи результатов работ по созданию неотделимых улучшений;
• <или>на день возврата арендодателю арендованного имущества.

Обратите внимание, когда вы будете приобретать товары, материалы, работы, услуги для создания неотделимых улучшений, проследите, чтобы в первичных документах был указан адрес помещения, которое вы арендуете. Тогда вы без проблем сможете объяснить и арендодателю, и налоговикам, из каких затрат сформировалась стоимость неотделимых улучшений.

Из НК следует, что порядок учета неотделимых улучшений напрямую зависит от двух условий:

• получали вы согласие арендодателя на эти улучшения или нет;
• если согласие получали, то возмещает вам арендодатель стоимость улучшений или нет.

СИТУАЦИЯ 1. Арендодатель согласен на улучшения и возмещает их стоимость

Налог на прибыль. Затраты на создание неотделимых улучшений (стоимость приобретенных материалов, выполненных для вас работ, оказанных вам услуг) вы можете учесть в расходах. Вопрос только в том, в какой момент это сделать.

В прошлом году Минфин разъяснил, что эти затраты арендатор может учесть «для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя, в соответствии с гл. 25 Кодекса при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 Кодекса» (Письмо Минфина от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651).

Мы уточнили в Минфине: означает ли это, что налоговую базу по прибыли надо уменьшать на затраты, связанные с созданием неотделимых улучшений, по мере их возникновения? Оказалось, что нет.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна

Консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Расходы на создание неотделимых улучшений арендатору нужно учитывать на дату подписания арендодателем акта приема-передачи улучшений. Дело в том, что расходы фактически производились для арендодателя, поэтому и учесть их можно будет, когда «заказчик» (арендодатель) примет результат работ”.

Как видим, расходы нужно признавать одновременно с доходами. А причитающуюся к получению от арендодателя сумму возмещения вы признаете в доходах от реализации как раз на дату передачи улучшений арендодателю (ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ; Письмо Минфина от 25.01.2010 № 03-03-06/1/19).

НДС. Входной НДС по материалам, работам, услугам, приобретенным для создания неотделимых улучшений, вы принимаете к вычету в том квартале, в котором (Письмо ФНС от 30.12.2010 № КЕ-37-3/19032):

• оприходуете материалы, примете к учету работы и услуги;
• получите от поставщиков и подрядчиков счета-фактуры на эти материалы, работы, услуги.

При передаче неотделимых улучшений арендодателю вы обязаны исчислить НДС. При этом неважно, своими силами вы улучшали имущество или привлекали для этого подрядчиков. Ведь, по мнению Минфина и ФНС, при передаче арендодателю неотделимых улучшений происходит реализация результата работ (Письма Минфина от 25.02.2013 № 03-07-05/5259, от 26.07.2012 № 03-07-05/29; ФНС от 30.12.2010 № КЕ-37-3/19032).

Поэтому на дату передачи арендодателю улучшений нужно (п. 3 ст. 164, п. 1 ст. 167, пп. 1, 2 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ; пп. 1—3 разд. II приложения № 5 к Постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137):

• с их стоимости исчислить НДС по ставке 18%;
• составить счет-фактуру:

• <или>в двух экземплярах, если арендодатель возмещает вам стоимость неотделимых улучшений;
• <или>в одном экземпляре (только для себя), если арендодатель не возмещает вам их стоимость;

• зарегистрировать счет-фактуру в книге продаж и в части 1 журнала учета счетов-фактур.

Налог при УСНО. Независимо от объекта налогообложения, сумму возмещения вы учитываете в доходах на дату ее получения от арендодателя (на расчетный счет, в кассу) или на дату проведения зачета (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

При объекте «доходы минус расходы» затраты на создание неотделимых улучшений вы учитываете в расходах в общем порядке по кассовому методу, например стоимость материалов и работ — после их принятия на учет и оплаты (п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

СИТУАЦИЯ 2. Арендодатель согласен на улучшения, но их стоимость не возмещает

Налог на прибыль. Неотделимые улучшения — это отдельный объект ОС, его первоначальная стоимость равна стоимости работ по созданию неотделимых улучшений. Эту стоимость вы можете учесть в расходах через амортизацию (п. 1 ст. 258 НК РФ). При этом надо иметь в виду следующее.

1. СПИ неотделимых улучшений определяете так (Письма Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/1/638, от 21.01.2010 № 03-03-06/2/7):

• <если>улучшение поименовано в Классификации основных средств (Классификация, утв. Постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1) (например, лифт, система вентиляции, пожарная сигнализация), по нему можно установить свой СПИ в пределах амортизационной группы, к которой оно относится. Например, лифт относится к 3-й амортизационной группе — по нему можно установить СПИ от 3 лет и 1 месяца и до 5 лет включительно;
• <если>улучшение в Классификации не упомянуто, то его СПИ принимается равным СПИ арендованного ОС (например, у здания — 8-я группа, более 20 лет).

2. По мнению Минфина, по неотделимым улучшениям нельзя применять амортизационную премию, поскольку (Письмо Минфина от 12.10.2011 № 03-03-06/1/663):

• эти улучшения — неотъемлемая часть арендованного имущества, они не остаются на балансе у арендатора, а по окончании срока аренды возвращаются арендодателю;
• для капвложений в арендованные ОС установлен особый порядок начисления амортизации.

3. Амортизировать неотделимые улучшения можно только в течение срока действия договора аренды. И если к окончанию срока действия договора аренды останется недоамортизированная часть неотделимых улучшений, учесть ее в расходах будет нельзя (Письма Минфина от 13.05.2013 № 03-03-06/2/16376, от 03.08.2012 № 03-03-06/1/384).

Имейте в виду, если договор аренды вы пролонгируете (в том числе неоднократно), то без проблем можете амортизировать улучшения в течение всего срока действия договора с учетом пролонгации (Письмо Минфина от 25.10.2011 № 03-03-06/1/689). А вот если вы заключаете новый договор аренды на это имущество, то, по мнению Минфина, должны прекратить начисление амортизации по улучшениям (Письма Минфина от 04.02.2013 № 03-03-06/2/2269, от 04.04.2012 № 03-05-05-01/18). И хотя непонятно, почему ведомство делает такой вывод (ведь отношения сторон такие же, как и при пролонгации), безопаснее именно пролонгировать договор.

НДС. Порядок начисления НДС и принятия входного налога к вычету в этом случае такой же, как и в ситуации 1.

Налог при УСНО. При объекте «доходы минус расходы» стоимость неотделимых улучшений учитывается в расходах в том же порядке, что и расходы на приобретение ОС (п. 4 ст. 346.16 НК РФ; Письмо Минфина от 25.06.2009 № 03-11-06/2/108). То есть в расходы она включается начиная с квартала, в котором произошло последнее из событий (п. 3 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ; п. 3.10 приложения № 2 к Приказу Минфина от 22.10.2012 № 135н):

• <или>оплата работ по созданию неотделимого улучшения;
• <или>ввод в эксплуатацию неотделимого улучшения.

Эти расходы до конца года надо распределить по оставшимся кварталам равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). То есть всю оплаченную стоимость неотделимых улучшений вы можете списать на расходы до конца текущего года.

Казалось бы, все хорошо. Но при УСНО, так же как и при исчислении налога на прибыль, стоимость улучшений учитывается в расходах только в течение срока действия договора аренды. К тому же у ускоренного учета улучшений в расходах есть и оборотная сторона. Так, при передаче арендодателю неотделимых улучшений, возможно, придется пересчитать расходы в том же порядке, что и при досрочной продаже ОС, — учесть в расходах только амортизацию по улучшениям.

А посему, прежде чем учитывать стоимость улучшений в расходах, посмотрите:

• во-первых, когда у вас истекает срок действия договора аренды;
• во-вторых, какой СПИ вы установили для неотделимого улучшения.

Итак, вам выгодно учитывать в расходах всю стоимость улучшений, только если договор аренды будет действовать (п. 3 ст. 346.16 НК РФ):

• <или>более 3 лет с момента учета в расходах стоимости неотделимых улучшений, если срок их полезного использования не больше 15 лет;
• <или>более 10 лет с момента учета в расходах стоимости неотделимых улучшений, если срок их полезного использования свыше 15 лет.

Тогда при передаче неотделимых улучшений арендодателю вам не придется пересчитывать налог при УСНО.

А вот если договор аренды будет действовать меньше указанных сроков, то лучше сразу учитывайте в расходах сумму амортизации по неотделимым улучшениям, исчисленную по правилам гл. 25 НК РФ (а не всю их стоимость). Так вы избежите пересчета налога при УСНО за период с момента учета улучшений в расходах до момента их передачи арендодателю. И вам не придется доплачивать налог и пени.

СИТУАЦИЯ 3. Арендодатель не дал согласие на улучшения

Стоимость неотделимых улучшений, созданных без согласия собственника, по мнению налоговиков, не учитывается:

• в «прибыльных» расходах, поскольку в НК четко сказано, что арендатор может учесть через амортизацию только капвложения, согласованные с арендодателем, но не возмещаемые им. А расходы на неотделимые улучшения, произведенные без согласия арендодателя и им не возмещаемые, не учитываются для целей налогообложения прибыли на основании п. 5 ст. 270 НК РФ (Письмо УФНС по г. Москве от 24.03.2006 № 20-12/25161). Некоторые суды также считают, что в такой ситуации арендатор не может учесть расходы при исчислении налога на прибыль, только по другому основанию: потому что результаты работ передаются безвозмездно (п. 16 ст. 270 НК РФ; Постановления ФАС ПО от 11.05.2011 № А65-12958/2010, от 11.10.2007 № А06-812/07);
• при расчете налога при УСНО по тем же причинам.

Теперь что касается НДС. Входной налог вы принимаете к вычету в общем порядке так же, как и при наличии согласия (см. ситуацию 1).

А вот порядок исчисления налога зависит от того, будет ли арендодатель принимать неотделимые улучшения:

• <если>арендодатель согласится принять несогласованные неотделимые улучшения, то вы начисляете НДС так же, как в ситуации 1;
• <если>арендодатель откажется принять несогласованные неотделимые улучшения, то вы их демонтируете. А поскольку передавать ему вы ничего не будете, то у вас не будет объекта для начисления НДС.

Заметим, что в этом случае ранее принятый к вычету входной НДС по ликвидируемым улучшениям восстанавливать не нужно. Ведь в п. 3 ст. 170 НК РФ приведен закрытый перечень случаев, когда надо восстанавливать НДС.

Бухучет неотделимых улучшений

Бухучет неотделимых улучшений будет зависеть от того:

• когда переданы неотделимые улучшения арендодателю — сразу после их завершения или позже, например по окончании срока действия договора аренды вместе с возвращаемым арендуемым имуществом;
• возмещает арендодатель стоимость улучшений или нет.

СИТУАЦИЯ 1. Вы передаете неотделимые улучшения сразу после их завершения

В бухучете вам нужно сделать такие записи.

Как видим, при передаче неотделимых улучшений арендодателю сразу же после завершения работ по их созданию стоимость улучшений на счет 01 «Основные средства» не попадает. И вопрос об уплате налога на имущество даже не возникает.

СИТУАЦИЯ 2. Вы передаете неотделимые улучшения не сразу после их завершения

А делаете это, например, после возмещения стоимости неотделимых улучшений арендодателем или по окончании договора аренды.

В этом случае проводки по отражению затрат на создание неотделимых улучшений, а также по отражению входного НДС и принятию его к вычету будут такие же, как и в ситуации 1.

А вот потом вам нужно будет учесть эти улучшения на счете 01. Дело в том, что Минфин давно и прочно занимает позицию, согласно которой произведенные капвложения в арендованное имущество (стоимость неотделимых улучшений) арендатор учитывает у себя в качестве отдельного объекта ОС до их выбытия (пп. 5, 29 ПБУ 6/01; п. 47 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н; Письма Минфина от 24.05.2013 № 03-05-05-01/18569, от 15.04.2013 № 03-05-05-01/12447, от 14.03.2013 № 03-05-05-01/7760). При этом под выбытием понимается (Письма Минфина от 27.12.2012 № 03-05-05-01/80, от 03.11.2010 № 03-05-05-01/48, от 01.11.2010 № 03-05-05-01/46):

• <или>возмещение арендодателем стоимости улучшений (за исключением случая снижения арендной платы на стоимость улучшений);
• <или>передача арендодателю улучшений по акту приема-передачи;
• <или>окончание договора аренды;
• <или>досрочное прекращение договора аренды.

А поскольку неотделимые улучшения — часть недвижимого имущества, то они облагаются налогом на имущество. Понятно, что плательщиком этого налога вы являетесь до тех пор, пока улучшение числится у вас на счете 01 (п. 1 ст. 374 НК РФ). При этом налог надо будет платить исходя из остаточной стоимости улучшений, определенной по данным бухучета (п. 1 ст. 375 НК РФ). С тем, что именно такой учет правильный, согласился и ВАС РФ. Он указал, что именно арендатор получает экономические выгоды от использования улучшенного имущества (Решение ВАС от 27.01.2012 № 16291/11). Поэтому спорить с этим уже бесполезно.

Утешить здесь, пожалуй, может то, что в бухучете, в отличие от налогового, вы можете установить СПИ по неотделимым улучшениям равным сроку, оставшемуся до окончания срока договора аренды. И если он меньше года, тогда можно не платить налог на имущество.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СОРОКИН Алексей Валентинович

Начальник отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 указанного Положения. Одно из этих условий — имущество должно быть предназначено для использования на срок свыше 12 месяцев или более обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. В данном случае речь идет о сроке полезного использования имущества (п. 2 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н). СПИ — это период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Пунктом 20 ПБУ 6/01 установлено, что СПИ основного средства определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету. При этом СПИ устанавливается, в частности, исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта, например срока аренды.

Таким образом, если СПИ неотделимых улучшений составляет менее 12 месяцев, то они не будут учитываться как отдельный объект основных средств. И как следствие, по ним не нужно будет платить налог на имущество (п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ)”.

Кроме того, как разъяснил Минфин, также не придется платить налог на имущество, если арендодатель возместит вам полную стоимость неотделимых улучшений до ввода их в эксплуатацию, то есть вы получите аванс 100%. Ведь в этом случае произведенные вами капвложения также не нужно учитывать в составе ОС (Письмо Минфина от 13.12.2012 № 03-03-06/1/651).

Итак, если вы передаете арендодателю улучшения не сразу после их завершения, то в бухучете вам нужно сделать такие записи.

***

Если у вас заключен не договор аренды, а договор безвозмездного пользования помещением (договор ссуды) (п. 1 ст. 689 ГК РФ), то также нужно получать согласие ссудодателя на создание неотделимых улучшений. Ведь к договору ссуды применяются те же правила, что и к договору аренды (п. 2 ст. 689 ГК РФ). Так что порядок бухгалтерского и налогового учета отделимых и неотделимых улучшений у вас как у ссудополучателя будет таким же, как и у арендатора. ■

Как мы и обещали, публикуем продолжение комментария к этому важнейшему документу.

Могут ли налоговому агенту заблокировать счет из-за не сданной вовремя отчетности

Если налоговый агент нарушил срок представления «агентской» отчетности, приостановить его операции по счетам в банках нельзя. И неважно, что правила приостановления в НК распространяются и на налоговых агентов (пп. 3, 11 ст. 76 НК РФ; п. 23 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Налоговики приостанавливали операции по счетам налоговых агентов из-за не вовремя сданных деклараций по НДС и налогу на прибыль, но до суда споры по этому поводу доходили редко (проще представить то, что требуют, и разблокировать счет, чем судиться).

Возможен ли осмотр помещений и территорий без выездной проверки

Осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода, не является самостоятельной формой налогового контроля и не может проводиться вне рамок выездной налоговой проверки (п. 24 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. ФНС уже разъясняла, что НК не предусмотрен осмотр территорий при камералке (вопрос 5 Письма ФНС от 29.12.2012 № АС-4-2/22690). А суды считали протоколы таких осмотров недопустимыми доказательствами (Постановление ФАС СЗО от 29.05.2012 № А05-10400/2011) и отменяли решения ИФНС, принятые на основании таких протоколов (Постановление ФАС ЦО от 28.12.2011 № А08-2014/2011). Но были и суды, которые считали, что при камералке осмотр не запрещен (Постановления ФАС ВВО от 17.01.2012 № А29-2000/2011; ФАС ЗСО от 29.06.2011 № А46-14218/2010; ФАС УО от 13.02.2012 № Ф09-9378/11).

Как будет. С 01.01.2015 вступят в силу поправки в НК, согласно которым осмотр территорий (помещений) будет возможен при камеральной проверке декларации по НДС с налогом к возмещению (п. 1 ст. 92 НК РФ (в ред. Закона от 28.06.2013 № 134-ФЗ)).

Когда могут требовать документы по НДС-вычетам

Налоговый орган вправе истребовать документы, подтверждающие правомерность вычетов по НДС, только по декларациям, предполагающим возврат (зачет) налога налогоплательщику (п. 25 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Минфин так считал и раньше (Письмо Минфина от 27.12.2007 № 03-02-07/2-209). Но налоговики на местах порой все-таки запрашивали документы по декларациям с НДС «к уплате», с чем суды, конечно же, не соглашались (Постановление ФАС МО от 03.11.2009 № КА-А40/11367-09).

Что могут делать налоговики в период приостановления проверки

В период приостановления проверки налоговый орган может допрашивать свидетелей, в том числе работников организации (предпринимателя). Но только не на территории (не в помещении) налогоплательщика (п. 26 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Контролеры так считали и раньше (Письма Минфина от 18.01.2013 № 03-02-07/1-11, от 05.05.2011 № 03-02-07/1-156; ФНС от 13.09.2012 № АС-4-2/15309@ (п. 16)), и большинство судов с ними соглашались (Постановления ФАС ВВО от 01.11.2012 № А82-6055/2011; ФАС МО от 23.04.2012 № А41-27991/10; ФАС СЗО от 20.06.2012 № А05-9429/2011, от 28.02.2013 № А05-3699/2012). Но в НК прямо сказано, для каких мероприятий приостанавливается проверка (допроса свидетелей среди них нет) (п. 9 ст. 89 НК РФ). Поэтому находились судьи, которые не принимали в качестве доказательств протоколы допросов, приходящихся на период приостановления проверки (Постановления ФАС МО от 06.07.2011 № КА-А40/6921-11; ФАС ВСО от 24.08.2010 № А78-8715/2009).

Нужно ли представлять документы, если проверка приостановлена

Налогоплательщик обязан представить налоговому органу документы, запрошенные до момента приостановления проверки (п. 26 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. С этим, в общем-то, никто не спорил. Основной вопрос был в том, когда надо представить запрошенные документы. И к сожалению, Пленум ВАС на него не ответил. Например, организация получила требование о представлении документов и должна сделать это в течение 10 рабочих дней. Но на следующий день после вручения требования ИФНС приостановила проверку на месяц. Одни суды считают, что бумаги нужно сдать в срок, указанный в требовании (Постановление ФАС ЗСО от 06.10.2011 № А81-5222/2010). Другие уверены, что срок сдвигается на время приостановления проверки (Постановления ФАС МО от 29.11.2012 № А40-54948/12-91-307, от 20.08.2012 № А41-27671/11; ФАС ПО от 19.04.2011 № А55-19268/2010). А значит, требование надо исполнить после возобновления проверки.

Может ли ИФНС требовать документы, если сроки проверки истекли

Налоговый орган может направить требование о представлении документов налогоплательщику (его контрагенту) только в пределах сроков камеральной (выездной) проверки или допмероприятий (п. 27 Постановления Пленума ВАС № 57). Доказательства, истребованные налоговым органом после этого, не могут быть учтены ИФНС при рассмотрении материалов проверки.

Так что, если вы сдали декларацию (в которой, например, заявили какую-то льготу или возмещение НДС), требование о представлении документов вам могут направить строго в течение 3 месяцев со дня ее подачи. А по выездной проверке — в течение 2 месяцев со дня вынесения решения о назначении проверки (конечно, если проверка не продлевалась).

Когда должны вручать акт и решение по нарушениям, выявленным без проверки

Поскольку в НК срока нет, суды должны исходить из того, что акт об обнаружении нарушения законодательства о налогах и сборах и копия «беспроверочного» решения должны быть вручены нарушителю в течение 5 рабочих дней с даты составления акта (вынесения решения) (ст. 101.4 НК РФ; п. 28 Постановления Пленума ВАС № 57).

Каков срок для отправки актов и решений по почте

В случае невозможности вручения налогоплательщику налоговый орган в пределах 5 рабочих дней со дня составления (вынесения) направляет по почте заказным письмом (п. 29 Постановления Пленума ВАС № 57):

• акты и решения по результатам налоговой проверки;
• «беспроверочные» акты и решения.

Новые вопросы. К сожалению, Пленум ВАС не разъяснил:

• должен ли налоговый орган доказывать уклонение налогоплательщика от получения актов (невозможность вручения решений по результатам проверки) перед их отправкой по почте;
• каковы последствия нарушения налоговым органом срока для направления по почте. Логично предположить, что они будут такими, как если бы ИФНС все сделала вовремя (п. 31 Постановления Пленума ВАС № 57), несмотря на то что рассматриваемый срок (5 рабочих дней для направления документов почтой) установлен не НК, а самим Пленумом ВАС.

Когда запрет на отчуждение имущества предшествует «аресту» счетов

При обеспечении исполнения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности операции по счетам могут приостанавливаться только:

• после наложения запрета на отчуждение имущества;
• если совокупная стоимость такого имущества по данным бухучета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения.

Это правило не применяется при обеспечении исполнения решения о взыскании налога, пеней, штрафа (статьи 76, 101 НК РФ; п. 30 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Президиум ВАС уже высказывал такую точку зрения (Постановление Президиума ВАС от 25.12.2012 № 10765/12).

Каковы последствия несоблюдения некоторых сроков, установленных НК

Только оспаривая требования об уплате налога, пени, штрафа, решения об их взыскании или возражая против иска налоговиков о взыскании недоимки (в случае пропуска срока на принятие решения о бесспорном взыскании), налогоплательщик может заявить о несоблюдении следующих сроков (статьи 76, 101 НК РФ; п. 30 Постановления Пленума ВАС № 57):

• проведения проверки (камеральной — 3 месяца, выездной — 2 месяца);
• составления акта по результатам проверки (2 месяца со дня составления справки о проведении выездной проверки, 10 рабочих дней после окончания камеральной проверки, которая может длиться 3 месяца) и его вручения (5 рабочих дней с даты акта);
• принятия решения по проверке (10 рабочих дней со дня истечения месячного срока на представление возражений по акту);
• проведения допмероприятий (срок, указанный в решении о проведении допмероприятий, обычно 1 месяц с даты его принятия);
• вручения решения по проверке (5 рабочих дней со дня его вынесения);
• составления «беспроверочного» акта (10 рабочих дней со дня выявления нарушения), вынесения решения (10 рабочих дней со дня истечения месячного срока на представление возражений по акту) и направления требования (по большому счету, срок для направления «беспроверочного» требования не установлен, но можно исходить из 20 рабочих дней с даты вступления в силу решения (п. 2 ст. 70, п. 10 ст. 101.4 НК РФ));
• вынесения решения по апелляционной жалобе (1 месяц со дня получения жалобы — по решениям о привлечении или об отказе в привлечении к ответственности, 15 дней — по остальным жалобам);
• направления требования об уплате налога (20 дней с даты вступления в силу решения по проверке).

Как было. Налогоплательщики то и дело ссылались в судах на нарушение перечисленных сроков, надеясь благодаря этому признать незаконными решения, требования, действия и бездействие налоговых органов. Президиум ВАС считал, что, например, нарушение срока проведения камералки само по себе не влечет невозможность взыскания налога и пеней (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС от 17.03.2003 № 71). В то же время ВАС отказывал во взыскании старых недоимок, если налоговый орган слишком затягивал выездную проверку (Постановление Президиума ВАС от 18.03.2008 № 13084/07).

Если ИФНС нарушила сроки, указанные выше, срок для взыскания в принудительном порядке налога, пеней, штрафа исчисляется так, словно налоговая уложилась в срок (п. 31 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Президиум ВАС и прежде был уверен, что пропуск срока направления требования и срока проведения налоговых проверок не изменяет порядок исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней (пп. 6, 9 Информационного письма Президиума ВАС № 71; Постановление Президиума ВАС от 21.06.2011 № 16705/10).

Когда налоговый орган может сам провести зачет переплаты, а когда — нет

Налоговый орган может без согласования с налогоплательщиком зачесть излишне уплаченные суммы в счет погашения недоимки (задолженности по пеням и штрафам), даже если ранее он не пытался принудительно взыскать эту недоимку, пени и штраф (п. 32 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Ранее некоторые суды считали, что перед зачетом налоговый орган должен соблюсти предусмотренную для принудительного взыскания процедуру (в частности, направить требование об уплате задолженности, вынести решение о взыскании) (Постановление ФАС СКО от 18.02.2011 № А15-575/2010).

Налоговый орган не может по своей инициативе провести зачет излишне уплаченного (взысканного) налога, пеней, штрафа в счет погашения задолженности, если утрачена возможность принудительного взыскания этой задолженности или она должна взыскиваться в судебном порядке (например, при переквалификации сделки) (п. 32 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Ранее не только ВАС, но и КС высказывал такую же точку зрения (Определение КС от 08.02.2007 № 381-О-П; Постановление Президиума ВАС от 15.09.2009 № 6544/09). Минфин с ними соглашался (Письма Минфина от 14.07.2009 № 03-02-07/1-357, от 01.07.2009 № 03-02-07/1-334).

Когда за зачетом (возвратом) можно обращаться в суд

Обращение в суд с иском о возврате (зачете) излишне уплаченных сумм налогов, пеней, штрафа возможно только после того, как (пп. 5, 8, 9 ст. 78 НК РФ; п. 33 Постановления Пленума ВАС № 57):

• <или>инспекция неправомерно отказала в удовлетворении заявления о зачете (возврате);
• <или>налогоплательщик не получил ответ на заявление о зачете (возврате) в установленный законом срок (максимум 15 рабочих дней).

Когда излишне удержанный налог возвращается налоговому агенту

Суд принимает решение о зачете или возврате налоговому агенту излишне удержанного и перечисленного в бюджет налога, когда (п. 34 Постановления Пленума ВАС № 57):

• <или>налоговый агент должен вернуть налогоплательщику излишне удержанные с него суммы НДФЛ (в порядке, установленном НК) (п. 1 ст. 231 НК РФ);
• <или>налоговый агент вернул необоснованно удержанную у налогоплательщика сумму налога по его требованию или по собственной инициативе.

Как было. ВАС и ранее указывал, что переплата возвращается налоговому агенту, только если НК предусматривает возврат налога через агента (п. 24 Постановления Пленума ВАС от 28.02.2001 № 5). Однако, например, гл. 25 НК такого порядка не содержит. Поэтому налоговики, руководствуясь мнением ВАС, разъясняли, что вернут переплату только самому налогоплательщику (Письма УФНС по г. Москве от 20.05.2011 № 16-15/049791@; Минфина от 16.12.2009 № 03-02-07/1-540, от 10.04.2009 № 03-08-13).

Суд принимает решение о зачете или возврате налоговому агенту излишне удержанного и перечисленного в бюджет налога, только если сумма перечисленного налога не превышает сумму удержанного налога (п. 34 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Например, по НДФЛ налоговая служба и раньше считала, что излишне перечисленная агентом сумма налогом не является. Ведь уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ; Письмо ФНС от 19.10.2011 № ЕД-3-3/3432@). А значит, агент не вправе требовать зачета и может лишь попросить ИФНС вернуть ошибочно перечисленные средства.

Может ли ИФНС зачесть в счет недоимки суммы, подлежащие возврату по решению суда

Не может. Правила об обязательном зачете излишне уплаченных (взысканных) сумм налога, пеней, штрафа в счет погашения недоимки (п. 35 Постановления Пленума ВАС № 57):

• распространяются только на случаи «добровольного» возврата налоговым органом излишне уплаченного (взысканного) налога, то есть без суда;
• не применяются при исполнении решений судов, предусматривающих возврат излишне уплаченных (взысканных) сумм налогов, пеней, штрафов.

Когда излишне уплаченный налог считается возвращенным налогоплательщику

Считается, что налоговый орган вернул излишне уплаченную (взысканную) сумму налога с момента поступления денег в банк, указанный налогоплательщиком (п. 36 Постановления Пленума ВАС № 57). Так что при подсчете процентов за несвоевременный возврат считайте период просрочки по этот день включительно (п. 10 ст. 78, п. 5 ст. 79 НК РФ).

Когда в решении по результатам проверки могут появиться штрафы, не связанные с неуплатой налогов

Дела о налоговых нарушениях, не связанных с неуплатой налогов, подлежат рассмотрению в специальном, «беспроверочном» порядке (ст. 101.4 НК РФ). Если же такие нарушения выявлены в ходе проверки, они могут быть отражены в решении, вынесенном по ее результатам (п. 37 Постановления Пленума ВАС № 57). Так что если вы, к примеру, не вовремя сдали декларацию и обязательные документы, штрафы по статьям 119 и 126 НК могут быть наложены:

• <или>отдельным «беспроверочным» решением (ст. 101.4 НК РФ);
• <или>решением по результатам проверки декларации (ст. 101 НК РФ).

Как было. Некоторые инспекции выносили решения по статьям 126, 119 НК не в порядке, специально для этого предусмотренном ст. 101.4 НК, а в порядке, предусмотренном для нарушений, выявленных в ходе проверки (статьи 100, 101 НК РФ). И суды отменяли такие решения (выставленные на их основании требования), если выясняли, что применение «не той» процедуры приводило к нарушению срока на взыскание (Постановления ФАС ВСО от 07.03.2013 № А78-6253/2012; ФАС ДВО от 20.09.2012 № Ф03-2028/2012).

Должна ли ИФНС направлять материалы допмероприятий налогоплательщику

Налоговый орган должен (п. 38 Постановления Пленума ВАС № 57):

• направить проверяемому лицу материалы допмероприятий, а тот вправе представить свои возражения;
• рассмотреть материалы налоговой проверки после допмероприятий и принять решение в течение 10 рабочих дней со дня истечения срока, отведенного налогоплательщику для возражений.

Отменяется ли решение, если налогоплательщику не направлены материалы допмероприятий

Если налоговый орган не направил проверяемому лицу материалы допмероприятий, но это не привело к существенному нарушению прав организации, решение по проверке не может быть признано недействительным. В этом случае 10-днев­ный срок для принятия решения должен исчисляться с момента истечения срока проведения допмероприятий (п. 38 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Президиум ВАС тоже изучал, нарушены ли права налогоплательщика. Если у организации не было возможности представить возражения на материалы допмероприятий, решение ИФНС отменялось (Постановления Президиума ВАС от 13.01.2011 № 10519/10, от 20.04.2010 № 162/10, от 16.06.2009 № 391/09).

Могут ли налоговики обнаружить новые нарушения при допмероприятиях

Допмероприятия могут быть направлены только на сбор дополнительных доказательств, касающихся выявленных в ходе проверки правонарушений, но не на выявление новых правонарушений (п. 39 Постановления Пленума ВАС № 57).

Как было. Суды отменяли решения налоговых органов, если выясняли, что в них есть правонарушения, выявленные в ходе допмероприятий (Постановления ФАС МО от 25.12.2012 № А40-523/11-20-3; ФАС СКО от 20.06.2012 № А53-15913/2011).

Всегда ли ненадлежащее извещение о рассмотрении материалов проверки приводит к отмене решения

Если налоговый орган не известил налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов проверки (иных мероприятий налогового контроля), но суд установил, что указанное лицо фактически приняло участие в рассмотрении материалов, решение ИФНС не должно отменяться из-за ненадлежащего извещения (п. 40 Постановления Пленума ВАС № 57).

Обязательно ли извещать о рассмотрении материалов проверки лично или заказным письмом

Извещение о месте и времени рассмотрения материалов проверки (иных мероприятий налогового контроля) надлежащее, даже если ИФНС направила его телефонограммой, телеграммой, по факсу, электронке (п. 41 Постановления Пленума ВАС № 57) вместо того, чтобы направить его заказным письмом с уведомлением или вручить налогоплательщику лично.

***

О других разъяснениях Пленума ВАС № 57 читайте в , 2013, № 21, с. 15. ■

Отражение соцстраховских пособий в форме СЗВ-6-4

В сведениях по форме СЗВ-6-4 суммы пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком отражаются следующим образом (п. 79 Инструкции, утв. Постановлением Правления ПФР от 31.07.2006 № 192п):

• включаются в состав всех выплат и вознаграждений, начисленных работнику;
• не включаются в выплаты, входящие в базу для начисления взносов.

То есть если в течение отчетного периода, кроме пособий, работник ничего не получал (например, если сотрудница находится в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет), то суммы пособий будут отражены во второй графе «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица» таблицы формы.

Отчетность за период, когда деятельность не велась

Такая ситуация характерна для недавно зарегистрированных организаций. Есть учредитель, и он же — директор и единственный работник. Зарплату или иные выплаты в течение отчетного периода он не получал, взносы не начислял.

По общему правилу сдавать пенсионную отчетность нужно полным комплектом — и расчет РСВ-1, и индивидуальные сведения (п. 1 ч. 9 ст. 15 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ)). Исключений в Законе № 212-ФЗ не предусмотрено. Но в данном случае сдать нужно будет только нулевой РСВ-1 без персонифицированной отчетности. Ведь начислений нет, взносы в ПФР не уплачивались, а значит, нет и стажа за этот период (п. 1 ст. 10 Закона от 17.12.2001 № 173-ФЗ).

Так поступить рекомендуют и некоторые специалисты ПФР на местах. Да и в описании проверок, проводимых в отношении пенсионной отчетности, указано, что СЗВ-6-4 обязательно должны быть в комплекте, только если в РСВ-1 есть ненулевые значения сумм начисленных или уплаченных взносов (пп. 4, 9.1 приложения 2 Информационного сообщения ПФР от 21.02.2013).

Штрафа за непредставление индивидуальных сведений в такой ситуации не будет. Ведь он рассчитывается как 10% от причитающихся к уплате в ПФР платежей за отчетный период (ст. 17 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ). У вас такие платежи равны 0. А минимального штрафа за данное нарушение нет.

Сумма переплаты по взносам в форме СЗВ-6-4

Она там не отражается (п. 79 Инструкции, утв. Постановлением Правления ПФР от 31.07.2006 № 192п (далее — Инструкция)). То есть в форме сумма уплаченных взносов может состоять только из уплаченных за текущий период взносов и погашенной задолженности за предыдущие периоды. Ничего нового в этом условии нет, поскольку и ранее, заполняя формы СЗВ-6-1 и СЗВ-6-2, страхователи должны были соблюдать правило: общая сумма уплаченных взносов по конкретному работнику с начала года должна быть меньше начисленных либо равна им.

При этом в РСВ-1 переплата отражается. Она будет включена в сумму уплаченных взносов (значение строки 140 раздела 1).

Код для периода отпуска по уходу за ребенком от полутора до 3 лет

В форме СЗВ-6-4 период, когда работница находится в отпуске по уходу за ребенком до полутора лет, обозначается кодом «ДЕТИ», от полутора до 3 лет — кодом «ДЛДЕТИ» в графе «Исчисление страхового стажа. Дополнительные сведения». И пусть вас не смущает, что в соответствии с Постановлением ПФР код «ДЛДЕТИ» формально должен применяться только при заполнении форм СЗВ-6-1, СЗВ-6-2 (приложение № 1 к Инструкции). Это технический недочет. Общий код «ДЕТИ» никак не может применяться ко всему периоду по уходу за ребенком до 3 лет, так как в страховой стаж включаются только первые полтора года (подп. 3 п. 1 ст. 11 Закона от 17.12.2001 № 173-ФЗ).

У страхователя в фамилии работника «е», у ПФР — «ё»

Допустим, что после сдачи отчетности вы получили из ПФР письмо, в котором указано, что в ф. и. о. сотрудника допущена ошибка. Например, по базе Фонда фамилия работника пишется через «ё», а в ваших индивидуальных сведениях, представленных в ПФР, стоит «е», или наоборот. Или неверно указано отчество — должно быть «Валерьевна», а написано «Валериевна».

В таких случаях придется:

• <если>страховое свидетельство заполнено правильно (написание фамилии такое же, как в паспорте человека), а ошибка допущена именно в базе Фонда — убеждать ПФР, что это их ошибка. Можно написать заявление в ПФР в произвольной форме, приложив к нему копии паспорта работника и страхового свидетельства;
• <если>ошибка допущена в страховом свидетельстве работника (фамилия не совпадает с указанной в паспорте) — менять свидетельство, поскольку именно из него страхователь берет сведения для указания их в персонифицированной отчетности. Для этого нужно направить в свое отделение Фонда заявление по форме АДВ-2 об обмене страхового свидетельства вместе с описью по форме АДВ-6-1 (п. 4 ст. 7 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ). Заполнить заявление может и кадровая служба организации, а подписать его должен сам работник (п. 20 Инструкции). В течение месяца после отправки заявления ПФР должен будет передать вам новое пенсионное страховое свидетельство с исправленной фамилией и прежним номером индивидуального лицевого счета (п. 1 ст. 9 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ; п. 28 Инструкции к Приказу Минздравсоцразвития от 14.12.2009 № 987н).

В принципе такие ошибки в ф. и. о. проверочные программы пропускают. И при сдаче отчетности в электронном виде вы, скорее всего, получите в ответ положительный протокол. Но из-за несовпадения ваших сведений о работнике со сведениями ПФР такие письма будут приходить каждый раз, пока ваша организация и Фонд не придут к общему знаменателю. Кстати, исправить ошибку нужно и для того, чтобы потом у работника не было проблем с оформлением пенсии.

Не помешает также уточнить в своем отделении ПФР, нужно ли будет после получения нового свидетельства представить уточненки за те периоды, когда данные работника были указаны в отчетности неверно.

Отменяющие сведения в СЗВ-6-4

Отменяющие сведения необходимо представлять в том случае, если вы сдали в ПФР информацию о начисленных взносах по работнику, с выплат которого вообще начислять их было не нужно. К примеру, с выплат временно пребывающего иностранца, с которым заключен срочный трудовой договор на 2 месяца (п. 15 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ; п. 1 ст. 7 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ).

При представлении отменяющих индивидуальных сведений форма СЗВ-6-4 подается частично «пустой»: в ней не указываются никакие суммы вознаграждений, взносов, периоды стажа. То есть такая форма заполняется до таблицы «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица» (п. 79 Инструкции). И не обращайте внимания, если проверочная программа будет «ругаться» на СЗВ-6-4 с пустыми ячейками, выдавая предупреждения. Сдать отчетность вы все равно сможете. К тому же, если вы укажете какие-то выплаты или взносы в основных таблицах формы, в ПФР могут принять ваши сведения как корректирующие. И получится, что вы не отмените те данные, которые ранее ошибочно представили на работника, а просто обновите их.

Напоминаем, что в такой форме должны быть указаны два отчетных периода. Например, если при подаче отчетности за 9 месяцев 2013 г. вы направите отменяющие сведения за I полугодие этого же года, то форма будет заполнена так:

Определение количества застрахованных лиц, если работник стал инвалидом

Если работник в середине квартала оформил инвалидность, то в РСВ-1 он будет фигурировать как в числе тех лиц, за которых взносы начислялись по основным тарифам, так и тех, к чьим выплатам применяли пониженные тарифы (п. 3 ч. 1 ст. 58 Закона № 212-ФЗ). Ведь сколько тарифов применял работодатель в течение отчетного периода, столько подразделов 2.1 в РСВ-1 он должен будет оформить (п. 8.1 Порядка, утв. Приказом Минтруда от 28.12.2012 № 639н (далее — Порядок)). С выплат, начисленных данному работнику до месяца оформления им инвалидности, взносы нужно исчислять по основным тарифам, а с месяца оформления и позднее — по пониженным (Письмо Минздравсоцразвития от 22.06.2010 № 1977-19). То есть информация о «его» взносах частично попадет в один подраздел 2.1, частично — в другой. Ведь в каждом подразделе 2.1 есть показатели, определяемые нарастающим итогом с начала расчетного периода. В том числе и количество лиц, с выплат которым были начислены взносы (строка 260) (п. 8.1 Порядка, утв. Приказом Минтруда от 28.12.2012 № 639н (далее — Порядок)).

Поэтому если у вас работает, например, пять человек, один из которых в августе оформил инвалидность, то по одному подразделу 2.1 число застрахованных лиц составит пять человек, по другому — один.

Все бы ничего, но на титульном листе расчета РСВ-1 есть общий показатель «Количество застрахованных лиц». Здесь указывается число тех, за кого организация представляет индивидуальные сведения (п. 5.13 Порядка). В нашем примере — пять человек. Но в то же время проверочная программа ПФР настроена таким образом, что данный показатель должен быть больше суммы строк 260 во всех подразделах 2.1 либо равен ей. А по условиям нашего примера сумма этих строк дает 6 (5 + 1). Пока выход тут один: учесть требование проверочной программы, вручную поставить большее количество застрахованных лиц и сдать отчет в том виде, в котором хочет ПФР.

С такой проблемой в заполнении РСВ-1 можно столкнуться и в других случаях, когда к выплатам работника применялись различные тарифы взносов.

Матпомощь при начислении обычных взносов и за вредные условия труда

Если сотруднику в начале года, когда он работал в обычных условиях труда, была выплачена материальная помощь в размере 4000 руб., то взносы на нее не начисляются (п. 11 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ). Но если позже работник перешел на работу с вредными условиями труда и получил еще одну матпомощь, то она должна облагаться взносами по дополнительному тарифу. И нет оснований не облагать ее именно «дополнительными» взносами. Эту матпомощь уменьшить на 4000 руб. нельзя, так как данная «льгота» была использована при выплате первой матпомощи.

При заполнении формы СЗВ-6-4 вторая матпомощь попадает и в общую сумму выплат и иных вознаграждений лица, и в суммы, входящие в базу для начисления взносов, и в суммы выплат, с которых начисляются «дополнительные» взносы.

Увольнение временно пребывающего иностранца до истечения срока трудового договора

Если вы заключили трудовой договор с временно пребывающим иностранцем на 6 месяцев или более, то вы должны поставить его на учет в системе обязательного пенсионного страхования, начислять с его выплат взносы и уплачивать их, а также представлять на данного работника индивидуальные сведения (п. 1 ст. 7 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ; ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ). И если до истечения срока трудового договора работник уволится, это никак не повлияет на ваши обязанности как страхователя. Фактический период работы иностранца значения не имеет.

Организация стала участником ОЭЗ

Если организация в середине квартала получила статус участника технико-внедренческой особой экономической зоны (ОЭЗ), то она может применять пониженные тарифы взносов. Но с какого момента?

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДАШИНА Тамара Николаевна

Заместитель управляющего Отделением Пенсионного фонда РФ по г. Москве и Московской области

“Выплаты, начисленные лицам, работающим в технико-внедренческой ОЭЗ, начиная с месяца заключения организацией соглашения с органами управления ОЭЗ о ведении технико-внедренческой деятельности облагаются взносами по пониженным тарифам (п. 5 ч. 1, ч. 3 ст. 58 Закона № 212-ФЗ; ч. 2 ст. 9 Закона от 22.07.2005 № 116-ФЗ). В такой ситуации за период, когда организация стала участником ОЭЗ, при заполнении расчета РСВ-1 нужно будет заполнить несколько подразделов 2.1 с указанием в каждом своего кода для каждого тарифа, применяемого в течение отчетного периода (п. 8.1 Порядка)”.

***

В заключение хотим напомнить, что соцвыплаты, начисленные работникам на основании коллективного договора, взносами не облагаются (Постановление Президиума ВАС от 14.05.2013 № 17744/12). ■

Правильно оформляем платежку

Для вашего удобства мы привели цифровые коды важных для уплаты налога/взносов полей, которые на самой платежке отсутствуют.

А теперь давайте разберемся, как правильно заполнить эти поля.

Исправляем ошибку

Если вы все-таки допустили ошибку при заполнении платежного поручения и платеж уже проведен, способ исправления зависит от того, какую именно ошибку вы допустили:

• <если>ошибка допущена в полях «№ счета получателя», «банк получателя» платежки, тогда придется заново перечислять налог/взносы. Ведь в этом случае ваша обязанность по уплате налога/взносов считается неисполненной, так как деньги в соответствующий бюджет не поступили (подп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ; подп. 4 п. 6 ст. 18 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ)). При этом не забудьте заплатить пени, если по правильной платежке деньги вы перечисляете уже после установленного срока уплаты (ст. 75 НК РФ; ст. 25 Закона № 212-ФЗ). А деньги по неверно оформленной платежке можно вернуть, написав соответствующее заявление в свои ИФНС или отделение фонда (см., например, Письмо Минфина от 02.11.2011 № 02-04-10/4819);
• <если>вы ошиблись в сумме платежа, то в этом случае, безусловно, важно, в какую именно сторону вы ошиблись:
  • <если>указали сумму меньшую, чем должны были заплатить, то нужно доплатить разницу, а также пени на сумму разницы (ст. 75 НК РФ; ст. 25 Закона № 212-ФЗ);
  • <если>сумма больше, то есть вы переплатили в бюджет, то можно написать заявление либо о возврате излишне уплаченной суммы, либо о ее зачете в счет предстоящих платежей (ст. 78 НК РФ; ст. 26 Закона № 212-ФЗ);
• <если>ошибка допущена в любом поле платежки, кроме полей «сумма», «№ счета получателя», «банк получателя», то можно написать заявление об уточнении платежа (п. 7 ст. 45 НК РФ; п. 11 ст. 18 Закона № 212-ФЗ). При этом в ИФНС и ФСС заявление пишется в произвольной форме, а в ПФР — по рекомендуемой (Письмо ПФР от 06.04.2011 № ТМ-30-25/3445). Кстати, пени, набежавшие с момента установленного срока уплаты налога/взноса до момента принятия решения об уточнении вашего платежа, сторнируют, как только по этому уточнению будет принято положительное решение.

***

Приятно, что контролирующие органы пытаются облегчить жизнь бухгалтерам. Например:

• налоговую платежку можно заполнить, воспользовавшись специальным ресурсом на сайте ФНС или на сайте УФНС своего региона. Кстати, при помощи этого ресурса можно узнать свой ОКАТО: достаточно, заполняя предложенную форму, ввести адрес организации/ИП;
• на сайтах некоторых региональных отделений ПФР/ФСС можно найти образцы заполнения платежек в разделе, предназначенном для информирования страхователей (например, «Работодателям региона»).

Придется ли доплачивать НДС при переходе на спецрежим

До истечения 12 месяцев с начала применения освобождения отказаться от него нельзя (п. 4 ст. 145 НК РФ). Является ли таким отказом переход на спецрежим?

Нет, не является. Просто вы не признаетесь плательщиком НДС с момента перехода:

• на упрощенку — по всей вашей деятельности (п. 2 ст. 346.11 НК РФ);
• на вмененку — по тем видам деятельности, которые вы перевели на ЕНВД (пп. 2, 4 ст. 346.26 НК РФ). Если у вас есть и другие операции, по которым вы продолжаете применять общий режим, то по ним вы остаетесь плательщиком НДС и должны пользоваться освобождением до истечения 12 месяцев.

Таким образом, при переходе на спецрежимы вы не отказываетесь от освобождения — оно просто прекращается вместе со статусом плательщика НДС как одна из его «опций».

Не приводит переход на спецрежим и к утрате права на освобождение. Ведь условия его применения вы не нарушали (п. 5 ст. 145 НК РФ). А значит, начислять НДС за период освобождения не нужно.

Сдавать ли после перехода на спецрежим отчетность, подтверждающую право на освобождение

По общему правилу по истечении 12 месяцев освобождения от НДС нужно отчитаться перед налоговой инспекцией. То есть сдать документы, подтверждающие соблюдение условий освобождения (пп. 4, 6 ст. 145 НК РФ):

• выписку из баланса (книги учета доходов и расходов для предпринимателей);
• выписку из книги продаж;
• копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Также нужно представить уведомление о том, продолжит организация (ИП) пользоваться освобождением еще 12 месяцев или нет.

Если этого не сделать, право на освобождение теряется с самого начала его применения — придется заплатить НДС за все время освобождения, а также пени и штраф за неуплату налога (п. 5 ст. 145 НК РФ).

Должны ли отчитываться те, кто до окончания 12 месяцев освобождения перешел на спецрежимы? На наш взгляд, отчитаться нужно. Ведь какое-то время вы освобождением пользовались и должны подтвердить, что все условия для него были соблюдены. А вот когда это нужно сделать, зависит от спецрежима, на который вы переходите.

СИТУАЦИЯ 1. Вы перешли на упрощенку. Отчитаться нужно до 20 января, так как в связи с переходом на УСНО у вас 31 декабря досрочно заканчивается период освобождения от НДС. Ведь с 1 января и до окончания 12 месяцев с даты начала освобождения вы уже не плательщик НДС (так как на упрощенку переведена вся ваша деятельность). И даже если право на УСНО вы в середине года потеряете, то плательщиком НДС вы станете заново, с нуля (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Поэтому право на освобождение, которое вы получили еще до перехода на УСНО, за вами не сохранится.

К документам приложите сопроводительное письмо о том, что в связи с переходом на УСНО и утратой статуса плательщика НДС вы отчитываетесь по освобождению до истечения 12 месяцев.

СИТУАЦИЯ 2. Вы перешли на вмененку. В момент перехода на ЕНВД отчитываться еще рано. Ведь нет гарантии, что у вас до истечения 12 месяцев не появятся не подпадающие под вмененку операции. Поэтому отправить в инспекцию пакет документов по освобождению нужно в общий срок — по истечении 12 месяцев с его начала.

Но тут возникает проблема: какие документы представить за ту часть 12-ме­сячного срока, которая приходится на период работы на ЕНВД? Ведь ни книгу продаж, ни журнал учета счетов-фактур по «вмененным» операциям не ведут, а ИП на вмененке не ведет книгу учета доходов и расходов. Вместе с тем полученная от «вмененных» видов деятельности выручка в подсчете 2-мил­лионного порога не участвует (Письма Минфина от 26.03.2007 № 03-07-11/71, от 26.03.2007 № 03-07-11/72). Поэтому и подтверждать ее размер не нужно. Можно ограничиться письмом о том, что за период после перехода на ЕНВД у вас были только операции, облагаемые в рамках этого спецрежима.

Что если после перехода на ЕНВД у вас, помимо «вмененных» операций, были еще и операции, подпадающие под общий налоговый режим? Тогда в отношении последних вы должны соблюдать 2-мил­лионный лимит выручки и по истечении 12 месяцев освобождения сдать все названные выше документы за весь 12-ме­сячный период.

На спецрежиме выставлены счета-фактуры с НДС: теряется ли право на освобождение за период до перехода на спецрежим

Напомним, что и освобожденные от НДС, и спецрежимники, выставившие счет-фактуру с НДС, должны заплатить его в бюджет и сдать декларацию по этому налогу (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Если вы выставили такой счет-фактуру, перейдя на спецрежим с освобождения от НДС, то не повлечет ли это потери права на освобождение с самого начала его применения?

Нет, не повлечет.

Если вы перевели на ЕНВД не всю деятельность и у вас остались операции на общем режиме, то разовое выставление счетов-фактур по ним нельзя расценить как досрочный отказ от освобождения (Письмо Минфина от 31.05.2007 № 03-07-14/16). А что касается операций в рамках упрощенки и вмененки, то по ним вы больше не являетесь плательщиком НДС и все ваши действия после перехода на спецрежим, в том числе и выставление счетов-фактур с НДС, уже ничего в освобождении изменить не могут.

Поможет ли освобождение не восстанавливать входной налог по ОС и НМА при переходе на спецрежимы

В квартале, предшествующем переходу на спецрежимы, нужно восстанавливать НДС по всему числящемуся на вашем балансе имуществу (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Если вы переводите на ЕНВД только часть видов деятельности (а другие оставляете на ОСНО), то в первом же квартале нужно восстановить НДС по тому имуществу, которое будет использоваться для вмененки (Письмо ФНС 02.05.2006 № ШТ-6-03/462@).

При переходе на освобождение тоже нужно восстановить НДС. Однако не по всему имуществу, а только по тому, которое было приобретено для облагаемых операций, но на момент начала освобождения еще не было в них использовано (п. 8 ст. 145 НК РФ). Означает ли это, что если ОС (НМА) на этот момент успело хоть сколько-то поучаствовать в облагаемых операциях (по нему уже была начислена амортизация), то НДС с его остаточной стоимости восстанавливать не нужно?

Нет, при освобождении нужно восстановить НДС с остаточной стоимости всех ОС. Минфин придерживается такой же позиции (Письмо Минфина от 12.04.2007 № 03-07-11/106), и она находит поддержку в судебных решениях последних лет (Постановления ФАС СЗО от 13.03.2013 № А44-5629/2012; ФАС ВВО от 14.04.11 № А43-14553/2010).

Однако некоторые налогоплательщики ориентируются на более давние решения судов, признававших, что при освобождении от НДС не нужно восстанавливать налог с остаточной стоимости неновых ОС (Постановления ФАС ДВО от 01.06.10 № Ф03-3642/2010; ФАС ПО от 21.11.2011 № А55-736/2011). И поступают так: ближе к концу года заявляют об использовании освобождения от НДС и входной налог по всем неновым ОС и НМА не восстанавливают. Затем сдают уведомление о переходе на спецрежим с начала очередного года. В результате на момент такого перехода они уже освобождены от обязанностей плательщика НДС. Входной налог с ОС и НМА так и остается невосстановленным. Предупреждаем: это весьма рискованно, инспекция наверняка при первой же проверке доначислит НДС.

Удастся ли при помощи освобождения «подстелить соломку» на случай утраты права на спецрежим

Нарушив условия применения УСНО или ЕНВД, вы задним числом — с начала соответствующего квартала — оказываетесь плательщиком НДС (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). За уже отгруженные с начала этого квартала товары (работы, услуги) вы покупателям НДС не предъявляли. И нужно:

• <или>заплатить его за свой счет;
• <или>пытаться получить его с покупателей, что не всегда просто.

А если незадолго до перехода на упрощенку либо вмененку вы воспользовались освобождением от НДС, то возобновится ли оно автоматически в случае потери права на спецрежим? В случае с упрощенкой — нет. Как мы уже сказали, общий режим в этом случае начинается с нуля. Придется сдать новое уведомление об освобождении, которое начнет действовать только с текущего месяца (пп. 4, 6 ст. 145 НК РФ). А это значит, что если вы «слетели» с УСНО во втором или третьем месяце квартала, то освободиться от НДС с самого начала квартала уже не получится. А вот в случае с ЕНВД освобождение за вами сохраняется до истечения 12 месяцев. И вы можете возобновить его использование в случае потери права на этот спецрежим. Но возможно, лучше сразу же перейти на упрощенку (п. 2 ст. 346.13 НК РФ).

***

Как видим, переход на спецрежим с освобождения от НДС вряд ли создаст вам какие-то дополнительные трудности. А вот специально прибегать к освобождению от НДС незадолго до перехода на спецрежим в большинстве случаев нет резона. ■

Мигрант или россиянин: как распознать

: Очевидно, что вы имеете дело с гражданином РФ, постоянно проживающим за границей и временно находящимся в России (ст. 7 Закона от 15.08.96 № 114-ФЗ). Внутреннего российского паспорта у него нет, поскольку он выдается гражданам РФ, постоянно проживающим на территории нашей страны (пп. 1, 10 Положения, утв. Постановлением Правительства от 08.07.97 № 828).

Так что вам нужно с выплат в его пользу начислять страховые взносы, в том числе «на травматизм», как за россиянина и оформить ему пенсионное свидетельство, если его нет (ч. 1 ст. 7 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ; ч. 1 ст. 2 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ; ст. 10 Закона от 29.11.2010 № 326-ФЗ; ч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ; ч. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ). При этом анкету по форме АДВ-1 (утв. Постановлением Правления ПФР от 31.07.2006 № 192п (далее — Постановление № 192п)), необходимую для оформления свидетельства, он может заполнить на основании загранпаспорта (п. 5 Инструкции, утв. Постановлением № 192п).

А что касается ставки НДФЛ, то здесь все зависит не от гражданства, а от длительности пребывания вашего работника в РФ в течение 12 следующих подряд месяцев (пп. 1, 2 ст. 207, пп. 1, 3 ст. 224 НК РФ):

• <если>менее 183 дней — ставка 30%;
• <если>183 дня и более — ставка 13%.

Неоформление мигрантов с разрешением на работу чревато ворохом проблем

: Еще как грозит! Начнем с того, что для проверяющих из ФМС совершенно неважно, заключали ли вы с работниками-иностранцами письменные договоры или нет.

Главное, что вы допустили их к работе (примечание 1 к ст. 18.15 КоАП РФ). Посему полицейские не преминут оштрафовать фирму и директора, причем, возможно, сразу по нескольким статьям КоАП РФ.

Во-первых, за неуведомление органов ФМС и занятости в установленный срок о привлечении к труду иностранцев практически гарантированно грозит (ч. 3 ст. 18.15 КоАП РФ):

• организации (предпринимателю) — штраф от 400 000 до 800 000 руб. либо приостановление деятельности на срок от 14 до 90 суток;
• руководителю — штраф от 35 000 до 50 000 руб.

Даже если вы скажете полицейским, что мигранты только сегодня приняты на работу и нужные уведомления как раз в процессе подготовки, это вряд ли их убедит. А уж если мигранты проговорятся, что уже какое-то время здесь работают, — дело совсем плохо.

Во-вторых, если проверяющие застанут мигрантов за выполнением работы по иной специальности, нежели указана в их разрешениях на работу, то не исключено, что будет наказание за незаконное привлечение мигрантов к труду (ч. 1 ст. 18.15 КоАП РФ; см., например, Постановление ФАС СКО от 09.08.2013 № А63-16119/2012):

• для организации (предпринимателя) — штраф от 250 000 до 800 000 руб. либо приостановление деятельности на срок от 14 до 90 суток;
• для руководителя — штраф от 25 000 до 50 000 руб.

В-третьих, не забывайте про штраф за непостановку иностранных работников на миграционный учет (ч. 4 ст. 18.9 КоАП РФ):

• для организации (предпринимателя) — от 400 000 до 500 000 руб.;
• для руководителя — от 40 000 до 50 000 руб.

Напомним, что «иностранные» штрафы налагаются за каждого выявленного незаконного мигранта (примечание к ст. 18.9, примечание 2 к ст. 18.15 КоАП РФ).

Простой арифметический подсчет показывает, что два «неофициальных» работника, пусть и имеющих разрешения, могут обойтись вашей фирме минимум в 2 100 000 руб., а директору — в 200 000 руб.

Мигранты при найме военный билет не предъявляют

: Нет, это условие распространяется лишь на военнообязанных лиц и лиц, подлежащих призыву на военную службу (ст. 65 ТК РФ). А таковыми являются только граждане России (п. 1 ст. 1 Закона от 28.03.98 № 53-ФЗ; п. 1 ст. 15 Закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ (далее — Закон № 115-ФЗ)).

Иностранец с видом на жительство: никого не уведомляем, но СНИЛС получаем

: По поводу уведомления вас дезинформировали. Обязанность сообщать в органы ФМС и занятости о приеме на работу иностранцев касается только тех работодателей, кто нанимает безвизовых мигрантов, которым требуется разрешение на работу (РнР). Постоянно проживающие в РФ иностранцы, имеющие вид на жительство, такое разрешение получать не должны (подп. 1 п. 4 ст. 13, п. 9 ст. 13.1 Закона № 115-ФЗ).

А вот получить на своего иностранца пенсионное свидетельство (если у него его нет), где будет указан СНИЛС (страховой номер индивидуального лицевого счета), вы должны (ст. 65 ТК РФ). Ведь работник — застрахованное лицо (п. 1 ст. 7 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ), а значит, вам надо сдавать на него персонифицированную отчетность, где этот номер указывается (подп. 1 п. 2 ст. 11 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ). Так что поскорее направьте в свое отделение ПФР анкету работника по форме АДВ-1 (утв. Постановлением № 192п) и опись по форме АДВ-6-1 (пп. 9, 10 Инструкции, утв. Приказом Минздравсоцразвития от 14.12.2009 № 987н), чтобы к очередному сроку сдачи персонифицированной отчетности (не позднее 15 ноября 2013 г. (п. 2 ст. 11 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ)) вы уже знали СНИЛС иностранца.

Иностранца можно принять на работу, если в разрешении указан другой работодатель

: Да, можете. Но такой работник обязан в течение 7 рабочих дней с момента заключения с вами договора обратиться в орган ФМС, чтобы ему внесли изменения в разрешение на работу и указали в нем реквизиты вашей организации (п. 7.6 ст. 13.1 Закона № 115-ФЗ).

Отметим, что законодательство прямо не запрещает работодателю, не указанному в РнР, привлекать к труду безвизового иностранца. Да и ответственности за это нет. Но если вы допустите иностранца к работе до того, как ему поменяют РнР, претензии со стороны сотрудников ФМС все же возможны, хотя в суде вы их, скорее всего, отобьете (Решение Свердловского облсуда от 01.08.2011 № 72-457). Поэтому до переоформления РнР лучше не допускать его до работы.

Мигранта можно принять на работу, только если его разрешение не аннулировано

: Нет, так как его разрешение на работу подлежит аннулированию. Дело в том, что после увольнения с прежнего места работы временно пребывающий иностранец может заключить новый трудовой договор в течение 15 рабочих дней (п. 7.5. ст. 13.1 Закона № 115-ФЗ). В противном случае РнР аннулируется ФМС автоматически, а новое не выдается. И иностранец обязан выехать из России (подп. 13 п. 9 ст. 18 Закона № 115-ФЗ).

Указанный срок начинает течь со следующего рабочего дня после дня прекращения трудового договора. В данной ситуации после прекращения предыдущего трудового договора уже прошло 15 рабочих дней (с 01.10.2013 по 28.10.2013 — 20 рабочих дней).

Если иностранец получил вид на жительство, его трудовой договор может стать бессрочным

: Работника можно не увольнять. Иностранным гражданам, постоянно проживающим в России, то есть имеющим вид на жительство, для того, чтобы трудиться, разрешение на работу не нужно. Поэтому если ни вы, ни работник не потребуете прекратить трудовой договор в связи с истечением его срока и иностранец продолжит работу, то условие о срочном характере трудового договора утратит силу. И тогда срочный договор станет трудовым договором на неопределенный срок (ст. 58 ТК РФ).

С временно пребывающими иностранцами можно заключать бессрочные трудовые договоры

: Законодательство прямо не требует заключать с таким работником срочный трудовой договор. Но, как правило, с безвизовыми иностранцами, временно пребывающими в РФ, заключают срочные договоры на время действия разрешения на работу. Независимо от того, какой договор (срочный или на неопределенный срок) вы заключите с таким работником, прекратить трудовой договор надо будет днем истечения срока действия выданного иностранцу разрешения на работу (п. 9 ч. 1 ст. 83 ТК РФ).

Иностранец может работать только по специальности, указанной в разрешении

: ФМС считает, что этого делать нельзя, поскольку разрешение на работу, выданное иностранцу, предоставляет ему право работать только по указанной в нем специальности (п. 4 ст. 13 Закона № 115-ФЗ). И если в РнР указана другая специальность, то это расценивается как работа без разрешения.

Отметим, что в отношении визовых иностранцев это требование ФМС законно. А вот в отношении безвизовых не все так однозначно. Ведь Закон № 115-ФЗ прямо это не предусматривает. Есть даже несколько судебных решений в пользу работодателя (Постановления ФАС ЗСО от 17.09.2012 № А67-6058/2011; ФАС ВСО от 14.10.2011 № А19-9182/2011, № А19-9183/2011). Но Верховный суд (Постановление ВС от 23.09.2011 № 18-АД11-15) не разделяет такую позицию. Поэтому брать безвизового иностранца на работу по специальности, не указанной в разрешении, чревато штрафом (ч. 1 ст. 18.15 КоАП РФ):

• для организации — от 250 000 до 800 000 руб.;
• для руководителя организации — от 25 000 до 50 000 руб.

Кстати, для того чтобы оформить безвизового иностранца внутренним совместителем по другой специальности, ему также потребуется РнР по этой специальности.

Патент не заменит мигранту разрешения на работу

: Нет, такая схема незаконна и чревата для вас большими неприятностями.

Патент, о котором вы говорите, позволяет безвизовым мигрантам на территории РФ легально выполнять для россиян работы (оказывать услуги) только для удовлетворения их личных нужд, то есть не связанных с предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 13.3 Закона № 115-ФЗ). Это, к примеру, ремонт квартиры, присмотр за домом, уход за детьми и т. д.

Чтобы мигранты на законных основаниях работали у вас в магазине, им обязательно нужны именно разрешения на работу, а не патенты. Если к вам придет проверка из ФМС и обнаружит иностранцев с патентами, но без РнР, то вас наверняка оштрафуют за незаконный наем иностранной рабсилы (ч. 1 ст. 18.15 КоАП РФ). Ваши доводы, что они работают на вас как на физлицо, здесь не сработают, поскольку мигранты заняты именно в предпринимательской деятельности.

Диапазон штрафа — от 250 000 до 800 000 за каждого (!) нелегала (ч. 1 ст. 18.15, примечание к ст. 18.1, примечание 2 к ст. 18.15 КоАП РФ). И в суде вам будет сложно оспорить это наказание (см., например, Постановления ФАС ПО от 05.04.2013 № А06-6413/2012; 20 ААС от 03.11.2011 № А54-3535/2011). ■

Таким образом, логично предположить, что число работодателей, обязанных нанимать инвалидов, будет расти. Поэтому мы решили напомнить нашим читателям, на какие льготы вправе рассчитывать сотрудники, принесшие на работу справку об инвалидности по установленной форме (приложение № 1 к Приказу Минздравсоцразвития от 24.11.2010 № 1031н). Также вы узнаете, в каком порядке начисляются налоги и взносы с выплат в пользу работников-инвалидов.

Но прежде скажем вот о чем. Помимо справки об инвалидности, работник может также представить работодателю такой документ, как индивидуальная программа реабилитации (ИПР) (приложение № 1 к Приказу Минздравсоцразвития от 04.08.2008 № 379н). Если в ИПР в числе лиц (органов), которые должны исполнять те или иные реабилитационные мероприятия, указана и ваша организация как работодатель инвалида, нужно постараться по максимуму создать своему работнику условия труда, прописанные в ИПР (ст. 11 Закона об инвалидах; п. 12 Порядка (приложение № 3 к Приказу Минздравсоцразвития от 04.08.2008 № 379н)). Например, направить его на профессиональное переобучение (п. 5 Перечня, утв. Распоряжением Правительства от 30.12.2005 № 2347-р).

А теперь переходим к перечню льгот для инвалидов.

Суть льготы	О чем нужно помнить
«Рабочие» льготы от работодателя
Сокращенная продолжительность рабочего времени (для инвалидов I и II групп) — не более 35 часов в неделю (ст. 92 ТК РФ)	Работа инвалида в условиях сокращенного рабочего времени оплачивается в полном размере, как если бы он работал все 40 часов в неделю (ст. 23 Закона об инвалидах). Если работник представил работодателю ИПР, то, по идее, в ней должна быть прописана конкретная продолжительность рабочей недели и ежедневной работы инвалида (ст. 94 ТК РФ). Если же он представил только справку об инвалидности, то по общему правилу ему устанавливается 35-ча­совая рабочая неделя, и тогда продолжительность ежедневной работы инвалида будет такой: <или>при пятидневке — 7-ча­совой рабочий день; <или>при шестидневке — 6-ча­совой рабочий день 5 дней в неделю и один 5-ча­совой рабочий день накануне выходного дня (ст. 95 ТК РФ). В табеле учета рабочего времени сокращенное рабочее время обозначается буквенным кодом «ЛЧ» или цифровым кодом «21»
Ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью не менее 30 календарных дней (ст. 23 Закона об инвалидах)	Удлиненный отпуск должен предоставляться каждому работнику-инвалиду — независимо от того, была ли у него инвалидность в течение всего рабочего года, за который ему предоставляется отпуск, или нет. Конкретную продолжительность отпуска целесообразно прописать в трудовом договоре с таким работником или в локальном акте компании
Отпуск без сохранения зарплаты по письменному заявлению инвалида до 60 календарных дней в году (ст. 128 ТК РФ)	Такой отпуск работник-инвалид вправе использовать в течение рабочего, а не календарного года (см. разъяснения специалиста Роструда, опубликованные в , 2013, № 7, с. 89). Если инвалид в текущем рабочем году не воспользуется своим правом на положенный ему отпуск без содержания, то на следующий год такой отпуск не переносится
Привлечение инвалида к сверхурочной работе, работе в выходные и нерабочие праздничные дни, а также к работе в ночное время возможно лишь (статьи 96, 99, 113 ТК РФ; ст. 23 Закона об инвалидах): с его согласия; если это не противопоказано ему по состоянию здоровья согласно медзаключению	Если возникнет необходимость привлечь инвалида к такой работе, то на приказе о привлечении нужно получить подпись работника о том, что он: ознакомлен со своим правом отказаться от такой работы; согласен на сверхурочку. Если инвалид не был уведомлен о праве отказаться либо он не согласен выходить сверхурочно, привлекать его к такой работе нельзя
Льготы по налогам у работника
Стандартный налоговый вычет по НДФЛ в размере 500 руб. за каждый месяц в течение года (для инвалидов I и II групп) (подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ)	Право на вычет не ограничено каким-то предельным доходом работника-инвалида. Применять этот вычет можно с даты признания работника инвалидом. Если он решил воспользоваться льготой по НДФЛ не сразу после того, как его признали инвалидом, а позже, то налоговую базу по НДФЛ можно пересчитать с даты установления инвалидности, указанной в справке
Есть некоторые особые категории инвалидов, в частности инвалиды-чернобыльцы, которые имеют право на вычет по НДФЛ в размере 3000 руб. за каждый месяц налогового периода (подп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ)
Льготы по взносам у работодателя
Страховые взносы «на травматизм» с выплат работникам — инвалидам любой группы начисляются в размере 60% от величины страхового тарифа, установленного организации (ст. 2 Закона от 03.12.2012 № 228-ФЗ)	Право на применение пониженных тарифов взносов зависит от даты признания работника инвалидом, указанной в справке об инвалидности, то есть (Письмо Минздравсоцразвития от 22.06.2010 № 1977-19): <если>работник получил инвалидность, что подтверждено справкой, то применять пониженный тариф страховых взносов нужно с 1-го числа месяца, в котором получена инвалидность; <если>в результате освидетельствования инвалидность работника не подтверждена, то с 1-го числа месяца, в котором истек срок действия старой справки, уже нельзя использовать пониженные тарифы
Остальные страховые взносы с выплат работникам-инвалидам начисляются в 2013—2014 гг. по пониженному совокупному тарифу 27,1% (п. 3 ч. 1, ч. 2 ст. 58 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ): в ПФР — 21%; в ФСС — 2,4%; в ФОМС — 3,7%
	Предельная база для начисления страховых взносов в 2013 г. — 568 000 руб. (ч. 4 ст. 8 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ; Постановление Правительства от 10.12.2012 № 1276) Начислять взносы с сумм превышения не надо

***

Бухгалтерам компаний, в которых есть работники-инвалиды, нужно также знать следующее. В отличие от обычных сотрудников, период выплаты пособия по временной нетрудоспособности инвалиду ограничен 4 месяцами подряд или 5 месяцами в календарном году. А при заболевании туберкулезом — до дня восстановления трудоспособности или пересмотра группы инвалидности из-за заболевания туберкулезом (ч. 3 ст. 6 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ). ■

Вопросы

1. Н.И. Соколова, находящаяся в отпуске по уходу за ребенком, увольняется 27.09.2013. С 01.10.2010 по 17.02.2011 она была в отпуске по беременности и родам, а с 17.02.2011 и до дня увольнения — в отпуске по уходу за ребенком. Для расчета компенсации за неиспользованный отпуск надо взять расчетный период:

а) с 01.09.2012 по 31.08.2013;

б) с 01.09.2011 по 31.08.2012;

в) с 01.10.2009 по 30.09.2010.

2. П.И. Коровкин увольняется по собственному желанию. Последний день его работы попадает на 30.09.2013. В расчетный период для выплаты П.И. Коровкину компенсации за неиспользованный отпуск:

а) не нужно включать сентябрь 2013 г.;

б) нужно включить сентябрь 2013 г.

3. А.М. Завьялов с 01.08.2013 по 31.08.2013 отсутствовал на работе без уважительной причины. В связи с этим 05.09.2013 его уволили за прогул. Август 2013 г. не учитывается при расчете количества месяцев, за которые выплачивается компенсация за неиспользованный отпуск. Для исчисления такой компенсации этот месяц:

а) надо исключить из расчетного периода;

б) не надо исключать из расчетного периода.

4. И.С. Никонов уволен 30.09.2013 по сокращению штата (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ). В день увольнения ему была начислена премия по результатам работы за сентябрь 2013 г. и выходное пособие в связи с увольнением (ст. 178 ТК РФ). При исчислении среднего заработка для расчета компенсации за неиспользованный отпуск:

а) не учитываются ни премия по результатам работы за сентябрь 2013 г., ни выходное пособие в связи с увольнением;

б) учитываются премия по результатам работы за сентябрь 2013 г. и выходное пособие в связи с увольнением;

в) учитывается премия по результатам работы за сентябрь 2013 г., а выходное пособие — нет.

5. С.Ю. Филиппов принят на работу с 01.01.2011. В отпуск он не ходил. Он увольняется 25.09.2013. Компенсацию за неиспользованный отпуск С.Ю. Филиппову нужно рассчитать:

а) отдельно за 2011 г., за 2012 г. и за 2013 г. исходя из средней зарплаты работника за каждый год;

б) за весь период работы (с 01.01.2011 по 25.09.2013) исходя из средней зарплаты на момент увольнения.

6. П.А. Яковлев увольняется 16.09.2013. Компенсацию за неиспользованный отпуск ему нужно выплатить:

а) не позднее 12.09.2013;

б) не позднее 16.09.2013.

7. Денежная компенсация за ежегодный основной оплачиваемый отпуск без увольнения может быть выплачена:

а) только за дни отпуска, превышающие 28 календарных дней;

б) за любые дни неотгулянного отпуска за текущий год.

8. Ю.И. Соболев находился в отпуске с 19.08.2013 по 15.09.2013. После выхода из отпуска он представил больничный за период с 27.08.2013 по 10.09.2013 и написал заявление на выплату компенсации за 15 календарных дней отпуска, не использованного из-за болезни. В такой ситуации компенсацию:

а) можно выплатить;

б) нельзя выплатить.

9. Работнику-инвалиду Законом установлен удлиненный отпуск — 30 календарных дней (ст. 23 Закона от 24.11.95 № 181-ФЗ). За текущий календарный год он использовал 14 календарных дней отпуска и написал заявление с просьбой выплатить ему компенсацию за оставшиеся 16 календарных дней неиспользованного отпуска. В такой ситуации:

а) можно выплатить компенсацию за 2 календарных дня неиспользованного отпуска;

б) можно выплатить компенсацию за 16 календарных дней неиспользованного отпуска;

в) нельзя заменить компенсацией все оставшиеся неиспользованные дни отпуска.

10. С.И. Зорина, которая работает в организации, расположенной в районах Крайнего Севера, вышла на работу по окончании отпуска по уходу за ребенком. К этому времени у нее было 52 календарных дня неиспользованного отпуска (28 дней основного отпуска и 24 дня дополнительного отпуска за работу на Крайнем Севере). Она написала заявление с просьбой выплатить ей компенсацию за 52 календарных дня неиспользованного отпуска. В этом случае:

а) ей нельзя выплачивать такую компенсацию;

б) ей можно выплатить компенсацию за 52 календарных дня;

в) ей можно выплатить компенсацию за 24 календарных дня.

11. Продолжительность ежегодного отпуска Г.А. Миронова составляет 56 календарных дней. В 2013 г. по его заявлению была выплачена компенсация за 14 календарных дней неиспользованного отпуска за 2010 г. На сумму компенсации за неиспользованный отпуск без увольнения:

а) не нужно начислять взносы, в том числе «на травматизм»;

б) нужно начислять взносы, в том числе «на травматизм».

Ответы

СИТУАЦИЯ 1. Отработанные дни отпуска по уходу за ребенком приходятся на часть расчетного периода

Напомним, что средний дневной заработок рассчитывается путем деления выплат работнице, на которые были начислены взносы в ФСС, на количество учитываемых календарных дней за расчетный период (ч. 3.3 ст. 14 Закона № 255-ФЗ). Следовательно, в такой ситуации чем больше дней в расчетном периоде приходится на отпуск по уходу за ребенком, тем больше размер среднего дневного заработка. Поэтому полученный результат надо обязательно сравнить с максимально возможным его размером (ч. 3.3 ст. 14 Закона № 255-ФЗ).

СИТУАЦИЯ 2. Отработанные дни отпуска по уходу за ребенком приходятся на весь расчетный период

В такой ситуации получается, что выплаты работнице нужно поделить на 0. А так как делить на 0 нельзя, получается, что средний заработок для исчисления материнских пособий тоже посчитать нельзя.

Как нам пояснили в ФСС, действовать надо иначе.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ИЛЬЮХИНА Татьяна Митрофановна

Начальник отдела правового обеспечения страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством Правового департамента ФСС РФ

“В данной ситуации весь расчетный период у женщины состоял из исключаемых периодов, и здесь следует применять положение, изложенное в ч. 1.1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ.

Согласно этой норме средний заработок, исходя из которого исчисляется пособие по беременности и родам, принимается равным минимальному размеру оплаты труда, установленному федеральным законом на день наступления страхового случая.

Вместе с тем календарные годы (календарный год) расчетного периода по заявлению застрахованного лица могут быть заменены предшествующими годами (годом), в случае если это приведет к увеличению размера пособия (ч. 1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ)”.

Таким образом, средний дневной заработок для исчисления материнских пособий в данной ситуации, по мнению ФСС, рассчитывается так (п. 15(3) Положения, утв. Постановлением Правительства от 15.06.2007 № 375 (далее — Положение)):

Однако надо еще учесть, что размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком не может быть меньше минимального размера пособия по уходу за ребенком (ч. 1 ст. 11.2 Закона № 255-ФЗ; ст. 15 Закона от 19.05.95 № 81-ФЗ). В 2013 г. это:

• <или>2453,93 руб. — при уходе за первым ребенком;
• <или>4907,85 руб. — при уходе за вторым и последующим ребенком.

Получается, что минимальный размер ежемесячного пособия по уходу за ребенком в этом году больше, чем пособие, рассчитанное исходя из действующего МРОТ (ст. 1 Закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ) (5205 руб. х 24 / 730 х 40% х 30,4 дн. = 2080,85 руб.). А значит, сейчас в такой ситуации пособие по уходу за ребенком нужно платить в минимальном размере.

Однако отметим, что по общему правилу пособия рассчитываются исходя из 24 МРОТ, если у работника в расчетном периоде вообще не было заработка или он в пересчете на месяц меньше федерального МРОТ на момент наступления страхового случая (ч. 1.1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ). А у женщины, работающей во время отпуска по уходу за ребенком, заработок есть, и он может быть больше МРОТ.

Если бы женщина в расчетном периоде хотя бы на несколько дней вышла из отпуска по уходу за ребенком, то вам удалось бы выплатить ей достойное пособие и в то же время избежать споров с ФСС. И тогда пособие работнице вы бы рассчитывали, как в ситуации 1.

Также не забудьте, что если на момент ухода в отпуск по беременности и родам или по уходу за ребенком женщина продолжает работать на условиях неполного рабочего времени, то в обеих рассмотренных ситуациях средний дневной заработок для расчета пособия нужно уменьшить пропорционально продолжительности рабочего времени (ч. 1.1. ст. 14 Закона № 255-ФЗ; п. 11 (1) Положения).

***

Учтите, что, если вам нужно исчислить пособие по временной нетрудоспособности женщине, которая часть расчетного периода или весь расчетный период находилась в отпуске по уходу за ребенком, расчет будет отличаться от расчета материнских пособий. В этой ситуации все полученные женщиной выплаты, на которые были начислены взносы в Фонд социального страхования, в любом случае нужно делить на 730 (ч. 3 ст. 14 Закона № 255-ФЗ). ■

НДС по общехозяйственным расходам делить нужно не всегда

: Расходы, учитываемые в бухучете как общехозяйственные, далеко не всегда то же самое, что расходы, общие для обоих видов операций для целей вычета НДС. А делить нужно входной НДС именно по общим расходам, то есть по тем приобретенным товарам (работам, услугам), которые вы используете и в облагаемых, и в необлагаемых операциях (п. 4 ст. 170 НК РФ). Нередко это и есть все общехозяйственные расходы фирмы. Но не всегда. Поэтому если какие-то из учитываемых на счете 26 расходов относятся только к облагаемым НДС операциям, то делить входной НДС по ним не надо — его целиком можно принять к вычету. А если только к необлагаемым — целиком включить в стоимость.

Например, вы пользуетесь услугами юридической фирмы. Расходы на ее услуги учитываются у вас в составе общехозяйственных. Как следует из актов об оказанных услугах, вся полученная юридическая помощь за III квартал касалась только тех ваших операций, которые облагаются НДС. Тогда входной налог, предъявленный вам юристами в III квартале, делить не нужно — он весь подлежит вычету.

Когда рассчитанная по выручке пропорция не нужна, а когда без нее не обойтись

: В вашем случае входной налог с арендной платы:

• за 1000 кв. м — полностью принимается к вычету;
• за 600 кв. м — включается в стоимость аренды;
• за 400 кв. м — делится по рассчитанной исходя из выручки пропорции: половина подлежит вычету, вторая половина — включению в стоимость аренды.

И это вовсе не противоречит установленному в НК способу деления. Просто у вас часть арендной платы — не общая для двух видов деятельности. И поэтому соответствующий ей входной НДС вообще не нужно делить по пропорции.

Но у вас должны быть документы, подтверждающие использование площадей под облагаемые, необлагаемые и общие операции. Например, план этажа и утвержденные руководством структура отделов и размещение их на этаже. Неплохо, если прямо в договоре аренды будет указано, какая площадь под какие отделы (под какую деятельность) арендуется. Если же вам нечем будет подтвердить распределение площади, то при налоговой проверке возможны претензии.

А вот делить НДС по другим общехозяйственным расходам на основании соотношения площадей, используемых в облагаемых и в необлагаемых операциях, нельзя (Постановления ФАС ВСО 20.03.2009 № А33-7683/08-Ф02-959/09; ФАС ПО от 27.01.2011 № А65-11916/2010; ФАС СЗО от 09.07.2007 № А56-56115/2005; 11 ААС от 24.01.2011 № А65-16905/2010; 4 ААС от 14.03.2013 № А78-8085/2012).

: Входной налог по основным средствам, используемым и в облагаемой, и в необлагаемой деятельности, прямым счетом распределять нельзя. Ведь расходы на приобретение таких ОС — общие для двух видов деятельности, даже если вы и можете подсчитать, сколько часов за квартал приобретения объект использовался в каждой из них. А значит, вы обязаны использовать для деления установленную НК пропорцию, то есть соотношение между выручкой от облагаемых и от необлагаемых операций за этот квартал (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Даже разовая необлагаемая операция обязывает разделить НДС

: Это утверждение неверно. Делить входной НДС нужно в каждом квартале, в котором была хотя бы одна необлагаемая операция (если только у вас не выполняется правило о пятипроцентном пороге расходов) (абз. 5 п. 4 ст. 170, ст. 163 НК РФ).

Другое дело, что при такой разовой необлагаемой операции, как у вас, общехозяйственные расходы вполне могут быть с ней и не связаны (как мы показали в ответах на предыдущие вопросы) и целиком относиться только к облагаемой НДС деятельности. И тогда весь входной налог по ним действительно можно принять к вычету. Суды признавали это применительно не только к случаям продажи ценных бумаг, но и к расчетам векселями третьих лиц, к выдаче займов (Постановления ФАС ЦО от 16.04.2013 № А64-12139/2011; ФАС УО от 16.04.2009 № Ф09-1423/09-С2; ФАС МО от 09.09.2010 № КА-А40/9055-10, от 22.02.2012 № А41-23656/11; 9 ААС от 18.06.2010 № 09АП-12720/2010-АК, 09АП-14558/2010-АК; ФАС СЗО от 03.02.2011 № А56-14617/2010; 10 ААС от 13.04.2012 № А41-483/11). Аргументом тут могут быть правила бухучета, по которым общехозяйственные расходы в общем случае не включаются в затраты на приобретение финвложений (п. 9 ПБУ 19/02).

Не вели раздельный учет? Дело поправимое

: Можно исправить ситуацию таким образом. Раздельным учетом суды признают, в числе прочего, и распределение НДС в самостоятельно разработанных формах документов, в частности в бухгалтерской справке. Ведь способ ведения раздельного учета оставлен на усмотрение налогоплательщиков. То, что в учетной политике на тот год не было методики раздельного учета, тоже не помеха (Постановления ФАС МО от 06.03.2012 № А40-140274/10-4-840; ФАС ВСО от 29.05.2012 № А74-585/2011, от 20.01.2011 № А58-2951/10; ФАС УО от 07.12.2010 № Ф09-9755/10-С2).

Не забудьте, что уточнять придется еще и отчетность по налогу на прибыль, так как не принимаемая к вычету часть НДС по относящимся к необлагаемым операциям товарам (работам, услугам) должна включаться в их стоимость (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Избавит ли от раздельного учета добровольное начисление НДС

: Можно, но в особом порядке. Дело в том, что отказаться от освобождения от НДС можно далеко не по всем не облагаемым НДС операциям, а лишь по некоторым (они перечислены в п. 3 ст. 149 НК) и не меньше чем на год. Причем заявление об отказе нужно представить в инспекцию не позднее 1-го числа того квартала, начиная с которого вы будете начислять НДС по таким операциям (п. 5 ст. 149 НК РФ).

Если же НДС начислен по необлагаемой операции, в отношении которой:

• <или>отказ возможен, но заявление вовремя не представлено (Письмо ФНС от 26.08.2010 № ШС-37-3/10064);
• <или>отказ в НК не предусмотрен, —

то инспекция наверняка сочтет, что НДС начислен неправомерно. То есть ваша операция — необлагаемая и вычету не подлежит весь входной НДС за квартал по общехозяйственным расходам и по расходам, напрямую связанным с проведением необлагаемых операций (п. 4 ст. 170 НК РФ). Инспекция снимет эти вычеты и на их сумму доначислит вам НДС. При этом вернуть из бюджета НДС, начисленный по необлагаемым операциям, не удастся, поскольку вы выставляли покупателям счета-фактуры с выделенным налогом (подп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ).

Учитывать ли при расчете пропорции безвозмездно переданное имущество

: На самом деле рыночную стоимость безвозмездно переданного имущества нужно включить в расчет пропорции. Ведь пропорцию определяют не по бухгалтерской выручке, а по стоимости всех отгруженных товаров (а также работ, услуг и имущественных прав) (абз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ). А для НДС безвозмездно переданное имущество — это тоже отгруженный товар (п. 3 ст. 38 НК РФ). Ведь реализация в целях НДС — это, среди прочего, и передача права собственности на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Почему нужно брать именно рыночную стоимость переданных ОС, а не, например, остаточную? Потому что именно она формирует налоговую базу по безвозмездной передаче (п. 2 ст. 154 НК РФ). Ведь проданные товары тоже попадают в пропорцию по той стоимости, по которой они включаются в налоговую базу, — по цене реализации без НДС. А используемые в расчете пропорции показатели должны быть сопоставимы, на это указал ВАС (Постановление Президиума ВАС от 18.11.2008 № 7185/08).

Восстанавливаем налог по ОС: на какую дату взять остаточную стоимость

: Прямо в НК не сказано, остаточную стоимость на какую дату нужно взять. Сказано только, что налог следует восстановить в том налоговом периоде, в котором ОС начало использоваться в необлагаемых операциях (абз. 4 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Из этого следует, что восстановление привязано не к месяцу, в котором ОС стали использовать в необлагаемых операциях, а к соответствующему налоговому периоду, то есть кварталу. Поэтому остаточная стоимость на начало либо конец месяца, в котором ОС стали участвовать в необлагаемой деятельности, для восстановления не важна. Таким образом, у вас два варианта.

ВАРИАНТ 1. Немного более выгодный, но может не понравиться налоговой. Берем остаточную стоимость на 30.09, то есть на конец квартала. Обоснование такое — на 1-е число квартала ОС еще участвовало в облагаемых операциях. Еще один аргумент: все неясности в НК должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). А неясность тут налицо.

ВАРИАНТ 2. Безопасный, но заставит восстановить больше налога. Берем входную остаточную стоимость на 01.07, то есть на начало квартала. Скорее всего, именно на этом варианте будут настаивать налоговики.

Действует ли правило «пяти процентов» при восстановлении налога

: Если вы хотите полностью исключить даже возможность спора с инспекцией, налог лучше восстановить. Иногда налоговики не признают применение правила «пяти процентов» в отношении подлежащего восстановлению налога.

Они исходят из того, что это правило установлено п. 4 ст. 170 НК, который регулирует вычет НДС в текущем квартале. А обязанность восстанавливать налог установлена п. 3 ст. 170 НК, где о пятипроцентном пороге не упоминается.

Специалист ФНС считает такой подход инспекторов на местах верным.

Однако однажды налогоплательщику удалось доказать в суде, что п. 3 ст. 170 НК можно применять вместе с п. 4 ст. 170 НК, то есть что правило «пяти процентов» работает и при восстановлении налога (Постановление ФАС СЗО от 25.04.2013 № А56-33575/2012).

Кроме того, из арбитражной практики видно, что в отдельных случаях инспекция и не пытается оспаривать применение правила «пяти процентов» при восстановлении, а лишь придирается к правильности расчета доли расходов на необлагаемые операции (Постановления ФАС СЗО от 22.12.2010 № А56-29465/2010, от 21.04.2011 № А56-32861/2010; 11 ААС от 28.12.2010 № А55-16525/2010; 13 ААС от 11.04.2011 № А56-44653/2010).

Поэтому не исключено, что, если вы не станете восстанавливать налог, инспекторы с этим согласятся.

Ведь налогоплательщики, которые начинают использовать ОС в обоих видах операций сразу после их приобретения, вправе воспользоваться правилом «пяти процентов» и принять весь входной НДС к вычету.

Продаем ОС, по которому был восстановлен НДС: можно ли считать базу как «межценовую» разницу

: Понятно, что вы хотели бы как-то учесть при определении базы вычет, «аннулированный» ранее. Ведь это ОС снова участвует в облагаемой операции (реализации).

Однако никакого механизма для этого НК не предлагает и никаких особенностей расчета базы при продаже таких ОС не устанавливает. Поэтому база в вашем случае определяется по общим правилам, то есть как цена реализации (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Похожей позиции Минфин придерживается в аналогичной ситуации (при реализации банками «непрофильных» ОС, входной НДС по которым был до 01.10.2011 включен в расходы, а не в первоначальную стоимость) (Письмо Минфина от 24.10.2011 № 03-07-15/107).

Когда и в каком размере подлежит восстановлению НДС

Восстановить вы должны входной НДС по товарам, материалам, ОС, НМА, которые «перешли» с вами с ОСНО на УСНО или ЕНВД, то есть которые вы будете использовать уже в спецрежимной деятельности.

Что же касается работ и услуг, то восстанавливать НДС по ним не нужно. Ведь, как правило, результаты выполненных работ (оказанных услуг) не «перетекают» на следующие периоды, а потребляются сразу в момент выполнения работ (оказания услуг). И даже если эти результаты будут использоваться уже во время применения спецрежима, грамотно восстановить НДС не получится, так как методики для данных случаев в НК РФ нет. Именно к такому выводу пришел один из судов, посчитав неправомерными действия налоговиков, которые решили, что раз отремонтированное помещение организация продолжает использовать и после перехода на УСНО, значит, НДС по ремонтным работам, ранее принятый к вычету, организация должна восстановить (Постановление ФАС СЗО от 04.06.2013 № А44-6332/2012).

Правда, если вы приняли к вычету НДС с предоплаты, перечисленной вами за работы/услуги, которые будут выполнены/оказаны уже в период применения спецрежима, то налог с аванса нужно восстановить (см., например, Постановление 18 ААС от 26.09.2012 № 18АП-8284/2012).

Восстановить НДС по товарам, материалам, ОС, НМА и авансам вы должны (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ):

• <если>перешли на УСНО — в IV квартале года, предшествующего году перехода. Например, вы планируете применять УСНО с 2014 г., следовательно, восстановить НДС вам нужно в IV квартале 2013 г. (см., например, Постановление 7 ААС от 31.05.2013 № А27-20351/2012);
• <если>перешли на ЕНВД по всей деятельности — в квартале, предшествующем переходу на этот спецрежим. Например, на ЕНВД вы переходите со II квартала 2014 г., значит, НДС подлежит восстановлению в I квартале 2014 г.;
• <если>будете совмещать ОСНО и ЕНВД — в том квартале, когда имущество начнет использоваться во «вмененной» деятельности (Постановление ФАС ВВО от 10.12.2007 № А11-1102/2007-К2-22/105). Например, если товар будет реализован на вмененке в I квартале 2014 г., то и восстановить НДС по этому товару нужно в I квартале 2014 г.

Размер восстанавливаемого НДС зависит от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. Вы переходите на УСНО и/или ЕНВД по всей деятельности.

Тогда размер восстанавливаемого налога по товарам равен НДС, ранее принятому к вычету (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

По основным средствам или нематериальным активам нужно восстановить НДС пропорционально остаточной стоимости ОС или НМА по состоянию на последний день квартала, в котором восстанавливается налог (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). И учтите, что по недвижимости НДС, рассчитанный пропорционально остаточной стоимости, восстанавливается сразу, а не равными частями в течение 10 лет, как это предусмотрено в некоторых случаях (Постановление Президиума ВАС от 01.12.2011 № 10462/11).

СИТУАЦИЯ 2. Вы переходите на вмененку только по некоторым видам деятельности, то есть будете совмещать ОСНО и ЕНВД.

По реализованным в рамках ЕНВД-деятельности товарам сумма восстанавливаемого НДС равна сумме НДС, ранее принятого к вычету по этим товарам.

По материалам, используемым как на вмененке, так и на ОСНО, нужно сначала рассчитать пропорцию (п. 4 ст. 170 НК РФ):

Затем сумму НДС по использованным после перехода на ЕНВД материалам умножаете на полученную пропорцию. Этот НДС и нужно восстановить.

Таким же образом восстанавливается НДС по ОС (кроме недвижимости) или НМА, используемым при совмещении ОСНО и ЕНВД: рассчитываете сумму НДС, приходящуюся на остаточную стоимость объекта, а затем полученную сумму умножаете на долю.

НДС по недвижимости (которая введена в эксплуатацию после 01.01.2006) нужно восстанавливать частями в IV квартале в течение 10 лет, которые отсчитываются с года амортизации этой недвижимости (п. 6 ст. 171 НК РФ). То есть если помещение вы купили и ввели в эксплуатацию, к примеру, в 2010 г., а совмещать ОСНО и ЕНВД начали в 2013 г., то восстанавливать НДС вам нужно в течение 7 лет начиная с IV квартал 2013 г. в размере, рассчитанном по формуле:

Сумма восстановленного НДС при расчете налога на прибыль включается в состав прочих расходов (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ; Письмо Минфина от 01.04.2010 № 03-03-06/1/205):

• <если>будете применять УСНО — в IV квартале года, предшествующего году перехода на спецрежим;
• <если>будете применять ЕНВД по всей деятельности или совмещать ОСНО и ЕНВД — в I квартале, когда использовали имущество в рамках ЕНВД-деятельности.

Спорные ситуации

Давайте рассмотрим некоторые спорные ситуации, касающиеся восстановления НДС.

СИТУАЦИЯ 1. Организация, образованная в результате реорганизации, применяет УСНО. По мнению ФНС, если правопреемнику по разделительному балансу или передаточному акту досталось имущество, которое он использует в спецрежимной деятельности, то и НДС должен восстанавливать именно он (Письмо ФНС от 14.03.2012 № ЕД-4-3/4270@). Поэтому, если спорить с налоговиками у вас нет желания, восстановите НДС. Если же вы готовы отстаивать свою точку зрения, НДС можете не трогать, но при проверке суда избежать не получится. Правда, шансы на выигрыш у вас есть, если вы реорганизовались, например, в форме преобразования (см., например, Постановление ФАС УО от 17.09.2012 № Ф09-7513/12). Если же, допустим, произошло присоединение, то выиграть дело вряд ли удастся.

СИТУАЦИЯ 2. Организация, изъявив желание применять УСНО, фактически осталась на ОСНО. Если до начала периода, с которого планировалось применение УСНО, вы известили налоговиков о том, что передумали, налог восстанавливать не надо.

Если же вы не уведомите налоговиков об изменении вашего решения, то оспаривать доначисление НДС вам придется в суде. Возможно, суд будет на вашей стороне, например, если вы будете продолжать сдавать общережимные декларации (по налогу на прибыль, по НДС и т. п.), а налоговики в ходе камеральных проверок этих деклараций не укажут вам на то, что сдавать вы их не должны, так как применяете УСНО (Постановление ФАС ПО от 24.06.2013 № А06-5669/2012).

***

Если после прочтения нашей статьи вы поняли, что забыли восстановить НДС, перейдя на спецрежим какое-то время назад, сдайте уточненку по НДС. А перед ее подачей уплатите налог и пени, чтобы налоговики не смогли вас оштрафовать (п. 1, подп. 1 п. 4 ст. 81, ст. 122 НК РФ). ■

КАТЕГОРИЯ 1. Единственный родитель (в том числе приемный), усыновитель, опекун или попечитель

Существует всего четыре основания считать родителя единственным:

1) один из родителей умер (подтверждается свидетельством о его смерти);

2) второй родитель признан по решению суда безвестно отсутствующим или умершим (Письмо Минфина от 03.07.2013 № 03-04-05/25442);

3) в свидетельстве о рождении ребенка в графе «Сведения об отце» стоит прочерк (Письмо Минфина от 30.01.2013 № 03-04-05/8-77);

4) отец ребенка в свидетельстве о рождении ребенка указан со слов матери (Письмо Минфина от 11.04.2013 № 03-04-05/8-372) (подтверждается справкой из органа ЗАГС по форме № 25 (утв. Постановлением Правительства от 31.10.98 № 1274)).

Еще одно необходимое условие для предоставления двойного детского вычета — единственный родитель не должен состоять в зарегистрированном браке. Если, к примеру, вдова с ребенком еще раз выйдет замуж, то с месяца, следующего за месяцем вступления в брак, детский вычет ей полагается уже в одинарном размере (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). При этом ее новый супруг также имеет право на аналогичный вычет, независимо от того, усыновлял ли он ребенка или нет (Письмо Минфина от 20.05.2013 № 03-04-05/17775).

Во всех остальных случаях родитель не считается единственным. К таким случаям относятся, например, ситуации, когда:

• второй родитель лишен родительских прав (Письмо Минфина от 24.10.2012 № 03-04-05/8-1215);
• родители находятся в разводе (Письмо Минфина от 15.01.2013 № 03-04-05/8-23);
• бывший супруг не платит алименты (Письмо Минфина от 30.01.2013 № 03-04-05/8-78).

Что касается приемного родителя, усыновителя, опекуна или попечителя, то они признаются единственными, если в договоре о приемной семье (п. 1 ст. 152 СК РФ), либо в решении суда об установлении усыновления (п. 3 ст. 125 СК РФ), либо в акте органа опеки или попечительства (п. 7 ст. 145 СК РФ) другие лица не указаны. Все остальные обстоятельства не имеют значения. В частности, неважно, находится ли опекун в официальном браке или нет, а также были ли лишены родители опекаемого ребенка родительских прав (Письма Минфина от 04.02.2013 № 03-04-06/8-32; ФНС от 30.04.2013 № ЕД-4-3/8054@).

КАТЕГОРИЯ 2. Родитель, в чью пользу второй родитель отказался от вычета

Передать свое право на детский вычет могут только те родители, которые имеют доход, облагаемый по ставке НДФЛ 13% (Письма Минфина от 06.03.2013 № 03-04-05/8-178; ФНС от 27.02.2013 № ЕД-4-3/3228@).

Поэтому не получится поделиться вычетом, например, у тех, кто:

• не работает (Письмо Минфина от 26.02.2013 № 03-04-05/8-133);
• находится в декретном отпуске или отпуске по уходу за ребенком (Письмо Минфина от 23.08.2012 № 03-04-05/8-997);
• стоит на учете в центре занятости и получает пособие по безработице (Письмо Минфина от 16.04.2012 № 03-04-05/8-513).

Также не может отказаться от своего вычета супруг, который не приходится ребенку родителем (Письмо Минфина от 07.12.2011 № 03-04-05/5-1012).

Чтобы один родитель получал детский вычет за двоих, он должен принести по месту работы:

• свое заявление о предоставлении ему удвоенного вычета;
• заявление от второго родителя об отказе от вычета. В этом заявлении должны фигурировать ф. и. о. «отказника», адрес места жительства (постоянного проживания), ИНН (если есть), данные ребенка, в отношении которого родитель отказывается от получения вычета, а также реквизиты его свидетельства о рождении (Письмо ФНС от 01.09.2009 № 3-5-04/1358@).

К заявлению должна быть приложена справка с работы отказавшегося родителя о том, что там ему вычет не предоставляется (Письмо УФНС по г. Москве от 23.08.2012 № 20-14/078564@). Минфин, правда, упорно настаивает на ежемесячной подаче в бухгалтерию справок 2-НДФЛ с работы второго родителя о его доходах (Письма Минфина от 06.03.2013 № 03-04-05/8-178, от 12.10.2012 № 03-04-05/8-1195). Мол, только так работодатель первого супруга может отследить, когда доход «отказника» достигнет 280 000 руб. Но на практике выполнить это требование крайне сложно. Проблем не возникает, только если оба родителя работают в одном месте. И видимо, налоговики это понимают. По крайней мере они никогда в своих письмах прямо не требовали наличия таких ежемесячных справок.

И напоследок еще одно «ноу-хау» от Минфина по двойным детским вычетам. Допустим, у одного родителя доход 200 000 руб. в год, а у другого — свыше 280 000 руб. По мнению финансистов, первый родитель может отказаться от вычета в пользу второго, но двойной вычет будет предоставляться до тех пор, пока доходы второго родителя не превысят 200 000 руб. (Письмо Минфина от 23.05.2013 № 03-04-05/18294) Логика простая: первый родитель получал бы одинарный вычет в пределах этой суммы, а значит, и со вторым должно быть так же.

***

В настоящее время в Госдуме находится принятый в I чтении законопроект, предлагающий увеличить размеры детских вычетов по НДФЛ для родителей и усыновителей (проект Закона № 229790-6):

• вычет на второго ребенка — с 1400 до 2000 руб.;
• на третьего и последующего — с 3000 до 4000 руб.;
• на каждого ребенка-инвалида — с 3000 до 12 000 руб.

Также поправки предусматривают повышение совокупного годового дохода, до достижения которого применяются эти вычеты, — с 280 тыс. до 350 тыс. руб. И если законодатели поторопятся, то эти поправки обретут форму закона еще до нового года. ■

Вспомним основные правила подачи уточненки

Представить уточненку вы обязаны, только если выявленные ошибки привели к занижению налоговой базы (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Уточненка сдается по форме, действовавшей в том периоде, за который представляется эта уточненка (п. 5 ст. 81 НК РФ).

Если в уточненке сумма налога к уплате увеличится по сравнению с суммой в первоначальной декларации, то с вас могут взыскать штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (п. 1 ст. 122 НК РФ). Но штрафа можно избежать, если вы сдадите уточненку (пп. 3, 4 ст. 81 НК РФ):

• <или>до наступления срока уплаты налога;
• <или>до того, как узнали о том, что ошибку уже обнаружили налоговики, или о том, что в отношении вас вынесено решение о проведении ВНП за период, в котором допущена ошибка. Но учтите, что в этом случае штраф вам не грозит только при условии, что до подачи уточненки вы заплатите налог и набежавшие пени;
• <или>после ВНП, но занижение налоговой базы (которое вы исправляете в уточненке) в ходе проверки не было выявлено.

Уточненки с увеличенной суммой налога

Реакция налоговиков на такую уточненку зависит от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. Уточненка представлена до вручения акта камеральной проверки первоначальной декларации.

Сначала напомним, что налоговики проводят камеральные проверки всех деклараций, поступающих в ИФНС. Делают они это в автоматизированном режиме. Для того чтобы провести камеральную проверку декларации, налоговики не должны выносить никакого решения (п. 2 ст. 88 НК РФ). При этом если в ходе КП инспекторы не выявят у вас каких-либо нарушений, то и акта по итогам этой проверки тоже не будет (п. 1 ст. 100 НК РФ).

А какие-либо пояснения или документы у вас могут запросить, только если (пп. 3, 6, 7, 8 ст. 88 НК РФ):

• <или>в ваших декларациях обнаружены ошибки;
• <или>вы заявили НДС к возмещению;
• <или>вы пользуетесь налоговыми льготами;
• <или>вы должны были представить подтверждающие документы вместе с декларацией, но не сделали этого.

Теперь о нашей ситуации. С момента представления уточненки КП первоначальной декларации прекращается и начинается КП уже уточненной декларации (п. 9.1 ст. 88 НК РФ; п. 3.7 Письма ФНС от 16.07.2013 № АС-4-2/12705 (далее — Письмо ФНС)).

Если перед подачей этой уточненки вы доплатите налог и заплатите пени, то, если налоговики попытаются вас оштрафовать, требуйте освобождения от наказания (подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

СИТУАЦИЯ 2. Уточненка сдана в ходе ВНП до получения вами акта (п. 3.5 Письма ФНС).

Представленную во время выездной проверки уточненку за период, который у вас как раз проверяют «выездники», будут проверять тоже они, хотя вы ее сдаете как обычно, через канцелярию ИФНС. И соответственно, внесенные вами изменения будут учтены при составлении акта проверки. Следовательно, если сумму своих налоговых обязательств вы в уточненке увеличите, то налоговики не будут по итогам проверки доначислять вам налог, но все равно придется платить штраф (ст. 122, подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ; п. 54 Письма ФНС от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@). Однако если вы самостоятельно уплатите налог и пени, то можно просить об уменьшении суммы штрафа (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ; Постановление Президиума ВАС от 26.04.2011 № 11185/10).

Правда, если вы представите уточненку незадолго до окончания ВНП, «выездники» могут отразить в акте факт ее подачи, а также то, что проверить данные этой декларации они не успели. И следовательно, проверять уточненку будут «камеральщики» и на результаты «выездного» акта ее данные не повлияют.

К сожалению, ФНС не разъясняет, сколько времени требуется «выездникам» для того, чтобы успеть проверить уточненку до окончания ВНП. Но если вы сдадите уточненку с увеличенной суммой налога, то налоговики, скорее всего, все-таки учтут ваши исправления, даже если уточнение вы представите за пару дней до окончания ВНП.

СИТУАЦИЯ 3. Уточненку вы сдали после получения акта проверки (КП/ВНП), но до вынесения решения по результатам этой проверки.

Здесь все зависит от того, какие именно исправления в первоначальную декларацию вы внесете.

ВАРИАНТ 1. Налоговики в ходе проверки выявили у вас нарушения, и вы эти нарушения исправляете, представив уточненку. Например, инспекторы обнаружили у вас в 2012 г. завышение расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, на сумму 10 000 руб. Данное нарушение они отразили в акте. А вы, до вынесения налоговиками решения, сдаете уточненку, убрав эту сумму из расходов. Имейте в виду, что проверяющие попытаются не учитывать эту уточненку. Ведь, по мнению ФНС, после получения акта проверки вы можете сдать уточненные декларации только с изменениями, не связанными с нарушениями, выявленными в ходе проверки (п. 3.8 Письма ФНС). В принципе, позиция налоговиков понятна: если каждый налогоплательщик, получивший акт и, допустим, согласившийся с найденными нарушениями, будет до вынесения решения сдавать уточненки, то получится, что все проверки будут безрезультативными. А инспекторам это точно не на руку.

ВАРИАНТ 2. Ваши уточнения не связаны с нарушениями, выявленными в ходе проверки. Скорее всего, налоговики учтут данные уточненки при вынесении «послепроверочного» решения (п. 3.8 Письма ФНС; п. 6 ст. 101 НК РФ). Но даже если вы доплатите налог и заплатите пени, штрафа можно будет избежать, только если проводится КП, так как эту ошибку нашли не инспекторы, а вы сами (подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ). При ВНП штраф будет в любом случае.

СИТУАЦИЯ 4. Уточненка представлена после вынесения решения по итогам проверки.

Сданную после ВНП или КП уточненку будут проверять «камеральщики». При этом штрафовать вас налоговики не должны, так как в уточненке вы исправляете те ошибки, которые не нашли у вас проверяющие (п. 4 ст. 81 НК РФ).

И еще раз хотим напомнить, что если уточненку вы сдаете после проведенной КП первоначальной декларации, то перед подачей этой уточненки нужно заплатить налог, а также пени (подп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

Уточненки с уменьшенной суммой налога

Если вы сдадите уточненку с уменьшением обязательств по сравнению с первоначальной декларацией, то проверкой в автоматизированном режиме вы уже не отделаетесь. Ведь при уменьшении суммы налога к уплате у вас может возникнуть переплата, которую налоговики без боя, то есть без проверки, вам точно не вернут (п. 2 ст. 88, п. 6 ст. 78 НК РФ; п. 3.5 Письма ФНС). Поэтому, если вы сдадите такую декларацию в ходе ВНП, «выездники» учтут данные уточненки, только если с момента представления уточненки прошло 3 месяца и при этом ВНП еще не закончена.

Если же уточненку с меньшей суммой налога к уплате вы сдадите после окончания ВНП, то есть после вручения вам справки, то налоговики вряд ли учтут данные этой декларации при составлении акта и вынесении решения по итогам ВНП. Но если при этом окончание трехмесячного срока проверки уточненки приходится на период, когда решение по результатам ВНП еще не вынесено, и если учет данных этой декларации поможет снизить доначисления по итогам ВНП, то имеет смысл в возражениях к акту ВНП напомнить налоговикам о представлении данной уточненки.

А вот сдавать уточненку с уменьшенными обязательствами за тот период, который «выездники» уже проверили, после вынесения решения по итогам ВНП чревато. Ведь тогда у вас могут провести повторную выездную проверку за этот же период (подп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ). Правда, в этом случае многое зависит от цены вопроса: то есть если вы уменьшите налог, например, на 1000 руб., то повторную ВНП вряд ли назначат. Если же уменьшение будет, допустим, на миллионы, то вероятность проведения повторной проверки резко возрастает.

Уточненки по НДС на особом положении

Проверка уточненной декларации по НДС с заявленной суммой налога к возмещению (статьи 176, 176.1 НК РФ) имеет свои тонкости:

• даже если вы представите подобную уточненку в ходе ВНП, проверять ее будут все равно «камеральщики» (п. 3.5 Письма ФНС). Они же будут составлять акт камеральной проверки. Следовательно, данные этой декларации «выездники» учитывать не будут. Но может быть исключение из правила — если процедура КП завершена до окончания ВНП;
• если вы представите первоначальную декларацию по НДС, где заявите налог к возмещению, а затем, до вручения акта КП, сдадите уточненку (также с возмещением), то акт по первоначальной декларации все равно будет вынесен (п. 3.7 Письма ФНС; ст. 176 НК РФ). При этом, если в уточненке сумма возмещения будет меньше, чем в первоначальной декларации, вам возместят меньшую сумму. Безусловно, речь идет о тех случаях, когда претензий к заявленной к возмещению сумме у налоговиков нет, то есть они полностью согласны с ней.

***

В решении по итогам проверки есть фраза о том, что плательщику по результатам ревизии предлагается внести исправления в бухгалтерский и налоговый учет (приложения № 12, 13, утв. Приказом ФНС от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@). Многие расценивают эту фразу как сигнал к представлению уточненки после окончания проверки. На самом деле достаточно внести необходимые исправления в свой учет, а уточненку сдавать не нужно (п. 3.1 Письма ФНС). ■

Как правильно

Конечно, такой больничный должен быть оформлен как продолжение листка на основной отпуск по беременности и родам. Ведь дополнительный 16-днев­ный декрет — не новый страховой случай (п. 2 ч. 2 ст. 1.3 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ). Это продолжение все того же страхового случая (п. 1 ст. 10 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ; ст. 7 Закона от 19.05.95 № 81-ФЗ). Такую же позицию занимают и в ФСС.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ИЛЬЮХИНА Татьяна Митрофановна

Начальник отдела правового обеспечения страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством Правового департамента ФСС РФ

“Листок, выдаваемый дополнительно на 16 календарных дней в случае осложненных родов, по сути, является продолжением листка нетрудоспособности, на основании которого работодатель предоставил отпуск по беременности и родам и выплатил соответствующее пособие (п. 48 Порядка).

Поэтому он должен быть оформлен как продолжение, а не как первичный лист”.

Действительно, ФСС уже давно признает, что при едином страховом случае первичным может быть только первый листок, а все остальные должны быть продолжением (Письмо ФСС от 18.08.2004 № 02-18/11-5676). Такой же подход можно встретить и в судебных решениях (см., например, Определение Ростовского облсуда от 01.03.2012 № 33-2596).

Что делать, если принесенный работницей больничный лист оформлен как первичный

Оставить без оплаты предъявленный вам больничный с достоверными сведениями вы, строго говоря, не имеете права (ст. 255 ТК РФ; п. 3 ч. 2 ст. 4.1, п. 1 ч. 1, п. 1 ч. 2 ст. 4.3, ч. 5 ст. 13 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ) (подробнее см. , 2011, № 21, с. 72). Поэтому отправлять работницу восвояси — за листком, который был бы выписан как продолжение, — неправомерно.

Однако не во всех отделениях соцстраха готовы согласиться с оформлением такого листка как первичного. По сообщениям наших читателей некоторые отделения ФСС на местах считают это неправильным. Вы, конечно, можете попросить декретницу, чтобы она обратилась в роддом за переоформлением листка, но обычно у новоиспеченных мам не остается времени на подобные поездки. Тем более что роддома порой отказывают в этом, полагая, что все сделали верно.

Остается выплатить пособие и в случае спора с ФСС быть готовыми доказывать, что оплата такого больничного допустима и Фонд обязан зачесть (возместить) выплаченные вами деньги. Вот аргументы.

АРГУМЕНТ 1. В порядке оформления и выдачи больничных (утв. Приказом Минздравсоцразвития от 29.06.2011 № 624н) не сказано, что выдаваемый на дополнительные 16 дней листок непременно должен быть продолжением основного декретного больничного. Там вообще не уточняется, как он должен быть оформлен: как первичный или как продолжение. Поэтому формально оба варианта имеют право на существование.

АРГУМЕНТ 2. Сам порядок выписки декретных больничных устроен так, что порой чисто технически не позволяет роддому оформить листок на дополнительные 16 дней как продолжение. Ведь в листе-продолжении нужно указывать номер первичного листка (п. 57 Порядка). А информация об этом номере у роддома есть далеко не всегда, поскольку больничный на 140 дней декретного отпуска обычно выписывает не он, а женская консультация (пп. 46, 48 Порядка).

АРГУМЕНТ 3. Работодатель вообще не вправе контролировать правильность оформления больничного и соблюдение порядка его выдачи. Поэтому ФСС не может отказать работодателю в зачете (возмещении) суммы пособия, если в больничном есть такие нарушения. ФСС в подобных случаях вправе потребовать возмещения расходов на выплату пособия от медучреждения, неверно оформившего листок. Такова позиция ВАС (Постановление Президиума ВАС от 11.12.2012 № 10605/12).

АРГУМЕНТ 4. В больничном на дополнительные 16 дней декрета есть специальный код в ячейке «доп код» — 020 (п. 58 Порядка). Он показывает, что больничный выписан именно на дополнительный декретный отпуск. И уже только из одного наличия этого кода в листке однозначно следует, что им оформлено продолжение страхового случая, а не новый страховой случай.

Как рассчитать пособие по больничному, если он оформлен как первичный

Из-за того что листок на дополнительные 16 дней оформлен как первичный, а не как продолжение, нового страхового случая не возникает. Поэтому логично рассчитать выплату по такому больничному исходя из того же среднего дневного заработка, на основании которого оплачивали больничный на основной отпуск по беременности и родам.

Однако специалист ФСС придерживается иного мнения.

Предупреждаем: официальных писем ФСС на этот счет нет и не факт, что его отделения на местах придерживаются такой же позиции. Поэтому спокойно ей последовать вы можете, только если даты начала дополнительного и основного декретного отпусков приходятся на один календарный год. В ином случае дневное пособие за дополнительный отпуск может отличаться от дневного пособия за основные 140 дней. Если новое дневное пособие:

• <или>меньше, то у вашего соцстраха нет причин для претензий, зато декретница может пожаловаться в трудовую инспекцию;
• <или>больше, тогда декретница останется довольна, а вот соцстрах может предъявить претензии к расчету пособия.

Поэтому советуем направить запрос в ваше отделение ФСС, чтобы у вас было его письменное разъяснение.

***

Пусть вас не смущает пустое поле в строке «дата 1» листка на дополнительные 16 дней декрета. Она предназначена для указания предполагаемой (а не фактической) даты родов (п. 58 Порядка), поэтому ее заполняют только в больничном на основной декретный отпуск. ■

При покупке второй квартиры вычет не дадут

Получить вычет по расходам на приобретение новой квартиры, если вы ранее уже использовали право на вычет при покупке первого жилья, нельзя. Ведь имущественный вычет можно получить лишь один раз в жизни (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Поскольку проценты по целевому кредиту — это тоже расходы, связанные с приобретением жилья, то вычет по процентам за кредит на покупку новой квартиры вам никто не даст (Письма Минфина от 27.05.2013 № 03-04-05/18905, от 25.06.2012 № 03-04-05/9-771). Но расстраиваться не стоит.

Вычет можно дозаявить по первому жилью

Вы без проблем можете вернуть из бюджета НДФЛ по процентам за кредит, взятый на покупку первой квартиры. Ведь вы не включили в вычет суммы процентов по этому кредиту. Так что можете просто дозаявить вычет в части процентов (Письмо Минфина от 12.10.2010 № 03-04-05/7-615). Для этого вам нужно сдать декларацию по форме 3-НДФЛ. Вопрос только в том, за какой период:

• <или>за любой год, предшествующий тому, в котором вы вспомнили или узнали о вычете по процентам;
• <или>за все годы, когда вы пользовались основным вычетом?

На последнем варианте часто настаивают налоговики на местах. Они считают, что если вы сразу не отражали уплаченные проценты в каждой декларации, то нужно подать уточненки за все годы пользования вычетом. Согласитесь, это не очень-то удобно. И на наш взгляд, неправильно.

За комментариями мы обратились в ФНС. И вот что нам сказали.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КУДИЯРОВА Елена Николаевна

Советник государственной гражданской службы РФ 3 класса

“В ситуации, когда налогоплательщик полностью использовал имущественный вычет по расходам на покупку квартиры, но при этом не заявлял вычет по процентам, он может подать декларацию и заявить вычет в том году, когда узнал, что имеет на это право. Сдавать уточненки за все годы, когда предоставлялся вычет, не требуется”.

Получается, что вычет по процентам можно копить. Даже если вы сразу заявите его вместе с расходами непосредственно на покупку жилья, погашаться он начнет только после того, как будет исчерпан основной вычет. А до исчерпания основного вычета в декларации все время будет образовываться переходящий остаток по процентам. Можно сделать так, как показано в примере: сначала использовать вычет по расходам непосредственно на покупку квартиры, а потом собрать все проценты за прошлые годы в одной декларации. Отметим, что период, в котором уплачены проценты по кредиту, значения не имеет (Письма Минфина от 25.03.2011 № 03-04-05/9-190; УФНС по г. Москве от 23.04.2012 № 20-14/035800@). Поэтому заявить вычет можно по доходам любого года, даже если проценты уплачены более 3 лет назад.

***

Сейчас вычет по процентам не ограничен и НДФЛ можно вернуть со всей суммы, уплаченной за пользование кредитом. Но законодатель решил, что это слишком большая налоговая поблажка. Поэтому с 2014 г. вычет по процентам тоже будет лимитирован. Верхняя планка суммы процентов, по которой можно будет вернуть налог, — 3 000 000 руб. Соответствующие поправки в Налоговый кодекс уже внесены (Закон от 23.07.2013 № 212-ФЗ). Отметим, что ограничиваться будет только сумма процентов по кредитным договорам, заключенным начиная с 1 января 2014 г. (п. 4 ст. 2 Закона от 23.07.2013 № 212-ФЗ) Поэтому те, кто уже взял кредит, как и прежде, смогут возвращать НДФЛ со всей суммы уплаченных процентов без ограничений. А вот тем, кто только собирается кредитоваться, возможно, следует поторопиться. Во всяком случае, не помешает просчитать сумму процентов, которую предстоит выплачивать, исходя из суммы кредита и предполагаемых условий кредитования. ■