Составляем ОФР: теория | журнал «Главная книга. Конференц-зал» | № 9 от 2017 г. | разработка
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Форум
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ

Семинар «Как составить бухгалтерскую отчетность, ч. 2», актуально на 15 ноября 2017 г.

Содержание

Составляем ОФР: теория

Бухучет как наука: куда мы идем и чего следует опасаться

Отдохнули, коллеги? Тогда продолжаем семинар.

Сначала позволю себе несколько отклониться от практики бухучета в сторону теории.

Это вторая часть отчета о семинаре А.А. Мирошниченко «Как составить бухгалтерскую отчетность». Первую, которая посвящена балансу, вы найдете здесь.

Что главное в деле составления отчетности? Выучить наизусть, что куда вписывать? Нет, конечно. Главное — понимать, почему этому показателю место здесь, а этому — вон там. И казалось бы, за 500 лет существования системы двойной бухгалтерской записи можно было досконально постичь все нюансы. Но нет, вопросы по-прежнему остаются.

Причем за полтысячелетия с момента изобретения системы венецианцем Лукой Пачоли ничего принципиально нового не придумано. Дебет, кредит, капитал и баланс — какими были в XV веке, такими и остались. Представляете, насколько живучим организмом оказалась система счетов с двойной записью! Много ли еще экономических теорий в плане исторической актуальности могут встать в один ряд с нашей бухгалтерской?

Правда, сомнения в научности теории бухучета начали терзать ученых мужей давно. И мучают до сих пор. За 500 лет никому не удалось понять и объяснить, что же такое дебет, кредит и двойная запись.

Бесплодные попытки продолжаются до сих пор, и от этого в научном сообществе укореняется мнение, что бухучет — просто ремесло. Ему можно выучиться, но постичь суть методики нет никакой возможности. И не потому ли бухгалтерские специальности исключили из перечня направлений для высшего образования, оставив только в перечне для среднего профессиональногоПриказы Минобрнауки от 12.09.2013 № 1061, от 29.10.2013 № 1199?

Однако не все специалисты готовы отступиться и продолжают работу с теорией бухучета. Некоторые труды по теме можно найти и в системе «КонсультантПлюс». Впишите в строку быстрого поиска слова «Баланс Пачоли» и почитайте найденные тексты.

Также тем, кому не безразлична современная проблематика, тем, кто держит руку на пульсе, должно быть интересно, чего нам — практикующим бухгалтерам — нужно опасаться по части увядания профессии. Из реальных угроз можно выделить две.

Первая — развитие IT-технологий, Интернета, искусственного интеллекта. У Правительства уже цифровая экономика в планах. Все более-менее механические процедуры составления отчетности вместо нас уже делают и будут делать еще лучше компьютеры. Но чем более запутанной и нелогичной будет оставаться местами отчетность, тем дольше будет оставаться работа для насРаспоряжение Правительства от 28.07.2017 № 1632-р.

Вторая угроза — теоретики все же найдут ядро бухучета в виде базовых понятий в структуре непротиворечивых и логических систем. Охота за этим священным Граалем не прекращается. Успех мероприятия приведет к полной оцифровке учета и отчетности.

Электронный бухучет в виде замкнутой информационной системы, когда известно, что на входе и что на выходе, станет избавляться от человеческого фактора, от нас с вами. Это не будет даже обсуждаться. Вопрос будет стоять один — когда уволить бухгалтера-человека. Возможно, что уже наши дети застанут начало этого процесса.

Что можно вынести из такого неутешительного прогноза? Нам нужно отчетливо понимать принципы составления бухгалтерской отчетности — понимать лучше компьютеров.

Поэтому перейдем к разбору других обязательных отчетных форм, которые имеют единую, так сказать, оборотную философию. Я говорю об отчете о финансовых результатах (ОФР), об отчете об изменениях капитала (ОИК) и об отчете о движении денежных средств (ОДДС).

Баланс — бухгалтерская форма, а ОФР, ОИК и ОДДС — финансовые. Что это значит

Называть нашу отчетность бухгалтерской уже не совсем правильно. Из обязательных отчетных форм бухгалтерским именуется только баланс. В остальном по тексту Закона № 402-ФЗ абсолютно во всех нормах об отчетности слово «бухгалтерская» соседствует со словом «финансовая» в скобкахст. 14 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Закон приоткрывает нам загадку этого тандема. Учет — да, бухгалтерский. А отчетность следует считать финансовой, поскольку она содержит информацию о финансовом положении компаниич. 2 ст. 1, ч. 1 ст. 3, ч. 1 ст. 13 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Еще более понятным сочетание «бухгалтерская (финансовая) отчетность» становится, если вспомнить, что мы держим курс на МСФО. Сами эти стандарты о финансовой отчетности, а не о бухучете.

Баланс исторически давал и до сих пор дает представление о сумме богатств в виде капитала, который контролируют участники компании. Но этого оказалось мало, чтобы разъяснить собственникам бизнеса, как эти богатства возникают и почему их размер со временем меняется.

Ответы на эти вопросы дают оборотные (или, если хотите, динамические) формы отчетности — ОФР, ОИК и ОДДС. Они расшифровывают три статьи баланса:

— ОИК — итог раздела III;

— ОФР — нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) в том же разделе III;

— ОДДС — денежные средства и денежные эквиваленты.

Разъяснить на пальцах принцип, по которому организованы эти отчеты, легче всего на примере ОДДС. Представьте бочку с двумя присоединенными к ней трубами. По одной трубе в бочку сыплются монеты. А по другой трубе денежки, наоборот, высыпаются наружу. Посчитаем, сколько поступило и сколько утекло денег за определенный период, — вот вам и отчет об их движении.

На деле, конечно, входящих и выходящих труб несколько. Каждая под определенный денежный поток — от обычной, инвестиционной и финансовой деятельности.

Примерно так же построены и ОФР с ОИК, просто в прицеле не деньги, а доходы с расходами и капитал соответственно.

От ОФР к ОПУ и снова к ОФР

Начиная с отчетности за 2015 г. отчет о прибылях и убытках (ОПУ) стали называть отчетом о финансовых результатах. Если сравнить ОПУ и ОФР, можно увидеть, что изменения коснулись состава справочных статей. Плюс из ОФР убрали строку для подписи главного бухгалтерап. 13 Изменений, утв. Приказом Минфина от 06.04.2015 № 57н.

Переименование формы и исключение подписи — основные темы, которые муссировались, когда ОПУ превратился в ОФР. Минфин о причинах переименования ничего не сказал. Он вообще уже давно ничего толком не разъясняет по части бухучета и отчетности, хотя остается регулятором в этой сфере.

Самое занимательное, что 20 лет назад случилась обратная трансформация: ОФР стал ОПУ. Отчетом о финансовых результатах к этому моменту он успел побыть всего год. Почему? Этого никто нам тоже тогда не объяснил. Видимо, был замысел кардинальной перестройки учета и отчетности с прицелом на современные рыночные требования. Однако, как говорится, что-то пошло не такп. 2 Приказа Минфина от 03.02.97 № 8 (утратил силу).

И вот спустя 20 лет мы опять вернулись к ОФР. Но чем Минфину не угодил ОПУ? Просто захотелось и все? Нет, дело в МСФО, к которым мы идем, но никак не придем. Там показатели ОПУ входят в состав отчета о совокупном доходе. Также в этот отчет включают данные отчета о прочем совокупном доходе. Что это и зачем?

Как известно, ОПУ — отчет о результатах работы менеджмента компании. Управленцам в рамках основного бизнеса фирмы поставили определенные финансовые задачи, выделили финансовые и другие ресурсы на их решение. Получившаяся чистая прибыль — показатель успешности начальства за отчетный период.

Однако активы и обязательства изменяются также по причинам, не зависящим от усилий менеджмента, а иногда и вопреки таким усилиям. Эти доходы и убытки прямо влияют на капитал, но не попадают в ОПУ. Так что отчет о прочем совокупном доходе в МСФО призван:

— показать суть этих изменений;

— оценить, как они повлияли на капитал;

— дать понять, можно ли учесть результаты изменений в составе прибыли.

Словом, эдакий мини-отчет о неподвластных компании доходах и убытках.

По российским стандартам бухучета (РСБУ) у прочего совокупного дохода всего два компонента:

— дооценка ОС или НМА в результате переоценкип. 15 ПБУ 6/01; п. 21 ПБУ 14/2007;

— разница от пересчета стоимости активов и обязательств, используемых в деятельности за рубежом, из иностранной валюты в рублип. 19 ПБУ 3/2006.

В п. 7 МСФО (IAS) 1, помимо этих двух компонентов, еще семь. Они все с мудреными названиями вроде эффективной части прибылей и убытков по инструментам хеджирования. Разбирать подробно не будем. Я говорю о них только для сравнения РСБУ с МСФО. В последних прочий совокупный доход — это серьезно и важно. Его компоненты значительно влияют на совокупный доход либо убыток.

Вот выдержка из консолидированного отчета о совокупном доходе компании «Аэрофлот».

Консолидированный отчет о совокупном доходе компании «Аэрофлот»

Как видите, компоненты прочего совокупного дохода дали в общий совокупный доход авиакомпании за 2016 г. почти 31 млрд руб., тогда как обычная прибыль составила 39 млрд руб. без малого. Вполне сопоставимые суммы.

А в нашем ОФР прочему совокупному доходу посвящены всего две статьи:

— «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода». Это более или менее понятно;

— «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода». А вот тут никаких пояснений. Каждый ломает голову над содержанием статьи самостоятельно.

Далее в ОФР идет статья «Совокупный финансовый результат периода». Ни в балансе, ни в ОИК, ни в ОДДС этого показателя нет. Нет такого термина и в российских стандартах бухучета. В итоге, что раскрывается в ОФР под видом операций, не влияющих на чистую прибыль либо убыток, и как именно раскрывается, — загадка. Можно только предположить, что показатель призван отразить изменения в капитале, которые до определенного времени не могут превратиться в деньги.

Отчет о финансовых результатах
за __________ 20__ г.

Наименование показателяЗа ______ 20__ г.За ______ 20__ г.
Чистая прибыль (убыток)
Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода
Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода
Совокупный финансовый результат периода

При таких вводных, коллеги, хотя ОПУ и переименовали в ОФР, а чистая прибыль там не финальный показатель, а промежуточный, не стоит искать особый смысл в статье «Совокупный финансовый результат периода».

Даже если у вас и была переоценка внеоборотных активов, от того, включите ли вы ее результаты в соответствующую статью ОФР или нет, пользователю лучше не станет. «Движение» переоценки зачем-то раскрывают в ОИК, а совокупный финансовый результат, в отличие от чистой прибыли, нет.

Так что главным итогом ОФР пока остаются только чистая прибыль либо убыток. И начинается подсчет этого показателя с подсчета вроде бы известных и понятных всем доходов и расходов.

Главные принципы учета доходов и расходов

Если вести бухгалтерский учет кассовым методом, то ОФР, за малыми исключениями, будет равен ОДДС, а финансовый результат — сальдо прихода и расхода денег. Это значит, что в ОФР денежные потоки заменены на потоки доходов и расходов.

Чтобы обнаружить эти потоки и построить систему их учета, придумали принцип начисления. Теперь это нормативная основа всей бухгалтерии. Принцип вы прекрасно знаете: факты хозяйственной жизни (ФХЖ) компании относятся к тому отчетному периоду, в котором случились, без привязки к денежным поступлениям или тратамп. 5 ПБУ 1/2008.

Потоки доходов и расходов в этом принципе пока не разглядеть, одни только факты. У ФХЖ есть свое определение, цитирую: «...Факт хозяйственной жизни — сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств»ч. 8 ст. 3 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Уже ближе. Появилось влияние на финансовое положение или финансовые результаты.

ФХЖ, в свою очередь, — отдельный объект бухучета. Причем другие объекты четко отделить от ФХЖ не получится. Активы, обязательства, доходы, расходы, капитал — все это результаты ФХЖст. 5 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Такой же принцип начисления и состав объектов учета есть в МСФО.

Почему метод начисления первичен в отношении доходов и расходов, а для активов и обязательств вторичен? Пока еще непонятно, да. Поэтому давайте вспомним балансовое правило: «Капитал = Активы – Обязательства».

ОФР раскрывает важную часть изменений в капитале — чистую прибыль или убыток. Изменения в капитале и через баланс, и чисто арифметически равны разности изменений в активах и обязательствах. Подвижки в активах и обязательствах, как мы уже знаем, — это подвижки в финансовом положении. Чтобы показать эти изменения, как раз и придумали ОФР, главные элементы которого — доходы и расходы.

В Концептуальных основах финансовой отчетности активы и обязательства в более широком смысле именуются ресурсами организации и требованиями к ней.

И в МСФО прямо сказано: изменения в активах и обязательствах от баланса к балансу — следствие финансовых результатов! Что это знание нам дает? А то, что учет финансовых результатов хотя и связан с балансом, но является отдельной системой. Причем системой во многом загадочной. Поясню мысль.

Смотрите, активы и обязательства мы принимаем к учету по их наличию в натуре или юридически. Но представить в таком же ключе доходы и расходы невозможно. Это чисто бухгалтерско-экономический феномен, который не поддается формализации.

В РСБУ доходами признают увеличение экономических выгод от поступления активов или погашения обязательств, благодаря которому растет капитал компании. Само собой, вклады участников не в счетп. 2 ПБУ 9/99.

Расходы определяют зеркально — через уменьшение гипотетических экономических выгодп. 2 ПБУ 10/99.

Откровенно говоря, я эти определения не понимаю. Но это не мешает мне заниматься учетом того, что под ними подразумевается. Мне помогают более понятные вещи — принцип начисления и принцип связи расходов с доходамип. 19 ПБУ 10/99.

Совместить на практике эти два принципа непросто, но тем не менее каждый отчетный период мы это делаем. Получается у всех по-своему, однако так и должно быть.

Впрочем, применить два принципа к доходам проще, чем к расходам. Помимо нашей воли, их появление зависит еще и от покупателя. Плюс мы обязаны задокументировать факт хозяйственной жизни.

Вопросы могут быть только по «временнЫм» доходам. Например, выручка от оказания услуг по аренде, связи, по коммунальным услугам, от финансовых вложений (проценты). Важно не забыть ее начислить, но это не проблема для сегодняшних учетных программ. Кроме программ, есть еще покупатели, они тоже помогут не забыть.

А вот обоснованно признать расходы, понесенные ради получения конкретных доходов, — это в основном зависит от наших субъективных решений. Конечно, в учетной политике мы объясняем, какие из затрат, когда и как направляем на уменьшение доходов. Без этого вообще невозможно построить учетную систему.

Однако соблазн отложить расходы, перекинуть на другую статью, начислить в «правильном» месяце будет, пока мы не поймем: финансовая отчетность делается не в угоду себе или еще кому-то.

Поэтому давайте не забывать основное при подготовке ОФР: берем доходы, относящиеся к отчетному периоду, а расходы — те, что были нужны для получения этих доходов.

Читать далее
НЕ ПРОПУСТИТЕ
НУЖНОЕ
ОПРОС
Каким способом вы сдаете в ФСС документы для подтверждения основного вида экономической деятельности?
На бумаге лично относим в ФСС
На бумаге отправляем в ФСС по почте
Подаем через сайт Госуслуги
Подаем через Личный кабинет страхователя на сайте http://cabinets.fss.ru
Подаем через МФЦ
ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских
цен

Используется
для индексации зарплаты

0.33%
март 2019 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.75%

История

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГКФорум
БЛИЖАЙШИЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ МЕРОПРИЯТИЯ
Информации о мероприятиях в данный момент нет