Как поставщику и покупателю учитывать тару (упаковку) при покупке товара

В большинстве случаев товар (продукция) продается в специальной упаковке (таре). Посмотрим, что означает этот термин в соответствии с законодательством, какие виды тары бывают и как учитывать стоимость тары поставщику и покупателю, если они являются организациями.

Что такое тара

Тара или упаковка – это изделие, предназначенное для размещения, защиты, перемещения, доставки, хранения, транспортирования и демонстрации товаров (сырья и готовой продукции). Тара используется как производителем, пользователем или потребителем, так и переработчиком, сборщиком или иным посредником (ГОСТ 17527-2020. Межгосударственный стандарт. Упаковка. Термины и определения, введен в действие Приказом Росстандарта от 02.10.2020 № 737-ст).

Возможны два варианта (ст. 517 ГК РФ).

Вариант 1. Тара является возвратной, то есть товар передается поставщику в таре, а затем покупатель возвращает пустую тару поставщику. В этом случае имеет смысл прописать в договоре или накладной стоимость тары (на случай, если покупатель ее не вернет или испортит) и предусмотреть договором обеспечительный платеж для компенсации ущерба, связанного с порчей тары. В налоговом законодательстве такой платеж еще называется залоговой стоимостью тары. Перемещение тары от поставщика к покупателю и обратно можно оформить накладной или специальным актом.

Вариант 2. Тара является невозвратной, то есть тара остается в распоряжении покупателя. Тогда тара может передаваться как отдельный товар по собственной стоимости, с выделением его в накладной. Либо поставщик может включить стоимость тары в стоимость товара и отдельно ее никак в накладной не выделять.

Бухгалтерский учет тары у поставщика

Как правило, срок использования тары не превышает 12 месяцев. Поэтому поставщик учитывает приобретенную тару в составе запасов (подп. «б» п. 3 ФСБУ 5/2019). То есть тара учитывается:

• на счете 41 «Товары», субсчет 3 «Тара под товаром и порожняя», если поставщик – торговая организация;
• на счете 10 «Материалы», субсчет 4 «Тара и тарные материалы» в иных случаях.

При передаче покупателю товара в упаковке (таре), поставщик может списать стоимость тары со счета учета запасов:

• или в затраты на изготовление продукции (в частности, на счет 20);
• или в расходы на продажу (счет 44).

Если речь идет о возвратной многооборотной таре, то далее необходимо обеспечить контроль за ее движением. Это можно делать на забалансовом счете (например, использовать самостоятельно введенный счет 012) или же просто по документам.

Полученная от покупателя залоговая стоимость тары (обеспечительный платеж) не признается доходом (п. 3 ПБУ 9/99). А при возврате залоговой стоимости покупателю не нужно признавать расход (п. 2 ПБУ 10/99). Движение залоговой стоимости отражается с применением счетов 51 и 76. Также можно дополнительно отражать получение и возврат обеспечительного платежа за балансом с применением счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».

Если тара невозвратная и ее стоимость выделена в накладной отдельно, то поставщик в общем порядке признает доход от продажи тары как от реализации товара. А если поставщик является плательщиком НДС, то начисляет НДС при реализации тары.

Учет тары у поставщика для целей налогообложения прибыли

Как мы уже сказали, обычно срок использования упаковки не более 12 месяцев. То есть для налога на прибыль тара – неамортизируемое имущество. Поставщик включает стоимость приобретенной тары в состав материальных расходов единовременно при передаче тары для упаковки товара (подп. 1-3 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272, ст. 320 НК РФ).

Если поставщик – торговая организация, то стоимость тары, как правило, косвенный расход (ст. 320 НК РФ). Если поставщик занимается производством, то он может включить стоимость тары в прямые или косвенные расходы, прописав вариант учета в учетной политике.

Далее при реализации товара в таре стоимость тары вторично в расходах не учитывается (п. 5 ст. 252 НК РФ). Если же тара возвратная, то ее возврат покупателем не приводит к возникновению дохода.

Ситуация с обеспечительным платежом (так называемым залогом) по таре такая: получение залога – это не доход, а возврат залога – это не расход (подп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Если поставщик реализует тару как отдельный товар (с выделением стоимости в документах), то себестоимость тары лучше списать на расходы в момент реализации (ст. 320 НК РФ).

Учет тары для НДС у поставщика

Если при приобретении поставщиком тары (неважно, возвратной или безвозвратной) был предъявлен входной НДС, то он принимается к вычету в общем порядке, конечно, при условии, что тара будет использоваться в облагаемой НДС деятельности (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Далее смотрим на условия договора.

Вариант 1. Покупателю передается возвратная тара. Поскольку право собственности на нее к покупателю не переходит, реализации нет и начислять НДС не надо (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Если договором предусмотрен залог за возвратную тару, то залоговая стоимость тары в налоговую базу по НДС не включается (п. 7 ст. 154 НК РФ). Счет-фактура на полученный обеспечительный платеж не выставляется.

Вариант 2. Покупателю передается безвозвратная тара. Если тара передается по отдельной стоимости, то это обычная реализация, на которую нужно выставить счет-фактуру с выделенным НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Бухгалтерский учет тары у покупателя

Если тара является возвратной, то покупателю никак не надо отражать ее на своем балансе, в частности в качестве запасов. Тару можно учесть за балансом на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» по стоимости, указанной в договоре или накладной. Соответственно, после возврата поставщику тара списывается с указанного счета.

При перечислении поставщику залога и возврате его от поставщика ни расходов, ни доходов не возникает. Залог может учитываться на счетах 51 и 76, а также дополнительно на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».

Если же тара является невозвратной, то покупатель может:

• принять ее к учету как материалы на счет 10 или как товар на счет 41, если предполагается ее дальнейшее использование в деятельности (многооборотная тара);
• учесть стоимость тары в стоимости приобретенного товара, если дальнейшее использование тары не предполагается (п. 3, 5, подп. «а» п. 11 ФСБУ 5/2019).

Учет тары у покупателя для целей налога на прибыль

Если тара возвратная, то покупателю не нужно отражать стоимость тары в налоговом учете – не возникает расхода при получении тары и дохода при ее возврате.

Обеспечительный платеж, перечисляемый поставщику и получаемый обратно от поставщика, также не образует для покупателя расхода или дохода (п. 32 ст. 270 НК РФ).

Если же тара невозвратная, то покупатель учитывает ее стоимость в зависимости от того, как поставщик оформил документы и от того, предполагается ли дальнейшее использование тары:

• если в документах стоимость тары в принципе не выделена (она включена в стоимость самого товара), то отражать отдельно ее стоимость в налоговом учете не требуется. Она включается в стоимость приобретенных ценностей (п. 3 ст. 254 НК РФ);
• если стоимость тары известна, но покупатель не будет ее использовать, то можно единовременно признать ее стоимость как материальный расход;
• если многооборотная тара будет использоваться в дальнейшей деятельности покупателя, ее стоит оприходовать как материалы или как товары.

Учет тары у покупателя для НДС

Если покупатель является плательщиком НДС, то вариант учета также зависит от того, является ли тара возвратной или нет.

Вариант 1. Покупатель получил возвратную тару. Поскольку поставщик не выставляет счет-фактуру на такую тару, входной НДС ни по стоимости самой тары, ни по залогу к вычету на принимается.

Вариант 2. Тара является невозвратной. Тогда если в накладной стоимость тары выделена отдельно и есть счет-фактура на тару, то входной НДС можно принять к вычету при выполнении общих правил.

 

Учет более сложных операций с тарой (например, когда покупатель не вернул возвратную тару поставщику и в ответ поставщик оставил себе залоговую стоимость), можно посмотреть в статье «Особенности учета движения тары при покупке и продаже товара».