ОСН | УСН | ЕСХН
art_aut_id="6"
Л.А. Елина,
ведущий эксперт
Знакомимся с ФСБУ 6/2020 по учету основных средств
Для кого введен ФСБУ 6/2020
ФСБУ 6/2020 обязателен для всех организаций, кроме бюджетников (п. 2 ФСБУ 6/2020). Малые предприятия, имеющие право на ведение бухучета упрощенными способами, могут не применять лишь некоторые правила ФСБУ 6/2020. Об этом мы поговорим отдельно. Полностью отказаться от ФСБУ 6/2020 нельзя даже им (п. 3 ФСБУ 6/2020).
Новый стандарт заменяет ПБУ 6/01. Также с 01.01.2022 утрачивают силу Методические указания по бухучету основных средств (утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).
Что теперь будет относиться к основным средствам
Понятие «основные средства» (ОС) почти не поменялось. Основные средства в бухучете — это прежде всего активы, которые используются в деятельности организации долгосрочно (более 12 месяцев или более обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев). Новшество в том, что теперь (п. 4 ФСБУ 6/2020):
•они могут быть предназначены для охраны окружающей среды;
•отсутствует условие, что организация не планирует когда-либо продать объект.
Также к основным средствам относится инвестиционная недвижимость — та, которая, с одной стороны, удовлетворяет критериям ОС, а с другой стороны — длительное время удерживается организацией с целью:
•или получения арендных платежей (платы за временное пользование);
•или получения дохода от прироста стоимости такой недвижимости;
•или получения и того, и другого дохода.
При этом такая недвижимость не должна (п. 5 МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость»):
•ни использоваться в производстве (поставке товаров или услуг) либо в административных целях;
•ни предназначаться для продажи в ходе обычной деятельности организации.
Теперь такая недвижимость выделена в особую группу. Для объектов основных средств, которые к ней относятся, установлены особенности в учете и начислении амортизации. В частности, такие ОС можно учитывать по рыночной стоимости и не амортизировать. А дооценку и уценку — списывать на счет 91, не используя счет 83. Инвестиционная недвижимость в бухотчетности отражается обособленно (п. 11 ФСБУ 6/2020; Информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-29).
ФСБУ 6/2020 не регулирует учет долгосрочных активов к продаже (ДАП), которые до 2020 г. учитывались в составе основных средств (п. 6 ФСБУ 6/2020). Напомним, что эти активы с 2020 г. учитываются как оборотные по правилам ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности». Стоимость ДАП отражается в бухгалтерском балансе в разделе «Оборотные активы» отдельной статьей либо включается в другую статью баланса, например «Прочие оборотные активы» (Информационное сообщение Минфина от 09.07.2019 № ИС-учет-19). В бухучете их часто отражают на отдельном субсчете к счету 41 «Товары», к примеру на субсчете 41-ДАП.
Не распространяется ФСБУ 6/2020 и на капитальные вложения — для них теперь есть свой ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» (п. 6 ФСБУ 6/2020). И под ними теперь понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств (п. 5 ФСБУ 26/2020).
Определяемся с учетными единицами
Единица учета основных средств — по-прежнему инвентарный объект. Как и прежде, это может быть комплекс конструктивно сочлененных предметов. Кроме того, теперь объектом ОС могут быть существенные по величине затраты на ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание ОС, проводимые с периодичностью более 12 месяцев (более обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев) (п. 10 ФСБУ 6/2020). Критерий существенности таких затрат надо установить в учетной политике.
Имеющиеся у организации основные средства одного вида, например транспортные средства, формируют в группу ОС
Есть и другие новшества. Части одного объекта ОС могут учитываться как самостоятельные инвентарные объекты в случаях, когда одновременно:
•стоимость частей существенна по отношению к стоимости целого объекта;
•срок полезного использования (СПИ) части существенно отличается от СПИ объекта в целом (п. 10 ФСБУ 6/2020).
Ранее имело значение лишь существенное отличие СПИ таких частей.
Опять же, критерии существенности надо определить самим и зафиксировать в учетной политике.
Имеющиеся основные средства надо разделять по видам. ФСБУ 6/2020 приводит такие примеры видов ОС: недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь (п. 11 ФСБУ 6/2020).
Совокупность объектов ОС одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования, формирует группу основных средств. Определение новое, хотя понятие «группа основных средств» использовалось и ранее. Как и прежде, для объектов ОС, входящих в одну группу, должны применяться единые правила начисления амортизации. Также последующая оценка объектов, входящих в одну группу, должна проводиться по единому принципу. Какие именно группы основных средств выделяются в организации, надо закрепить в учетной политике.
Кроме того, организация может установить групповую единицу бухучета ОС (не путайте с группой ОС). Об этом мы поговорим чуть позже.
Стоимостный лимит: быть или не быть — решать вам
ФСБУ 6/2020 отменил общий для всех основных средств бухгалтерский стоимостный лимит «более 40 000 руб.». Каждая организация теперь сама должна решить, будет ли стоимостный лимит у ее основных средств или нет, а если будет, то какой.
То есть вы можете:
•или вообще не устанавливать стоимостный лимит для отнесения долгосрочных активов к основным средствам. Тогда в качестве единственного критерия отнесения объектов к ОС или запасам будет срок их использования. Если он будет более 12 месяцев, то даже малоценные долгоиграющие активы будут квалифицированы как ОС;
•или установить такой же лимит стоимости для объекта основных средств, как в налоговом учете, — более 100 000 руб.;
•или установить лимит в соответствии с иным критерием. К примеру, это может быть определенный процент от денежной величины показателей бухотчетности, значения которых непосредственно зависят от применяемых организацией способов учета капитальных вложений и основных средств (Рекомендация НРБУ БМЦ от 29.03.2021 Р-126/2021-КпР «Стоимостной лимит для основных средств» (далее — Рекомендация Р-126/2021));
•или для объектов ОС, входящих в разные группы, выбрать разные лимиты.
А вот устанавливать один общий лимит для целой группы основных средств Минфин не рекомендует. Все же следить надо за лимитом по каждому объекту (Письмо Минфина от 25.08.2021 № 07-01-09/68312).
Свой выбор надо закрепить в учетной политике. Главное, от чего надо отталкиваться, — это существенность информации об активах, которые вы будете отражать в качестве основных средств (п. 5 ФСБУ 6/2020). То есть цель установления лимита — снизить трудоемкость учетных работ за счет вывода из состава ОС тех объектов, информация о которых, исходя из структуры активов и затрат организации и особенностей ее деятельности, не способна повлиять на экономические решения пользователей вашей бухгалтерской отчетности (Рекомендация Р-126/2021).
В частности, если в организации мало малоценных долгосрочных активов, то нерационально учитывать их в качестве основных средств. Можно установить стоимостный лимит для бухгалтерских ОС, и все, что дешевле, надо будет сразу списывать на расходы. Такие несущественные малоценные долгоиграющие активы вообще не будут признаваться в бухучете ни основными средствами, ни запасами. При этом организации останется только обеспечить надлежащий контроль их наличия и движения (Информационное сообщение Минфина от 03.11.2020 № ИС-учет-29).
Внимание
Принимая решение о выборе общего лимита для основных средств, не забывайте, что по правилам бухучета объекты со СПИ больше года (или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев) и стоимостью ниже утвержденного лимита теперь надо сразу списывать в расходы при их приобретении (п. 5 ФСБУ 6/2020). Учитывать их как запасы в бухучете нет оснований.
Но если у организации большое количество малоценных (не дороже 40 000, 100 000 руб. или другой суммы) долгоиграющих объектов, соответствующих признакам основных средств, то совокупная стоимость таких объектов может оказаться существенной (Рекомендация Р-126/2021). Если списать их все единовременно, это может негативно отразиться на вашей бухотчетности. Значит, надо настроить свою учетную политику для целей бухучета таким образом, чтобы существенная малоценка по-прежнему была учтена в составе ОС.
Групповая единица учета ОС — что это?
Тем, у кого много малоценки, полезно ознакомиться с практикой применения групповой единицы учета основных средств (Рекомендация НРБУ БМЦ от 19.03.2021 Р-125/2021-КпР «Групповая единица учета основных средств» (далее — Рекомендация Р-125/2021)). Она предполагает, что в некоторых случаях рациональнее сформировать один или несколько групповых объектов бухучета. К примеру, для упрощения можно выделить такие объекты ОС, как «малоценные инструменты», «мебель» или иные сходные между собой объекты, объединенные однородными функциями в деятельности организации. Подобная практика соответствует принципам МСФО и закреплена в стандартах международного учета (п. 9 МСФО (IAS) 16 «Основные средства»). Правда, начисление амортизации по групповой единице учета ОС имеет особенности. Ведь отдельные составляющие (инструменты, мебель или другое) могут докупаться в разное время или в разное время выбывать. То есть стоимость группового объекта ОС может меняться. И это надо учитывать при начислении амортизации.
ФСБУ 6/2020 позволяет организации самостоятельно выбрать, устанавливать ли стоимостный лимит ОС, и если да, то какой именно
Так, можно по групповой единице учета ОС определить единую норму амортизации в процентах от суммарной балансовой стоимости объектов групповой единицы учета ОС (средневзвешенной за период начисления амортизации). А при выбытии отдельных малоценных объектов из состава групповой единицы учета надо будет расчетным путем определять, на какие суммы надо уменьшить первоначальную стоимость и накопленную амортизацию, приходящиеся на выбывающие объекты (п. 3 Рекомендации Р-125/2021). Как вариант, при плановом выбытии исходить из того, что разница между списываемой первоначальной стоимостью и накопленной амортизацией равна фактической ликвидационной стоимости выбывающего объекта, а при ее отсутствии — нулю.
Как видим, групповая единица ОС несет в себе как новые возможности, так и новые сложности. Захотите ли вы разбираться в этом или нет — дело ваше.
Если решите сформировать групповую единицу учета ОС, то не забудьте прописать в учетной политике, по каким принципам она формируется, как определяется ее первоначальная стоимость, как она амортизируется и как отражается выбытие отдельных объектов из групповой единицы учета.
При этом не забывайте о принципе рациональности бухучета. Создавать групповую единицу имеет смысл только в том случае, если затраты на указанные выше расчеты будут меньше, чем затраты на учет «поштучно» (при более низком лимите ОС).
Оглядываемся на налоговый учет
Федеральные стандарты бухгалтерского учета, к числу которых относятся и наши ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 5/2019 «Запасы», не регулируют правила ведения налогового учета (Письмо Минфина от 30.10.2020 № 03-03-06/1/95824). А в налоговом учете изменений не произошло.
Если вы хотите синхронизировать налоговый и бухгалтерский учет долгосрочных активов, стоимость которых 100 000 руб. и менее, то можно прописать в учетной политике (для целей бухгалтерского и налогового учета) следующие варианты учета (подп. 3 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ; Письма Минфина от 11.03.2021 № 03-03-06/1/17067, от 21.09.2021 № 03-03-06/1/76313).
Совет
При внесении изменений в учетную политику на 2022 г. принимайте во внимание, будет ли у вас разница между налоговым и бухгалтерским учетом малоценки, которая не подходит под определение основных средств.
Вариант 1. Укажите, что:
•в бухучете все долгоиграющие активы учитываются как основные средства и амортизируются;
•в налоговом учете стоимость долгосрочных малоценных активов признается в составе материальных активов равномерно в течение срока использования (разумеется, равного бухгалтерскому СПИ). Такой порядок возможен для налогового учета затрат на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого неамортизируемого имущества, если организация решила растянуть такие затраты на несколько отчетных периодов (подп. 3 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ; Письма Минфина от 11.03.2021 № 03-03-06/1/17067, от 21.09.2021 № 03-03-06/1/76313).
Вариант 2. Пропишите, что:
•лимит стоимости активов, признаваемых основными средствами, — более 100 000 руб. Тогда они будут списаны на расходы сразу, в периоде их приобретения.
•в налоговом учете стоимость активов признается в расходах также единовременно. Если дата ввода в эксплуатацию будет приходиться на тот же квартал, в котором такие активы приобретены, разниц между налоговым и бухгалтерским учетом не будет.
Проверяем, что должно быть учтено в качестве ОС, а что — нет
1. Прежде всего, при повышении бухгалтерского лимита на 01.01.2022 надо скорректировать состав объектов ОС. В том числе списать балансовую стоимость объектов, которые были учтены ранее в качестве ОС, но с 2022 г. являются несущественными (пп. 48, 49 ФСБУ 6/2020).
Для этого в бухучете организации в начале 2022 г. могут быть сделаны такие проводки (п. 50 ФСБУ 6/2020):
•дебет счета 84 – кредит счета 01 — списана первоначальная стоимость ОС, признанных несущественными активами с 2022 г.;
•дебет счета 02 – кредит счета 84 — списана начисленная амортизация по таким объектам, учтенным ранее в составе ОС.
К особенностям переходного периода мы еще вернемся в отдельной статье, которая будет посвящена выбору способов перехода на ФСБУ 6/2020.
2. Надо провести инвентаризацию основных средств, которые по каким-либо причинам учитывались в 2021 г. в составе запасов (иных активов), и включить их в состав основных средств, переведя на счет 01. Речь идет прежде всего о долгоиграющей и дорогостоящей спецодежде, спецоснастке и специнструментах у тех, кто, воспользовавшись поблажкой Минфина, продолжал учитывать в составе запасов такие активы. Хотя, по-хорошему, их надо было переквалифицировать в ОС еще в начале 2021 г. (Рекомендация НРБУ БМЦ от 11.12.2020 Р-122/2020-КпР «Специальные средства производства»)
Если какая-то часть стоимости таких активов была включена в расходы, то ее надо теперь отразить в виде начисленной амортизации.
К примеру, специальный инструмент (стоимость приобретения — 120 000 руб.) был учтен на счете 10, частично списан на расходы (50 000 руб.), его балансовая стоимость на конец 2021 г. — 70 000 руб. По правилам учетной политики на 2022 г., принятым в организации, такой инструмент надо отражать в качестве ОС.
Тогда проводки при переходе на ФСБУ 6/2020 могут быть такие:
•дебет счета 01 – кредит счета 10 — балансовая стоимость инструмента, числящегося ранее в составе запасов, учтена при формировании стоимости объекта ОС (в нашем примере — 70 000 руб.);
•дебет счета 01 – кредит счета 02 — восстановлено в качестве накопленной амортизации ранее признанное погашение стоимости специнструмента (50 000 руб.).
Затем надо проверить, верна ли сумма амортизации, сформированная таким образом. Проверяем оставшийся срок полезного использования, соотносим его с выбранным способом амортизации. И если надо, корректируем амортизацию одной из двух проводок:
•или дебет счета 84 – кредит счета 02 — доначислена недостающая сумма накопленной амортизации;
•или дебет счета 02 – кредит счета 84 — уменьшена сумма ранее накопленной амортизации.
В дальнейшем амортизацию по таким основным средствам надо начислять по новым правилам.
Кратко об оценке ОС: при их приобретении и в дальнейшем
Как и прежде, при признании в бухучете объект ОС оценивается по первоначальной стоимости. Это общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений (п. 12 ФСБУ 6/2020). Особенностям учета капвложений посвящен отдельный ФСБУ 26/2020. Его мы рассмотрим в отдельной статье нашего журнала.
Однако первоначальная стоимость ОС может меняться в случае улучшения и (или) восстановления такого ОС: она увеличивается на сумму капитальных вложений в момент их завершения (п. 24 ФСБУ 6/2020).
После признания основные средства одной группы оцениваются в бухучете (пп. 13—15 ФСБУ 6/2020):
•или по первоначальной стоимости — когда такая стоимость не меняется (кроме особых случаев);
•или по переоцененной стоимости — когда стоимость ОС регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от их справедливой (рыночной) стоимости.
Периодичность переоценки групп ОС, отличных от инвестиционной недвижимости, определяется организацией исходя из предполагаемого периода изменения рыночных цен на такие ОС. Если организация решит проводить переоценку ОС не чаще одного раза в год, то переоценка проводится по состоянию на 31 декабря отчетного года.
А вот инвестиционную недвижимость, учитываемую по переоцененной стоимости, надо переоценивать на каждую отчетную дату — на дату составления бухотчетности (п. 21 ФСБУ 6/2020; ч. 6 ст. 15 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ). Причем дооценка или уценка инвестиционной недвижимости имеют особенности в отражении: они учитываются в качестве дохода или расхода текущего периода, то есть на счете 91 (субсчет 91-1 или субсчет 91-2 соответственно).
О том, как отражаются в бухучете дооценка или уценка ОС, мы подробнее поговорим в отдельной статье. Сейчас отметим только, что последствия изменения способа оценки основных средств отражаются перспективно (без пересчета данных за предыдущие периоды) (п. 22 ФСБУ 6/2020).
* * *
Итак, наверняка большинству организаций на начало 2022 г. придется установить свой лимит ОС и в соответствии с ним определить, как поступить с малоценными долгоиграющими объектами.
В следующих статьях мы продолжим знакомство с ФСБУ 6/2020. Рассмотрим, как и когда с нового года надо будет начислять амортизацию. И кому придется пересчитывать ранее начисленные амортизационные суммы.
Учтите также, что для объектов аренды с 2022 г. будут действовать особые правила, установленные ФСБУ 25/2018. ■
, 
С февраля этого года зарплату стали выплачивать 
, 
