Альтернативный переход на ФСБУ 14/2022

Суть альтернативного способа

Алгоритм применения альтернативного способа такой.

Шаг 1. Проверяем старые НМА, числящиеся в бухучете на счете 04: выявляем те, которые по новым правилам уже нельзя учитывать как нематериальные активы:

•во-первых, смотрим, может ли конкретный объект быть НМА по правилам ФСБУ 14/2022. Если ответ отрицательный, то дальше можно не утруждаться. Просто списываем объект с учета (проводки — ниже). Если же ответ положительный, двигаемся дальше;

•во-вторых, рассчитываем общий срок полезного использования НМА. Он определяется по формуле:

Получившийся в результате СПИ (общий, а не оставшийся!) мы и оцениваем: превышает он 12 месяцев (или обычный операционный цикл, если он более 12 месяцев) или нет.

Если СПИ старого НМА больше минимального срока, предусмотренного ФСБУ 14/2022 для нематериальных активов, то идем дальше. Такой старый НМА имеет шанс остаться НМА и по новым правилам. Если меньше — списываем актив;

•в-третьих, оцениваем первоначальную стоимость старого НМА и сравниваем ее с лимитом НМА, который утвержден учетной политикой. Отметим, что ФСБУ 14/2022 не требует при альтернативном способе перехода проверять, из чего сложилась первоначальная стоимость старого НМА. Более того — балансовая стоимость таких нематериальных активов не корректируется на дату перехода на стандартподп. «а» п. 53 ФСБУ 14/2022.

Итак, когда лимита НМА у вас в бухучете нет, а первые два условия выполнены, то делаем вывод, что старый НМА по-прежнему надо учитывать как НМА. Что с ним делать дальше — посмотрим в шаге 2.

Если лимит есть, сравните первоначальную (а не остаточную!) стоимость старого НМА со своим лимитом. Тут все понятно: когда она не соответствует лимиту, то это не НМА по новым правилам. Условно назовем их «старые малоценные НМА», их придется списать. Когда первоначальная стоимость соответствует вашему лимиту — это НМА и по новым правилам (и тогда мы идем к шагу 2).

Те старые НМА, которые не являются таковыми по правилам ФСБУ 14/2022, надо списать на нераспределенную прибыль или учесть как иной актив (когда для признания его иным активом выполняются условия соответствующего стандарта бухучета) — на дату перехода. То есть либо на начало 2024 г. (на 01.01.2024), либо в межотчетный период (на 31.12.2023, но без влияния на бухгалтерскую отчетность 2023 г.)подп. «в» п. 53 ФСБУ 14/2022.

Проводки при этом могут быть такие.

Содержание операции	Дт	Кт
Списана первоначальная стоимость старых НМА, которые в 2024 г. не являются НМА или не удовлетворяют лимиту НМА	84	04
Списана накопленная амортизация по старым НМА, которые в 2024 г. таковыми не являются	05	84
Старые малоценные НМА отражены за балансом	013 Для забалансового учета малоценных НМА рекомендуем предусмотреть в рабочем плане счетов отдельный счет, например 013 «Малоценные НМА». Отражать такие активы можно, к примеру, в условной оценке (хоть за 1 руб.)

Когда же старые НМА по новым правилам — это все-таки актив, просто не НМА, то надо переквалифицировать его. К примеру, перенести на другой счет бухучета.

Какой конкретно датой делать указанные переходные проводки при альтернативном способе перехода — в межотчетный период (31.12.2023, но без отражения в бухотчетности 2023 г.) или же просто на 01.01.2024 — дело ваше. ФСБУ 14/2022 это не регламентирует. А раз так, то лучше закрепить свой выбор в учетной политике.

Шаг 2. Проверка имеющихся на балансе НМА, которые и в 2024 г. надо учитывать как НМА:

•проверяем оставшийся срок полезного использования (СПИ);

•проверяем способ начисления их амортизации;

•убеждаемся, что ликвидационная стоимость равна нулю.

В случае необходимости меняем то, что нужно, текущим периодом — как оценочные значения. То есть без корректировки данных на начало 2024 г., без изменения балансовой стоимости старых НМАподп. «а» п. 53 ФСБУ 14/2022. Именно в этом и состоит отличие альтернативного НМА-способа от альтернативного ОС-способа, который применялся при переходе на ФСБУ 6/2020.

Как видим, никаких проводок не потребуется делать при переходе на ФСБУ 14/2022 в отношении старых НМА, которые таковыми и являются по новым правилам. Причем даже в том случае, когда речь идет о полностью самортизированных НМА, СПИ которых ранее пересматривался по правилам ПБУ 14/2007 (то есть на конец каждого года)п. 27 ПБУ 14/2007. Какой была у таких НМА нулевая балансовая стоимость, такой она и останется.

Здесь надо отметить, что у Фонда «БМЦ» есть свой, особый взгляд на возможность пересчета амортизации по старым НМА при альтернативном способе перехода. Так, БМЦ считает, что и при альтернативном способе можно пересчитать ранее начисленную амортизацию. Аргумент такой: отказ от единовременного пересчета всех стоимостных элементов балансовой стоимости НМА может ввести пользователя бухгалтерской отчетности в заблуждение относительно реального финансового положения организации. И предполагается, что вряд ли Минфин будет против, если организация будет использовать промежуточный вариант, который усиливает требование к бухучету старых НМА, закрепленное в п. 53 ФСБУ 14/2022Рекомендация Р-155/2023-КпР «Переход на ФСБУ 14/2022 “Нематериальные активы”». Как видим, БМЦ не желает принимать «как есть» закрепленный в ФСБУ 14/2022 альтернативный способ, а хочет применять такой альтернативный способ, который прописан в ФСБУ 6/2020. Если хотите пользоваться упомянутой рекомендацией БМЦ — ваше право.

Однако учтите, что именно отличие формулировок в ФСБУ 14/2022 от аналогичных формулировок в ФСБУ 6/2020 красноречиво говорит о том, что Минфин сознательно предложил для НМА свой, особый вариант альтернативного перехода. Иначе проще было бы просто скопировать старые правила. И в самом ФСБУ 14/2022 прямо отрицается необходимость пересчета ранее накопленной амортизации при альтернативном (упрощенном) способе перехода на этот стандарт. Как, впрочем, отрицается и необходимость пересчета первоначальной стоимостиподп. «а» п. 53 ФСБУ 14/2022. Так что, если у организации есть потребность пересчета ранее накопленной амортизации и это не является следствием допущенной ранее ошибки, можно выбрать ретроспективный способ перехода на 14-й стандарт. Тогда уж точно к вашей организации ни у кого не будет претензий, в том числе и у аудиторов.

Шаг 3. Ищем НМА среди старых активов (в частности, НИОКР) или расходов будущих периодов.

Активы, которые не были учтены ранее как НМА, но становятся таковыми по правилам ФСБУ 14/2022, на дату перехода (на начало 2024 г. или конец 2023 г. — выбираете сами, как и в шаге 2):

•сначала переносим на счет 04 по имеющейся балансовой стоимости. Принимаем эту балансовую стоимость как первоначальную. Однако это надо делать исключительно для целей перехода. Нельзя такую неполноценную первоначальную стоимость сравнивать с вашим лимитом НМА и оценивать: полноценный это НМА или малоценный. Сравнивать с вашим лимитом НМА надо все же первоначальную стоимость актива. Подход аналогичен тому, что мы рассмотрели в шаге 1;

•затем определяем заново элементы амортизации, что учитываем как изменение оценочных значенийподп. «б» п. 53 ФСБУ 14/2022. То есть ранее накопленную амортизацию не пересчитываем.

Для определения, является ли старый актив НМА или нет исходя из продолжительности срока его службы, СПИ такого актива надо брать не оставшийся, а полный — с учетом его пересмотра на дату перехода на новый стандарт. И этот общий СПИ надо сравнивать с 12 месяцами или иным операционным циклом при решении вопроса, с чем же мы имеем дело теперь: с НМА по правилам ФСБУ 14/2022 или не с НМАвопрос D2 Методических материалов на тему «Вопросы и ответы по ФСБУ 14/2022 “Нематериальные активы”», утв. Решением Правления СРО ААС от 22.12.2023 (протокол № 657).

* * *

Какой бы способ перехода на ФСБУ 14/2022 вы ни выбрали, на бухотчетность 2023 г. это никак не повлияет. А вот вступительное сальдо на начало 2024 г. может поменяться. К примеру, при альтернативном способе перехода у вас была переклассификация активов (были НМА, стали не-НМА) и при этом вы сделали проводки в межотчетном периоде — на 31.12.2023.

На всякий случай обратим внимание на то, что новые правила по учету НМА действуют исключительно в бухучете. В налоговом учете никаких кардинальных изменений не было. Так что бухучет прав пользования программами и лицензиями на отдельные виды деятельности будет отличаться от их налогового учета.