Уточненка без штрафа за ошибку | Журнал «Главная книга» | № 14 за 2017 г.
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 7 июля 2017 г.

Содержание журнала № 14 за 2017 г.
Л.А. Елина,
ведущий эксперт
При обнаружении ошибок, приведших к занижению налоговой базы, налогоплательщик должен подать уточненную налоговую декларацию. Если это делается после истечения срока, установленного для уплаты налога, то, чтобы освободиться от штрафа, в большинстве случаев надо уплатить пени и недоимку еще до подачи уточненки. Посмотрим, что будет, если вовремя не поделиться с бюджетом.

Уточненка без штрафа за ошибку

Рассчитать сумму пени вам поможет калькулятор:

сайт издательства «Главная книга» → Калькуляторы

Общие правила

Рассмотрим такую ситуацию. Организация допустила ошибку, занизив в декларации налоговую базу. Соответственно, и налог был уплачен в меньшем размере, чем нужно. Установленные в НК сроки подачи декларации и уплаты налога истекли.

Предположим, что на этапе камеральной проверки инспекция ошибку не обнаружила. Однако расслабляться рано. Ведь если это случится в ходе выездной проверки, то организации грозит штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налогап. 1 ст. 122 НК РФ.

Этого штрафа можно избежать, если четко следовать порядку исправления ошибокст. 81 НК РФ; Письмо Минфина от 13.09.2016 № 03-02-07/1/53498.

Шаг 1. Пересчитываем налоговую базу, исправив ошибку в периоде, в котором она была допущена. Составляем уточненную декларацию по той же форме, по которой была составлена первоначальная декларацияп. 5 ст. 81 НК РФ.

При этом в поле «Номер корректировки» титульного листа уточненной декларации надо указать цифру, соответствующую порядковому номеру уточненной декларации за конкретный отчетный период (начиная с 1). В уточненную декларацию нужно включить не только исправленные данные, но и все остальные показатели, в том числе и те, которые были изначально верныПисьмо ФНС от 25.06.2015 № ГД-4-3/11057@.

Исключения есть в Правилах заполнения уточненной НДС-декла­рации. Так, если ошибка не связана с книгой покупок и книгой продаж, раздел 8 «Сведения из книги покупок...» и/или раздел 9 «Сведения из книги продаж...» можно подать почти пустыми, поставив в них только признак актуальности сведений «1»пп. 45.2, 46.2, 47.2, 48.2 Порядка, утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@. Тогда остальные строки этих разделов заполнять не потребуется.

Внимание

С 1 октября 2017 г. пени за просрочку уплаты налога за период начиная с 31-го календарного дня такой просрочки будут считаться по повышенной ставке, а именно по 1/150 ставки ЦБ РФ. Правда, только если недоимка образовалась 01.10.2017 или позднееп. 4 ст. 75 НК РФ; п. 9 ст. 13 Закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ.

Если ошибка связана с книгой покупок (продаж), но исправлялась она путем составления дополнительного листа к такой книге, надо в уточненной декларации заполнить приложение 1 к разделу 8 (9). А сам раздел 8 (9) можно заполнить так:

или поставить признак «0» и продублировать сведения раздела (они будут идентичны данным первоначальной декларации);

или поставить признак «1», при этом ранее поданные сведения не нужно дублировать. Программа налоговиков автоматически подхватит их.

Если данные из книги покупок (продаж) были отражены в первичной декларации неправильно, то раздел 8 (9) в уточненке придется приводить полностью с признаком актуальности «0». В том числе и данные о счетах-фактурах, изначально перенесенные в декларацию верно. Если отразить только счета-фактуры, данные о которых исправлялись, это приведет к потере данных из всех иных счетов-фактур (которые не правились).

Шаг 2. Рассчитываем две суммы:

сумму необходимой доплаты налога;

сумму пеней за просрочку в уплате этой части налога. Рассчитывается за каждый день просрочки исходя из 1/300 ставки ЦБ. Количество дней просрочки определяется со дня, следующего за сроком уплаты налога, и по день, предшествующий дню его уплаты (то есть за сам день уплаты недоимки не нужно начислять пени)пп. 3, 4 ст. 75 НК РФ; п. 2 разд. VII приложения к Приказу ФНС от 18.01.2012 № ЯК-7-1/9@; Письмо Минфина от 05.07.2016 № 03-02-07/2/39318.

Шаг 3. Перечисляем в бюджет недоимку и пенист. 75 НК РФ.

Шаг 4. Подаем уточненную декларацию в инспекцию. Кстати, если это уточненка по НДС, то ее надо сдавать исключительно в электронном видеп. 5 ст. 174 НК РФ; п. 7 ст. 5 Закона от 04.11.2014 № 347-ФЗ.

В Налоговом кодексе нет срока для представления уточненной декларации. Но чем дольше вы тянете с подачей уточненки и уплатой недоимки, тем больше сумма пеней.

Совет

Исправлять ошибки имеет смысл только за предыдущие 3 года. Ведь более ранние периоды уже не могут быть охвачены выездной налоговой проверкой, если, конечно, вы не подадите уточненную декларацию за эти периоды. А значит, самостоятельно инспекция не сможет выявить ошибку, взыскать недоимку, начислить пени и оштрафовать организациюп. 4 ст. 89 НК РФ.

Шаг влево, шаг вправо — штраф?

Что будет, если налоговая ошибка исправлена неправильно? К примеру, уточненная декларация представлена, но пени и недоимка не уплачены вовремя (до подачи самой уточненки)?

В таких ситуациях часто инспекторы автоматически выписывают штраф. Ведь предварительная уплата суммы налога и пеней — необходимое условие для освобождения налогоплательщика от ответственности за допущенную ранее ошибкуп. 4 ст. 81 НК РФ. Не выполнили условие — платите штраф. И считают его налоговики очень просто: берут разницу между суммой налога, указанной в уточненке, и суммой налога, указанной в первоначальной декларации. Полученное, не мудрствуя лукаво, умножают на 20%. А в качестве основания для штрафа приводят всего две статьи НК: ст. 81 и ст. 122.

При расчете налога сложные математические вычисления, как правило, не нужны. Однако это не гарантирует отсутствие ошибок в декларации

При расчете налога сложные математические вычисления, как правило, не нужны. Однако это не гарантирует отсутствие ошибок в декларации

Казалось бы, все логично: налоговики расценивают факт подачи уточненки как факт признания правонарушения по ст. 122 НК РФ. Однако и судьи, и Минфин считают, что этого малоПисьмо Минфина от 12.08.2013 № 03-02-07/1/32578. Само по себе бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет суммы налога, указанной в декларации, не повод штрафовать по ст. 122 НК РФп. 19 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 (далее — Постановление № 57). При получении от налогоплательщика уточненки налоговики должны понять, в чем конкретно заключалась ошибка. Ведь возможно, что налогоплательщик ошибся, подав уточненку, а в первоначальной декларации все было правильно.

В ходе камеральной проверки такой декларации инспекторы должны установить факт совершения правонарушения (повлекшего ошибку в первичной декларации) и отразить его в своем решенииподп. 2 п. 5 ст. 101, п. 3 ст. 108 НК РФ. Так, в нем инспекция должна указатьп. 8 ст. 101 НК РФ:

установленные проверкой и подтвержденные документами обстоятельства совершенного правонарушения;

какие именно нормы Кодекса нарушены. К примеру, неправомерное заявление вычета НДС нарушает ст. 172 НК РФ. А ошибки в расчете отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств — п. 2 ст. 324 НК РФ. В решении должны быть указаны подобные конкретные нарушения со ссылками на статьи НК;

по каким статьям НК РФ организация привлечена к ответственности, к примеру по ст. 122 НК РФ.

Только такое решение может быть основой для штрафаПисьмо Минфина от 04.02.2013 № 03-02-07/1/2279; Постановления АС МО от 24.05.2016 № Ф05-6317/2016; АС СЗО от 29.01.2016 № А56-10090/2015, от 11.09.2015 № Ф07-5918/2015.

Если в решении, вынесенном по итогам проверки вашей уточненки, нет описания конкретных нарушений, повлекших занижение суммы налога к уплате, у вас есть шанс оспорить его в суде.

Внимание

При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем вдвоеп. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ; п. 16 Постановления № 57.

Когда инспекция составила правильное решение, а не формальное, то придется смириться со штрафомПисьма Минфина от 13.09.2016 № 03-02-07/1/53498, от 05.12.2016 № 03-02-08/71886. Если, конечно, налоговая база действительно была занижена. Однако помните, что такой штраф можно уменьшить, сославшись на смягчающие обстоятельства:

сама по себе подача уточненки может быть признана таким обстоятельством, снижающим сумму штрафаподп. 3 п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ; Постановление Президиума ВАС от 26.04.2011 № 11185/10. Иначе у налогоплательщиков не будет стимула самостоятельно исправлять ошибкип. 17 Информационного письма Президиума ВАС от 17.03.2003 № 71. Но в любом случае пени вам придется уплатить полностью;

уплата недоимки и пеней после представления декларации (в том числе уточненной), но до вынесения решения инспекцией также может уменьшить сумму штрафа, хотя полностью от него не освобождаетПостановления Президиума ВАС от 26.04.2011 № 11185/10; АС ЗСО от 16.06.2016 № Ф04-2227/2016;

уплата одной лишь недоимки до подачи уточненки (без уплаты пеней) также поможет снизить штраф за допущенную ошибкуПостановления АС СЗО от 18.12.2014 № А56-15646/2014; ФАС ДВО от 05.05.2014 № Ф03-1417/2014.

Уточненка при переплате

Переплата по налогу, которую можно принимать во внимание, должна быть не старше 3 летстатьи 78, 79 НК РФ. Если у вас есть переплата по уточняемому налогу, признанная инспекцией, важно установить, на какую дату она у вас возникла. Разобраться в этом поможет наша таблица.

Причина излишней уплаты налога Дата возникновения переплаты
Организация при заполнении платежного поручения на уплату налога указала сумму бо´ль­шую, чем было нужно по декларации День уплаты налога (пеней, штрафа), то есть предъявления в банк платежного поручения на их уплату со счета, на котором достаточно денег для платежа.
В течение 3 лет с этого дня налогоплательщик может подать заявление о возврате (зачете) переплатыподп. 1 п. 3 ст. 45, п. 7 ст. 78 НК РФ; Письмо Минфина от 24.03.2017 № 03-03-06/1/17177
Организация неправильно указала в декларации сумму налога к уплате и перечислила ее, но потом сдала уточненку
Организация перечислила в бюджет налог, доначисленный решением по проверке, так и не вступившим в силу из-за его отмены УФНС
Сумма авансовых платежей по налогу превысила сумму налога, подлежащую уплате за год Если годовая декларация по налогу представлена в срок, установленный НК, то переплата возникает на день подачи такой декларации.
Если же декларация подана с просрочкой, то переплата считается возникшей на последний день срока для представления декларации, установленный НК РФ.
Соответственно, 3 года, отведенные по НК налогоплательщику для распоряжения переплатой, будут считаться от этой датыИнформация ФНС «О порядке исчисления срока на возврат излишне уплаченного налога»; Письмо ФНС от 21.02.2012 № СА-4-7/2807

Разобравшись с имеющейся переплатой и сроками ее возникновения, перейдем к рассмотрению различных ситуаций, возникающих при уточнении декларации.

Ситуация 1. На дату окончания срока уплаты налога по первичной декларации имелась переплата по этому налогу, превышающая сумму недоимки, выявленной при составлении уточненной декларации, или равная ей. Такая же переплата сохранялась вплоть до момента подачи уточненки. В этом случае до подачи уточненной декларации не требуется уплачивать пени и перечислять недоимку в бюджет. Ведь сама недоимка даже не возникает, а вслед за ней не возникают и пени.

Претензий к организации со стороны налоговиков быть не должно. Как не должно быть и штрафа. Ведь нет неуплаты налогаст. 122 НК РФ; п. 20 Постановления № 57; Письмо Минфина от 23.05.2017 № 03-02-07/1/31591.

Грозит штраф по итогам проверки? Заявляйте смягчающие обстоятельства. От штрафа они не спасут, но уменьшат его размер

Грозит штраф по итогам проверки? Заявляйте смягчающие обстоятельства. От штрафа они не спасут, но уменьшат его размер

Ситуация 2. На дату подачи уточненки есть переплата по налогу, однако:

она возникла позже срока, отведенного НК для уплаты налога по первичной декларации;

такая переплата была неизменной с момента возникновения и сохранялась вплоть до даты подачи уточненной декларации.

Получается, что в определенный период бюджет пострадал от допущенной налогоплательщиком ошибки. Этот период начинается с даты, следующей за днем окончания срока для уплаты налога по первоначальной декларации, и заканчивается датой образования переплаты по налогу. Следовательно, за этот период должны быть уплачены пенистатьи 75, 81 НК РФ. Иначе будет штраф, ведь условия для освобождения от штрафа не выполняютсяп. 20 Постановления № 57; Постановление АС ВВО от 21.05.2015 № Ф01-1642/2015.

Поэтому безопаснее до подачи уточненки уплатить пени и пояснить инспекции, что недоимка не перечисляется из-за наличия переплаты по уточняемому налогу.

Ситуация 3. Сумма переплаты, имеющаяся на дату подачи уточненки, меньше суммы недоимки. Перед подачей уточненной декларации ее можно учитывать при расчете как суммы недоимки, подлежащей уплате, так и суммы пеней.

Если итоговую недоимку и пени не уплатить в бюджет, налоговики могут оштрафовать организацию. При расчете штрафа доначисленная сумма налога по уточненке должна быть уменьшена на сумму переплаты, имевшейся на дату подачи уточненной декларацииПисьмо ФНС от 22.09.2015 № СА-4-7/16633.

Пример. Уплата пеней и недоимки до подачи уточненки при наличии переплаты

Условие. К примеру, уточняется декларация по налогу на прибыль за 2015 г. Сумма налога к уплате в уточненной декларации по сравнению с первичной выросла на 10 000 руб.:

в федеральный бюджет — на 1000 руб. (2% из 20%);

в региональный бюджет — на 9000 руб. (18% из 20%).

На дату подачи уточненной декларации имеется переплата по налогу на прибыль:

в федеральный бюджет — 1500 руб., возникшая 28.07.2016;

в региональный бюджет — 4000 руб., возникшая 28.03.2016.

Уточненная декларация подается 16.06.2017, а 15.06.2017 уплачивается сумма недоимки и пеней.

Решение. Последний день срока для уплаты налога на прибыль за 2015 г. — 28.03.2016.

Покажем на схеме период начисления пеней в федеральный бюджет по недоимке, образовавшейся после исправления ошибки, но погашенной еще до подачи уточненки.

Период начисления пенейпо недоимке в федеральный бюджет

Период начисления пеней по недоимке в региональный бюджет в нашем примере считается иначе.

Период начисления пеней по недоимке в региональный бюджет

Чтобы получить освобождение от штрафа за ошибку, допущенную в декларации за 2015 г., 15.06.2017 организации нужно перечислить в бюджет следующие суммы.

Налог на прибыль Увеличение суммы налога по уточненке, руб. Сумма недоимки, подлежащей уплате до подачи уточненки, руб. Сумма, с которой считаются пени, руб. Период, за который надо рассчитать пени Сумма пеней, подлежащая уплате, руб.
Часть, уплачиваемая в федеральный бюджет 1000 0
(так как 1000 руб. < 1500 руб.)
1000 С 29.03.2016 по 27.07.2016 43,63
Часть, уплачиваемая в региональный бюджет 9000 5000
(9000 руб. – 4000 руб.)
5000 С 29.03.2016 по 14.06.2017 752,25

Ситуация 4. На последний день срока, установленного Налоговым кодексом для уплаты налога, у налогоплательщика имелась переплата по этому налогу, превышающая сумму доначисления по уточненной декларации, поданной впоследствии.

Однако еще до подачи уточненки инспекция зачла образовавшуюся ранее переплату в счет иных налоговых долгов той же организациипп. 4, 5 ст. 78 НК РФ.

Получается, что имевшаяся ранее переплата уже использована, ее больше нет. А значит, до подачи уточненки организация должна заплатить и недоимку, и пенип. 20 Постановления № 57; Письмо ФНС от 22.09.2015 № СА-4-7/16633.

Только пени в этом случае можно считать за период реального наличия недоимки, то есть с даты, когда имевшаяся ранее переплата была использована в счет уплаты других налогов.

* * *

Напомним, что если вы обнаружили в декларации ошибку, которая привела к переплате налога или никак не повлияла на его сумму, то уточненную декларацию вы подать можете, но не обязаны.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Налоговый контроль / налоговые проверки»:

2018 г.

2017 г.

2016 г.

НЕ ПРОПУСТИТЕ
НУЖНОЕ
ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских
цен

Используется
для индексации зарплаты

0.5%
ноябрь 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.75%

История

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

ОПРОС
Уплачиваете ли вы налог на имущество с движимых ОС?
Нет, в нашем регионе есть льгота
Нет, у нас только ОС из 1 и 2 амортизационных групп
Нет, наши движимые ОС уже самортизированы
Да, у нас в регионе движимое имущество не льготируется
Да, но только по ОС, приобретенным до 2013 года
Да, наши ОС получены от взаимозависимого лица
«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГКЗимний конгресс ТАКСКОМ
БЛИЖАЙШИЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ МЕРОПРИЯТИЯ