Контролируемая задолженность: как уйти от лимита по процентам | Журнал «Главная книга» | № 3 за 2012 г.
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 27 января 2012 г.

Содержание журнала № 3 за 2012 г.
И.Н. Вагин, юрист International Tax Associates, UFS Group

Контролируемая задолженность: как уйти от лимита по процентам

Начало 2012 г. ознаменовалось не только вступлением в силу многочисленных поправок, внесенных законодателем в Налоговый кодекс РФ, но и важным событием в судебной практике. Под занавес новогодних праздников Высший арбитражный суд опубликовал на своем сайте решение, касающееся налогового учета процентных расходов по иностранным займамПостановление Президиума ВАС от 15.11.2011 № 8654/11.

Данное решение является прецедентным. В истории применения судами РФ международных налоговых соглашений России начинается новый этап. Вполне вероятны также налоговые проверки компаний-заемщиков и последующее доначисление налогов. Давайте обсудим проблему.

Заем у иностранца выгоднее, чем его участие в уставном капитале

Выдача заемных средств российским организациям иностранными материнскими компаниями является одной из форм инвестирования. И сегодня она значительно популярней в России, чем вложения в уставный капитал. Почему? Преимущества очевидны:

  • во-первых, проценты по займу можно списать на расходы и тем самым выиграть на снижении базы по налогу на прибыль;
  • во-вторых, иностранный инвестор может возвращать вложенное более оперативно. Ведь для выплаты процентов по займу не нужно ждать конца финансового периода (как в случае с дивидендами).

Как защищается бюджет, или правила недостаточной капитализации

Однако инвестирование путем выдачи займов российским организациям иностранными влечет потери для бюджета РФ (в сравнении с инвестированием через уставный капитал). Поэтому применение такого способа ограничивается с помощью правил недостаточной капитализациип. 2 ст. 269 НК РФ. Они заключаются в следующем.

Если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией превышает собственный капитал налогоплательщика в три раза, то для целей налогообложения прибыли проценты по такому займу учитываются с поправкой на коэффициент капитализации, рассчитываемый по установленной формуле. А сумма превышения должна быть переквалифицирована в дивиденды и, соответственно, подлежит более суровому налогообложению. А именно — по ставке 15%п. 4 ст. 269, подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Напомним, что контролируемой признается задолженность российской организации по долговому обязательству, если:

  • <или>заимодавец — иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более чем 20% уставного капитала заемщика;
  • <или>заимодавец — российская организация, являющаяся аффилированным лицом такой иностранной организации;
  • <или>такое аффилированное лицо и (или) такая иностранная организация выступают по долговому обязательству поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить его исполнение.

Судебная практика до решения ВАС

Избежать применения правил недостаточной капитализации можно было с помощью международных соглашений — такая практика сложилась в российских арбитражных судах. Если финансирование путем выдачи заемных средств производилось из страны, с которой Россия подписала международное соглашение об избежании двойного налогообложения (с оговоркой, запрещающей дискриминацию российских юридических лиц с иностранным капиталом), то правила недостаточной капитализации не применялись. И российская организация могла учесть в расходах всю сумму начисленных процентов.

Свою позицию суды объясняли так. Ограничение, предусмотренное НК РФ, действует только в отношении структур с «иностранным элементом». Преобладающая часть налоговых соглашений России содержат положения о недискриминации. То есть налогообложение иностранных компаний не может быть более обременительным, чем российских.

А правила недостаточной капитализации как раз и ставят организации с исключительно российским участием в более выгодное положение по сравнению с организациями с присутствием иностранного капитала. Поэтому при наличии международного налогового соглашения РФ (содержащего положения о недискриминации) такие правила применению не подлежали.

Почему Президиум ВАС пересмотрел эту позицию

Налоговые соглашения, по общему правилу, не исключают применение национальных норм, направленных на борьбу с уклонением от уплаты налогов, указал ВАС. Такими нормами, в частности, являются правила недостаточной капитализации. Поэтому они не должны рассматриваться в качестве дискриминирующих и противоречащих положениям международных налоговых соглашений России. Для обоснования своей позиции ВАС использовал доводы, представленные ему налоговыми органами.

ДОВОД 1. Принцип недискриминации не применяется к нерыночным сделкам. Общий принцип недискриминации, предусмотренный налоговыми соглашениями, не может применяться к сделкам, основанным на нерыночных отношенияхп. 4 ст. 24, п. 6 ст. 11 Модельной конвенции ОЭСР по налогам на доходы и капитал. В обсуждаемом споре применялось Соглашение между РФ и Швейцарией, которое содержит аналогичную норму.

ДОВОД 2. Заем, выданный российской организации, не носит рыночного характера. Налоговые органы смогли убедить ВАС, что заем, выданный российской организации, имеет явно нерыночный характер. В частности, реального погашения процентов по долговому обязательству не было, иностранная компания косвенно обладала существенной долей в уставном капитале заемщика. В связи с этим правила недостаточной капитализации не должны рассматриваться как противоречащие положениям международного налогового соглашения между РФ и Швейцарией.

Такой вывод можно было ожидать

Принятое ВАС решение угрожает многомиллиардными налоговыми доначислениями компаниям, получающим займы из иностранных источников. Вместе с тем периодические издания, уже опубликовавшие статьи по этому делу, чересчур сгущают краски.

Очевидно, что практика неограниченного вычета процентов по займам, выданным на нерыночных условиях, пользовавшаяся поддержкой в судах до принятия решения ВАС, была нежизнеспособной. Ее пресечение было лишь вопросом времени. Так считают около 75% опрошенных налоговых экспертов (опрос проводился Российским налоговым порталом совместно с International Tax Associates). Кроме того, почти половина из этих 75% респондентов в качестве одной из основных причин, из-за которых дело было проиграно, назвали непредставление российским заемщиком доводов о рыночном характере полученного займа.

***

Компаниям, застигнутым врасплох решением ВАС, необходимо оценить, смогут ли они в случае спора доказать рыночный характер своих финансовых обязательств перед иностранной компанией. В итоге, возможно, придется пересмотреть свои налоговые обязательства перед бюджетом.

Но и это еще не все. Правительство намерено проконтролировать правильность уплаты налога при финансировании российских компаний из-за рубежа. Речь идет о выпуске еврооблигаций через зарегистрированные за рубежом «посреднические» SPV-компании и привлечении российскими компаниями займов через евробонды. Минфин разъяснил, что при выплате российскими компаниями-заемщиками процентного дохода по евробондам соглашения об избежании двойного налогообложения могут применяться с учетом наличия в них оговорки о том, что для применения налоговой льготы по процентным платежам компания (получатель процентных платежей) должна быть бенефициарным собственником таких процентных платежей. И если SPV-компания не может быть признана реальным получателем процентных платежей, налоговые льготы, предусмотренные налоговыми соглашениям России, применяться, согласно позиции Минфина, не могут. Учитывая, что правило о бенефициарном собственнике процентных платежей не всегда выполняется, Правительство, похоже, намерено пересмотреть порядок налогообложения по купонным платежам евробондов.

НЕ ПРОПУСТИТЕ
НУЖНОЕ
ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских
цен

Используется
для индексации зарплаты

0.5%
ноябрь 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.75%

История

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

ОПРОС
Уплачиваете ли вы налог на имущество с движимых ОС?
Нет, в нашем регионе есть льгота
Нет, у нас только ОС из 1 и 2 амортизационных групп
Нет, наши движимые ОС уже самортизированы
Да, у нас в регионе движимое имущество не льготируется
Да, но только по ОС, приобретенным до 2013 года
Да, наши ОС получены от взаимозависимого лица
«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГКЗимний конгресс ТАКСКОМ
БЛИЖАЙШИЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ МЕРОПРИЯТИЯ