Добровольное страхование работников: проблемы налогового учета | Журнал «Главная книга» | № 12 за 2013 г.
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 7 июня 2013 г.

Содержание журнала № 12 за 2013 г.
М.Н. Наумчук, бухгалтер,
М.Г. Мошкович, юрист

Добровольное страхование работников: проблемы налогового учета

Как учитывать взносы по договорам добровольного личного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения

Желая повысить престиж работы в своей организации, привлечь и удержать ценных специалистов, работодатели нередко включают в соцпакет негосударственное пенсионное обеспечение или личное страхование работников (всех или определенных категорий). Рассмотрим, как учитываются такие расходы организации для целей налогообложения.

Что работодатель может предложить работнику

Чтобы обеспечить работникам вторую пенсию (в дополнение к государственной), организация может заключить договор с негосударственным пенсионным фондом (НПФ)п. 1 ст. 2 Закона от 07.05.98 № 75-ФЗ (далее — Закон № 75-ФЗ). По этому договору организация (вкладчик) будет из своих средств перечислять в НПФ пенсионные взносы, а НПФ — выплачивать работникам (участникам) негосударственную пенсию по достижении пенсионного возрастастатьи 3, 10 Закона № 75-ФЗ.

Порядок уплаты пенсионных взносов, а также выплаты пенсий определяется пенсионной схемой (из числа применяемых фондом), на которую согласится работодательст. 3, п. 2 ст. 9, п. 1 ст. 12 Закона № 75-ФЗ. Для организаций такие схемы можно разделить на две группы в зависимости от того, как формируются пенсионные накопленияст. 3 Закона № 75-ФЗ:

  • <или>сразу на именных счетах работников в НПФ;
  • <или>на солидарном счете организации в НПФ. Перевод средств на именной счет работника происходит по распорядительному письму организации при достижении работником пенсионного возраста.

Кроме того, работодатель может заключить договор со страховой компанией и застраховать жизнь, здоровье или иные интересы своих работниковп. 1 ст. 934 ГК РФ. Так, договор может предполагать страховые выплаты (разовые или регулярные) работникам в случаеп. 1 ст. 4 Закона от 27.11.92 № 4015-1 (далее — Закон № 4015-1):

  • <или>дожития до определенного возраста или какого-либо срока (например, окончания действия договора);
  • <или>смерти;
  • <или>причинения вреда жизни и здоровью граждан;
  • <или>получения медицинских услуг;
  • <или>наступления иных событий в жизни граждан (указанных в договоре).

С точки зрения ГК все перечисленные договоры (кроме негосударственного пенсионного обеспечения) называются личным страхованиемп. 1 ст. 927 ГК РФ; п. 3 ст. 3 Закона № 4015-1. Но нам интересней классификация, данная в НК, поскольку от нее зависит порядок налогового учета. Вот виды договоров, расходы по которым могут быть учтены в составе «прибыльных» расходов на оплату трудап. 16 ст. 255 НК РФ:

  • добровольное личное страхование расходов на лечение (это всем известное ДМС, на нем мы в данной статье останавливаться не будем);
  • добровольное личное страхование жизни и здоровья;
  • долгосрочное страхование жизни (выплаты не только в случае смерти и вреда здоровью, но и при иных событиях);
  • добровольное пенсионное страхование (по сути, разновидность договора страхования жизни, страховым случаем в котором является достижение пенсионного возраста);
  • негосударственное пенсионное обеспечение.

Рассмотрим же, при каких условиях работодатель может учесть затраты на такое страхование и обеспечение для целей налогообложения.

Налог на прибыль, налог при применении УСНО или ЕСХН

Добровольное личное страхование жизни и здоровья (ДСЖЗ) Долгосрочное страхование жизни (ДСЖ) Добровольное пенсионное страхование (ДПС) Негосударственное пенсионное обеспечение (НПО)
Страховые взносы по всем видам договоров включаются в состав расходов на оплату трудап. 16 ст. 255, подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16, подп. 6 п. 2, п. 3 ст. 346.5 НК РФ:
  • при наличии российской лицензии у страховщика (НПФ) на соответствующий вид деятельности;
  • если вид страхования (пенсионное обеспечение) предусмотрен трудовыми договорами работников и (или) коллективным договором;
  • при соблюдении следующих условий:
— срок действия договора может быть любым;
— выплаты только в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью
— срок действия договора — не менее 5 лет;
— в течение этих 5 лет могут быть выплаты только по случаю смерти работника или причинения вреда здоровью, по истечении этого срока — выплаты по иным основаниям (например, дожитие до определенного возраста или срока);
— страховщик — российская организация
— выплата пенсии пожизненно — зачисление взносов на именной счет работникаст. 3 Закона № 75-ФЗ;
— выплата пенсии:
  • <или>до конца жизни;
  • <или>пока не кончатся средства на счете работника, но не менее 5 лет
— пенсионные права по договорам ДПС и НПО возникают и действуют тогда же, когда и права на госпенсию. Если в договоре предусмотрены дополнительные основания для выплаты пенсии (например, окончание срока действия договора), то страховые взносы в расходах не учитываютсяп. 7 ст. 270 НК РФ
— в пределах 15 000 руб. в год на работникап. 16 ст. 255 НК РФ — в пределах 12%-го нормативап. 16 ст. 255 НК РФ

Расчет норматива в пределах 15 000 руб. в год

Чтобы определить, какую сумму можно учесть в расходах по договорам ДСЖЗ, нужно разделить общую сумму взносов по такому договору (договорам) на количество застрахованных работников. Затем сравнить результат с предельным значением.

К примеру, вы перечислили страховой компании по договору единовременно страховой взнос в размере 100 000 руб. за 10 работников. Эти расходы можно учесть в полной сумме:

100 000 руб. / 10 чел. = 10 000 руб. < 15 000 руб.

Имейте в виду — ограничение в размере 3% суммы расходов на оплату труда в данном случае не применяетсяподп. 48.2 п. 1 ст. 264 НК РФ; Постановление Президиума ВАС от 20.10.2010 № 5975/10; п. 19 Письма ФНС от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@. Это ограничение действует только при определении лимита расходов для взносов по страхованию работников на случай их временной нетрудоспособности.

Расчет 12%-го норматива

Вместе с дополнительными взносами на накопительную часть трудовой пенсии (если вы платите таковые за своих работников)п. 1 ст. 8 Закона от 30.04.2008 № 56-ФЗ общий размер платежей по договорам ДСЖ, НПО и ДПС не должен превышать 12% от суммы «прибыльных» расходов на оплату труда всех работников организации (включая незастрахованных)Письмо Минфина от 04.06.2008 № 03-03-06/2/65. Причем сами страховые взносы в этих расходах учитываться не должнып. 16 ст. 255 НК РФ; Письма Минфина от 27.05.2011 № 03-03-06/3/2; УФНС России по г. Москве от 28.02.2007 № 28-11/018463.2.

Норматив определяется нарастающим итогом с начала года. Однако нужно учитывать срок действия договора в налоговом периодеп. 3 ст. 318 НК РФ. Как именно, в НК не установлено. На наш взгляд, это можно сделать так.

Предположим, договор, заключенный на 5 лет, начал действовать 5 марта. Определяем предельный размер взносов, который можно учесть за I квартал: ФОТ (январь — март) х 12% / 365 дн. х 302 (количество дней действия договора в году с 5 марта по 31 декабря).

Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страхового взноса полностью или его первой частип. 1 ст. 957 ГК РФ.

При определении норматива не важно:

Момент признания расходов

Взносы нужно признавать не ранее того, как они уплачены в соответствии с условиями договорап. 6 ст. 272 НК РФ; Письмо Минфина от 15.06.2011 № 03-03-06/1/346, а именно:

  • <если>договором предусмотрен разовый платеж, то после оплаты признавайте в расходах отчетного (налогового) периода только ту часть взноса, которая относится к этому периодуп. 6 ст. 272 НК РФ. Так, единовременный платеж в размере 180 000 руб. по договору ДСЖ, заключенному 1 июля 2011 г. сроком на 6 лет (по 30 июня 2017 г.), организация может учесть в 2013 г. лишь в сумме 29 973 руб. (180 000 руб. / 2192 дн. х 365 дн.);
  • <если>договором предусмотрена рассрочка (или оплата частями), то включайте каждый платеж в расходы равномерно в течение срока, за который он уплаченп. 6 ст. 272 НК РФ. Имейте в виду: когда в договоре не указано, за какой период перечисляется взнос, он считается уплаченным за весь срок действия договораПисьмо Минфина от 12.03.2009 № 03-03-06/2/37.

Если же договор бессрочный (к примеру, договор НПО с выплатой пенсий пожизненно), то распределять расходы в учете нужно исходя из условий договора (о порядке внесения взносов), но в течение не менее 5 летПисьмо Минфина от 08.07.2010 № 03-03-06/1/454.

Если взносы по договору НПО вначале зачисляются на солидарный счет организации, то учитывайте их в расходах не ранее того периода, когда они были перераспределены на именные счета работниковПостановление Президиума ВАС от 30.10.2012 № 9061/12.

СОВЕТ

При заключении договора НПО лучше выбирать схему, при которой пенсионные взносы будут сразу зачисляться на именные счета участников. Так вы сможете сразу начать учитывать затраты на взносы в налоговых расходах.

Когда могут возникнуть проблемы с учетом расходов

Если в качестве страхователя (вкладчика) назван работник, а не организацияПостановление ФАС ВСО от 17.10.2006 № А33-6493/06-Ф02-5210/06-С1, А33-6493/06-Ф02-5324/06-С1, то учесть расходы на страховые взносы при налогообложении прибыли вы не сможете.

Кроме того, проблемной является неденежная форма уплаты страховых взносов. К примеру, путем взаимозачета или векселями.

Что касается договора НПО, то это прямо запрещено закономст. 3, п. 4 ст. 13 Закона № 75-ФЗ.

В отношении добровольного страхования такого запрета нет, но налоговики считают, что вносить взносы надо только деньгами, поскольку в НК о них сказано «перечислены (выданы из кассы)»п. 6 ст. 272 НК РФ. Но в этой норме речь идет только о моменте признания расходов на уплату страховых взносов. Поэтому если вы готовы судиться, то с налоговиками можно и поспорить. Но имейте в виду, что единого мнения в судах нет: некоторые поддерживают проверяющих.

Так, противники зачета говорят, что страховые выплаты работникам могут быть только денежнымип. 1 ст. 2, п. 2 ст. 9 Закона № 4015-1. Поэтому и страховые взносы нужно вносить деньгамиПостановление ФАС ЗСО от 04.03.2009 № Ф04-4091/2008(7631-А03-15). Но чаще зачет признается законным при условии, что оба требования — денежные (то есть однородные)ст. 410 ГК РФ; Постановления ФАС ЗСО от 11.04.2008 № Ф04-2273/2008(3227-А03-25); ФАС ПО от 02.04.2009 № А65-12406/2008.

Когда же в зачете участвует вексель, то ситуация усложняется. Так, передачу векселя в уплату страхового взноса однозначно не признают законной, если он еще не оплачен налогоплательщикомПостановление ФАС ПО от 30.06.2009 № А57-22036/2008. Если же организация передает страховщику оплаченный вексель, то шансы отспорить свои расходы у нее естьПостановления ФАС ПО от 02.04.2009 № А65-12406/2008; ФАС МО от 19.03.2007 № КА-А40/12633-06.

НДФЛ и взносы во внебюджетные фонды

Добровольное личное страхование жизни и здоровья (ДСЖЗ) Долгосрочное страхование жизни (ДСЖ) Добровольное пенсионное страхование (ДПС) Негосударственное пенсионное обеспечение (НПО)
НДФЛ
Страховые взносы по договорам ДСЖЗ, ДСЖ и ДПС не облагаются НДФЛ независимо от условий договора и размера взносовп. 3 ст. 213 НК РФ Страховые взносы не облагаются НДФЛ, если НПФ российский и имеет лицензию на данный вид деятельностип. 1 ст. 213.1 НК РФ
Взносы в фонды (в том числе «на травматизм»)
Страховые взносы освобождаются от обложения обязательными взносами во внебюджетные фонды, если договор заключен исключительно на случай смерти работника и (или) причинения вреда его здоровьюп. 5 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ); подп. 5 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ В отношении взносов по договорам ДПС и ДСЖ освобождений не установлено Страховые взносы освобождаются от обложения обязательными взносами во внебюджетные фондып. 5 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ); подп. 5 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ

Взносы во внебюджетные фонды — есть ли объект обложения?

Говоря о начислении обязательных взносов во внебюджетные фонды на взносы страховщику (НПФ), нельзя не остановиться на вопросе об объекте обложения.

Так, взносами облагаются выплаты в пользу работникап. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ. Они могут быть как в денежной, так и в натуральной форме (в виде товаров, работ или услуг). Но в любом случае работник должен эту выплату фактически получитьп. 6 ст. 8 Закона № 212-ФЗ. А платежи, перечисляемые по нашим договорам, получает страховщик.

У работника же может возникнуть лишь имущественное право на получение страховой выплаты в будущем, причем иногда при выполнении целого ряда условий страховки (стажа работы в организации, достижения определенного возраста и т. д.). Оценить стоимость такого права невозможно ввиду отсутствия механизма в законе. А сама страховая выплата, если работник ее когда-нибудь получит, будет выплачена страховой компанией, с которой он в трудовых отношениях не состоит. Но такую позицию в ПФР и ФСС не разделяют.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ИЛЬЮХИНА Татьяна Митрофановна
ИЛЬЮХИНА Татьяна Митрофановна
Начальник отдела правового обеспечения страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством Правового департамента ФСС РФ

Если организация заключила в отношении своих работников договор добровольного пенсионного страхования или договор личного страхования, предусматривающий иные страховые случаи, кроме смерти и (или) причинения вреда здоровью, то она должна начислять на страховые взносы (платежи) в страховую компанию обязательные страховые взносы в Фонд социального страхования РФп. 5 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДАШИНА Тамара Николаевна
ДАШИНА Тамара Николаевна
Заместитель управляющего Отделением Пенсионного фонда РФ по г. Москве и Московской области

Страховые взносы, уплачиваемые работодателем в пользу работников по договорам добровольного страхования, не облагаются страховыми взносами в ПФР только в том случае, когда они прямо названы в п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.

Поэтому если вы не готовы к спору, то придется начислять взносы в фонды на суммы платежей в страховую компанию по договорам ДПС, а также по договорам ДСЖ, предусматривающим иные страховые случаи, кроме смерти и причинения вреда здоровью (к примеру, дожитие до определенного возраста).

***

Включение долгосрочного страхования в соцпакет организации — дело хорошее. Главное — учитывать при этом требования НК, чтобы забота о сотрудниках не обернулась претензиями контролирующих органов и штрафными санкциями.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Расходы»:

2018 г.

2017 г.

2016 г.

НЕ ПРОПУСТИТЕ
НУЖНОЕ
ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских
цен

Используется
для индексации зарплаты

0.5%
ноябрь 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.5%

История

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

ОПРОС
Уплачиваете ли вы налог на имущество с движимых ОС?
Нет, в нашем регионе есть льгота
Нет, у нас только ОС из 1 и 2 амортизационных групп
Нет, наши движимые ОС уже самортизированы
Да, у нас в регионе движимое имущество не льготируется
Да, но только по ОС, приобретенным до 2013 года
Да, наши ОС получены от взаимозависимого лица
«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГКЗимний конгресс ТАКСКОМ
БЛИЖАЙШИЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ МЕРОПРИЯТИЯ