Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 19 декабря 2016 г.
Содержание журнала № 1 за 2017 г.Новая Классификация для старых ОС
В 2017 г. вводим в эксплуатацию ОС, ранее бывшее в употреблении
Вы приобрели имущество, которое предыдущий собственник ранее, до 2017 г., уже использовал как ОС (далее — б/у ОС). В целях налога на прибыль вам нужно установить его СПИ и определить, к какой амортизационной группе оно относится. По мнению специалиста Минфина, это следует сделать в соответствии с новой Классификацией ОС.
Определение нормы амортизации и размера амортизационной премии для б/у ОС
БУЛАНЦЕВА Валентина Александровна Государственный советник РФ 2 класса, заслуженный экономист России |
— По моему мнению, организациям, которые в 2017 г. вводят в эксплуатацию ОС, бывшее ранее, до 2017 г., в употреблении у предыдущего собственника, в целях налога на прибыль следует независимо от выбранного метода амортизации ОС исходить из новой Классификации — и для расчета сумм амортизациипп. 1, 3 ст. 258 НК РФ, и для определения размера амортизационной премиипп. 1, 9 ст. 258 НК РФ.
Однако официальных писем Минфина и ФНС об этом пока нет. И, учитывая неопределенность норм НК, есть вероятность, что инспекции на местах будут придерживаться другого подхода — если он позволит доначислить налог на прибыль. Напомним, по НК правила определения СПИ и амортизационной группы для б/у ОС зависят от того, каким методом вы будете амортизировать это ОС у себя в налоговом учете.
Б/у ОС будет амортизироваться нелинейным методом
Здесь норма амортизации зависит от того, в какой амортизационной группе находится такое ОС. Проблема в следующем.
С одной стороны, в НК есть общее требование: распределять имущество по группам в соответствии с Классификацией ОСп. 1 ст. 258 НК РФ. Раз ОС вводится в эксплуатацию в 2017 г., то и Классификацию нужно брать новую.
Бухгалтеру не обойтись без специального ключа — он может помочь найти ваше ОС по старому коду ОКОФ в новом ОКОФ
С другой стороны, в НК есть специальное правило для б/у ОС — вы обязаны включить это ОС в состав той же амортизационной группы, в которой оно было у предыдущего собственникап. 12 ст. 258 НК РФ (от него необходимо соответствующее документальное подтверждениеПисьма Минфина от 23.09.2009 № 03-03-06/1/608 (п. 2), от 04.05.2005 № 03-03-01-04/1/209). И НК не делает никаких оговорок для ситуации, когда в результате изменения Классификации ОС «переехало» в другую группу.
Не исключено, что инспекции на местах будут исходить из приоритета специальной нормы над общей, то есть настаивать на включении ОС в ту же группу, в которой оно было у предыдущего собственника.
В целях определения размера амортизационной премии (30% для 3—7-й групп, 10% — для остальныхпп. 9, 3 ст. 258 НК РФ) больше оснований взять амортизационную группу б/у ОС из новой Классификации. Из формулировки НК можно сделать вывод, что здесь важна уже не та группа, в которую должен у себя в учете включить б/у ОС налогоплательщик, а та группа, к которой такое ОС относит Классификацияп. 9 ст. 258 НК РФ. Однако есть решение суда, в котором сказано, что и амортизационную премию тоже следует определять исходя из той группы, в которую б/у ОС было включено у предыдущего собственника, даже несмотря на изменение КлассификацииПостановление АС ПО от 20.08.2014 № А06-7763/2013.
Б/у ОС будет амортизироваться линейным методом
Норма амортизации зависит от установленного вами СПИ этого ОС. НК предлагает вам на выбор три варианта его определенияпп. 7, 1 ст. 258 НК РФ.
Вариант 1. Взять СПИ, установленный предыдущим собственником, и уменьшить на количество лет (месяцев) эксплуатации ОС у него (если оно указано в документах на передачу имущества, например в акте ОС-1Письмо Минфина от 05.07.2010 № 03-03-06/1/448). Здесь проблема та же, что и в ситуации с нелинейной амортизацией: с одной стороны — специальная норма НК, с другой стороны — несоответствие установленного предыдущим собственником СПИ новой Классификации.
Вариант 2. Определить СПИ в общем порядке как для нового ОС, то есть по Классификации, и вычесть из него количество лет (месяцев) эксплуатации у предыдущего собственника. А общий порядок предусматривает, что по ОС, вводимым в эксплуатацию с 01.01.2017, СПИ определяется по новой Классификации (см. с. 38).
Тогда, если в новой Классификации это ОС попадает в более «низкую» группу, чем в старой, можно получить нулевой или даже отрицательный СПИ. В этом случае установите СПИ самостоятельно исходя из требований техники безопасности и других факторовп. 7 ст. 258 НК РФ; Письмо Минфина от 27.06.2016 № 03-03-06/1/37148 — даже если СПИ по старой Классификации еще не истек.
Вариант 3. Установить СПИ как для нового ОС и не уменьшать на количество лет (месяцев) эксплуатации у предыдущего собственника (например, потому что тот не предоставил документального подтверждения). То есть взять СПИ из новой Классификации.
Проблема для всех вариантов в следующем. В НК прямо не сказано, что правило о включении б/у ОС в ту же группу, что у предыдущего собственникап. 12 ст. 258 НК РФ, действует только при нелинейной амортизации. Такой вывод можно сделать лишь на основании того, что:
•нелинейная амортизация начисляется исходя из суммарного баланса амортизационной группы (подгруппы)п. 2 ст. 259.2 НК РФ;
•линейная амортизация начисляется отдельно по каждому ОС, а не по группе. Соответственно, в своем налоговом учете налогоплательщик не включает ОС в какую-либо группу.
Однако есть решение суда о том, что правило «группы предыдущего собственника» должно применяться и тогда, когда новый собственник амортизирует б/у ОС линейным способом, а Классификация измениласьПостановление АС МО от 25.02.2016 № А40-29366/2014. То есть даже при вариантах 2 и 3 он обязан установить СПИ (который соответственно будет или не будет уменьшаться на количество лет эксплуатации) в границах той же группы, в которую оно попало у предыдущего собственника.
Как видим, ситуация пока не урегулирована и риск есть при любом подходе.
В 2017 г. на ОСН завершили реконструкцию объекта, введенного в эксплуатацию до 01.01.2017
Подробно о том, как начислять амортизацию в налоговом и бухгалтерском учете после реконструкции, модернизации, технического перевооружения, написано:
В результате реконструкции (модернизации, технического перевооружения) стал больше СПИ, и вы хотите увеличить его в целях налогового учета (например, чтобы избежать налогового убытка). Это можно сделать только в пределах той амортизационной группы, к которой отнесен объект. Какую брать группу — в которую ОС попадает по новой Классификации или по старой?
Тут сомнений быть не может — смотрим старую Классификацию, уже есть подтверждающее это Письмо МинфинаПисьмо Минфина от 11.11.2016 № 03-03-06/1/66200. В НК прямо сказано, что СПИ увеличивается в пределах сроков той группы, в которую ранее, то есть в момент ввода в эксплуатацию, было включено ОСп. 1 ст. 258 НК РФ.
Внимание!
Имейте в виду, Минфин не поддерживает перерасчет амортизации после реконструкции (модернизации, перевооружения) исходя из увеличенного СПИ. Он считает, что норма амортизации должна остаться прежнейПисьмо Минфина от 11.02.2014 № 03-03-06/1/5446.
По затратам на реконструкцию (модернизацию, техническое перевооружение) можно применить амортизационную премию. Ее размер зависит от того, к какой группе относится реконструированное ОС: если к 3—7-й группам, то это 30% от затрат на реконструкцию, если к остальным — 10%. Как мы сказали выше, из формулировки НК о премиип. 9 ст. 258 НК РФ можно сделать вывод, что здесь группу нужно определять по Классификации, действующей сейчас, на момент завершения реконструкции, то есть по новой. Однако не исключено, что у налоговиков будет иное мнение. Практика покажет.
Совсем другое дело, если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения у объекта настолько изменились технические характеристики, что это привело к изменению его кода по ОКОФ.
По мнению Минфина, в этом случае в целях налогового учета считается, что создано новое ОС, то есть нужно заново и определить его первоначальную стоимость, и установить СПИ, и рассчитать норму амортизацииПисьма Минфина от 04.08.2016 № 03-03-06/1/45862, от 10.07.2015 № 03-03-06/39775. А раз так, то установить этот новый СПИ нужно в рамках той группы, в которую этот новый объект попадает уже по новой Классификации.
Как понять, изменился ли в результате реконструкции объекта его код по ОКОФ, если с 01.01.2017 введен новый ОКОФ с другими кодамиОК 013-2014, введен в действие Приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст? Нужно взять код по старому ОКОФ объекта до реконструкции, найти по переходному ключуутв. Приказом Росстандарта от 21.04.2016 № 458 соответствующий ему код нового ОКОФ и сравнить его с кодом объекта, получившегося после реконструкции. Если коды не совпадают — считайте, что у вас новое ОС.
* * *
В некоторых подзаконных актах, связанных с налогообложением, приводятся перечни объектов с кодами ОКОФ. Это, в частности, Перечень объектов и технологий, которые относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективностиутв. Постановлением Правительства от 17.06.2015 № 600. Для таких ОС есть поблажки по налогу на имуществоп. 21 ст. 381 НК РФ, налогу на прибыльподп. 4 п. 1 ст. 259.3 НК РФ.
На момент сдачи этого номера в печать коды по старому ОКОФ в этом Перечне еще не заменили на коды по новому классификатору. Однако уже есть проект постановления, который обновит коды (размещен на Федеральном портале проектов нормативных актов). Планируется, что оно будет утверждено к 01.01.2017.