Налог за иностранца пересчитываем в рубли | Журнал «Главная книга» | № 15 за 2017 г.
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 21 июля 2017 г.

Содержание журнала № 15 за 2017 г.
Л.А. Елина,
ведущий эксперт
При выплате доходов иностранным организациям и гражданам за оказанные ими услуги или выполненные работы российская организация в качестве налогового агента должна удержать налоги и перечислить их в российский бюджет. Как удержать такие налоги, если выплаты зарубежному контрагенту были номинированы в иностранной валюте? Ведь уплатить их в бюджет нужно в рублях. Ситуация усложняется, если агент перечислил налоги с опозданием.

Налог за иностранца пересчитываем в рубли

Общие положения о налоговых агентах

Налоговый агент — это лицо (организация или предприниматель), которое обязано исчислять и перечислять в бюджет налог не за себя, а за другого налогоплательщика — организацию или физлицоп. 1 ст. 24 НК РФ.

Налоговый агент долженп. 3 ст. 24 НК РФ:

вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов и исчисленных с них налогов;

отчитываться в свою ИФНС об исполнении обязанностей налогового агента.

Организация может стать налоговым агентом по трем налогам — НДФЛ, НДС и налогу на прибыль. Причем обязанности налогового агента надо выполнять независимо от применяемого налогового режима. Даже если организация применяет спецрежим, например УСН или ЕНВД, это не освобождает ее от удержания, к примеру, агентского НДС и/или налога на прибыль и перечисления их в бюджетп. 1 ст. 24, п. 5 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ; Письмо Минфина от 05.10.2011 № 03-07-14/96.

Внимание

Если налоговый агент не удержит или не перечислит (не полностью удержит/перечислит) налог в установленный НК срок, ИФНС сможет оштрафовать его на 20% от суммы, подлежащей удержанию или перечислениюст. 123 НК РФ; Письмо Минфина от 11.11.2016 № 03-02-08/66026. Кроме того, за несвоевременное перечисление/удержание налога агенту начислят пенипп. 3, 4, 7 ст. 75 НК РФ; п. 2 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57.

Далее будем рассматривать только агентские обязанности при выплате нерезидентам доходов в иностранной валюте, когда российская организация является непосредственным заказчиком работ или услуг. Все налоги, в том числе и агентские, надо платить в бюджет в российских рубляхп. 5 ст. 45 НК РФ. Поэтому важно правильно определить рублевую сумму НДС, НДФЛ или налога на прибыль, которую нужно перечислить за иностранца.

НДС

Налоговым агентом по НДС организация или предприниматель может стать, если, в частности, приобретает у иностранного продавца, не состоящего на учете в российских налоговых органах, работы или услуги, местом реализации которых признается Россияподп. 4 п. 1 ст. 148, пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ.

Для таких случаев предусмотрен особый порядок уплаты НДС налоговым агентом: налог надо перечислить в бюджет одновременно с выплатой денег иностранному контрагентуп. 4 ст. 174 НК РФ. Именно на эту дату и определяется налоговая база по НДС. И для пересчета ее валютной суммы в рубли надо брать курс ЦБ на дату выплаты денег иностранной компаниип. 3 ст. 153 НК РФ; Письма ФНС от 23.01.2017 № СД-4-3/950@; Минфина от 21.01.2015 № 03-07-08/1467. Поскольку рублевая сумма налоговой базы фиксируется на эту дату, в случае уплаты налога в более позднее время не потребуется пересчитывать сумму агентского НДС, подлежащего уплате в бюджет.

Внимание

Независимо от того, платите ли вы зарубежному контрагенту за его «российские» услуги авансом или после их оказания, налоговую базу по агентскому НДС надо определять на дату платежа.

В итоге налоговая база и НДС, подлежащий удержанию, рассчитываются такп. 1 ст. 161, п. 4 ст. 164 НК РФ:

Налоговая база по агентскому НДС Сумма агентского НДС

Учтите, что налоговый агент должен составить счет-фактуруабз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ; Письмо ФНС от 23.01.2017 № СД-4-3/950@. Суммы в счете-фактуре могут быть указаны как в рублях (что удобно), так и в валюте договорап. 7 ст. 169 НК РФ. Налоговый агент сам подписывает такой счет-фактуру и регистрирует его в книге продажп. 15 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137. А в НДС-декла­рации надо заполнить разделы 2 и 9пп. 36, 47 Порядка заполнения декларации по НДС, утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@.

За возможность приобрести в России работы или услуги у зарубежных компаний придется нести нелегкое бремя — быть налоговым агентом...

За возможность приобрести в России работы или услуги у зарубежных компаний придется нести нелегкое бремя — быть налоговым агентом...

Плательщики НДС имеют право на вычет агентского налога. Поэтому они могут зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок, но толькопп. 2, 3 ст. 171 НК РФ; п. 23 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137:

при соблюдении обычных условий для вычета НДС;

после уплаты суммы агентского НДС в бюджет.

Если же работы или услуги иностранного контрагента приобретаются российским заказчиком для операций, не облагаемых НДС, то уплаченный в бюджет агентский налог включается им в стоимость приобретенных работ/услугподп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ.

Отметим, что банк не должен принимать платежку на перечисление денег иностранцу, если одновременно не будет представлено поручение и на уплату НДС. Причем на рублевом счете должно быть достаточно денег для уплаты всей суммы этого налогап. 4 ст. 174 НК РФ. Однако не всегда банки внимательно следят за этим.

Налог на прибыль

Российская организация выступает в роли налогового агента при выплате иностранной компании, не имеющей российского постоянного представительства, некоторых видов доходов от источников в РФ. К примеру, это может бытьп. 4 ст. 286, п. 2 ст. 287, пп. 1, 1.1 ст. 309 НК РФ:

доход от продажи недвижимости, находящейся в России;

арендная плата за пользование недвижимостью, находящейся в России;

плата за аренду имущества, используемого на территории РФ (в том числе доходы от лизинговых операций);

доходы от международных перевозок (кроме случаев, когда перевозка — исключительно между пунктами за пределами РФ).

При выплате подобных доходов налоговый агент должен исчислить налог на прибыль, удержать его в валюте выплаты из дохода иностранца, а затем — перечислить в бюджет в рубляхп. 2 ст. 287 НК РФ; Письмо ФНС от 05.07.2016 № СД-4-3/11999@. Ставка налога (к примеру, 10%, 15% или 20%) зависит от вида дохода иностранного контрагентаст. 310 НК РФ.

В случае когда российский заказчик должен удержать из доходов иностранного контрагента еще и агентский НДС, на его сумму должна быть уменьшена база по налогу на прибыльп. 1 ст. 248 НК РФ.

Например, налог с дохода, полученного иностранной организацией от сдачи в аренду недвижимости, находящейся в России, определяется такп. 3 ст. 247, п. 1 ст. 274, подп. 1 п. 2 ст. 284, подп. 7 п. 1, п. 1.1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ:

База по налогу на прибыль в иностранной валюте Сумма налога на прибыль в иностранной валюте

Пересчитывать исчисленный в иностранной валюте налог на прибыль в рубли надо по курсу ЦБ РФ, действующему на дату перечисления этого налога в бюджетп. 5 ст. 45, п. 5 ст. 309, абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ.

Внимание

При выплате доходов иностранным организациям и исчислении с них налога на прибыль надо учитывать международные соглашенияст. 7 НК РФ.

Налоговый агент обязан перечислить налог не позднее дня, следующего за днем выплаты денег иностранной организациип. 2 ст. 287 НК РФ. Таким образом, если перечислять агентский налог на прибыль на следующий день или еще позже, то при изменении валютного курса должна измениться и рублевая сумма налогаПисьмо ФНС от 05.07.2016 № СД-4-3/11999@.

Как видим, у российской организации на дату возникновения агентской налоговой базы (на дату выплаты дохода иностранной компании) появляется обязательство по уплате налога на прибыль в сумме, номинированной в иностранной валюте. Это означает, что в рубли эту сумму надо пересчитыватьп. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ:

на дату возникновения этого обязательства;

на последний день каждого месяца (если обязательство сохраняется)подп. 7 п. 4 ст. 271, подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ;

на дату погашения обязательства, то есть уплаты налога в бюджет.

Возникающие при этом курсовые разницы в налоговом учете относятся к внереализационным доходам или расходамп. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Учтите, что в «прибыльном» налоговом учете сумма агентского налога на прибыль, удержанная российской организацией, не признается самостоятельным расходом. В расходах может быть учтена стоимость самой услуги (без НДС, но включающая в себя агентский налог на прибыль).

Пример. Удержание агентского налога на прибыль и НДС при перечислении арендной платы иностранной компании

Условие. Российская организация арендует здание в Москве, принадлежащее иностранной компании, не имеющей постоянного представительства в РФ.

Ежемесячная сумма арендной платы (с учетом налогов, которые арендатор должен удержать по правилам Налогового кодекса РФ) составляет 118 000 евро.

Арендная плата за июнь перечислена иностранной компании 02.06.2017 (курс евро — 63,5310 руб/евро).

НДС и налог на прибыль уплачены в бюджет РФ 05.06.2017 (курс евро — 63,6092 руб/евро):

налог на прибыль — в срок;

НДС — с просрочкой.

Решение. Российская организация выступает налоговым агентом:

по НДС — услуги по аренде признаются реализованными на территории РФ, поскольку сдаваемая в аренду недвижимость находится в Россииподп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ. Налог считается по ставке 18/118. Его сумма, рассчитанная по курсу на дату выплаты арендной платы иностранцу, составляет 1 143 558 руб. (118 000 евро х 63,5310 руб/евро х 18/118);

по налогу на прибыль, так как доходы иностранной компании получены от источников в РФ. Российская компания должна удержать налог на прибыль по ставке 20% со стоимости арендной платы без НДС. Налог на прибыль составляет 20 000 евро (118 000 евро х 100/118 х 20%).

Итого после удержания НДС и налога на прибыль иностранному арендодателю нужно перечислить сумму 80 000 евро (118 000 евро – 18 000 евро (НДС) – 20 000 евро (налог на прибыль)).

В бухгалтерском учете российского арендатора сделаны следующие проводки.

Содержание операции Дт Кт Сумма, руб.
На дату выплаты денег иностранной компании (02.06.2017)
Перечислена авансом арендная плата за июнь
(80 000 евро х 63,5310 руб/евро)
60 52 5 082 480
Отражена сумма НДС с арендной платы, подлежащая уплате в бюджет
(118 000 евро х 63,5310 руб/евро х 18/118)
19 68
субсчет «Расчеты по НДС»
1 143 558
Отражена сумма налога на прибыль, удержанная с арендной платы
(20 000 евро х 63,5310 руб/евро)
60 68
субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
1 270 620
На дату уплаты налогов в бюджет (05.06.2017)
НДС, удержанный налоговым агентом, перечислен в бюджет 68
субсчет «Расчеты по НДС»
51 1 143 558
Отражена курсовая разница при пересчете агентского налога на прибыль
(20 000 евро х (63,6092 руб/евро – 63,5310 руб/евро))
91-2 68
субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
1564
Налог на прибыль, удержанный налоговым агентом, перечислен в бюджет
(20 000 евро х (63,6092 руб/евро))
68
субсчет «Налог на прибыль»
51 1 272 184
На конец месяца (30.06.2017)
Сумма арендной платы без НДС (но включая удержанный налог на прибыль) учтена в расходах по обычным видам деятельности по курсу на дату перечисления аванса
(100 000 евро х 63,5310 руб/евро)
44 60 6 353 100
Сумма уплаченного агентского НДС принята к вычету 68
субсчет «Расчеты по НДС»
19 1 143 558

В расходах по налогу на прибыль у организации-арендатора учтены:

курсовая разница в сумме 1564 руб. от пересчета агентского налога на прибыль, выраженного в иностранной валюте, — на дату уплаты этого налога (05.06.2017);

арендная плата, включающая в себя агентский налог на прибыль в сумме 6 353 100 руб. (100 000 евро х 63,5310 руб/евро), — на конец месяца, за который она перечислена (30.06.2017)подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

Таким образом, разницы по ПБУ 18/02 не возникают.

Справка

Организация в качестве налогового агента по налогу на прибыль должна представить в свою ИФНС по выплаченным иностранцу доходам и удержанному налогу налоговый расчетПриказ ФНС от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@. Его нужно представлять в те же сроки, что и обычные декларации по налогу на прибыльп. 4 ст. 310 НК РФ; Письмо Минфина от 10.10.2016 № 03-08-05/58776. А в качестве налогового агента по НДС организация должна отразить агентские операции в разделах 2 и 9 своей НДС-декла­рациипп. 36, 47 Порядка заполнения декларации по НДС, утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@.

НДФЛ

Физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ (то есть находящиеся в РФ менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцевп. 2 ст. 207 НК РФ), признаются плательщиками НДФЛ в отношении доходов, полученных ими от источников в Россиип. 1 ст. 207, п. 1 ст. 208, п. 2 ст. 209 НК РФ. Предприниматель или организация, выплачивающие такой доход, должны исчислить, удержать налог и перечислить его в бюджетп. 2 ст. 226 НК РФ.

Если доходы по договору выражены в иностранной валюте, то они пересчитываются в рубли по курсу ЦБ, установленному на дату их фактического полученияп. 5 ст. 210 НК РФ. Так что в целях НДФЛ налоговому агенту важно правильно определить эту дату. А затем рассчитать рублевую сумму дохода и налога.

По общему правилу датой получения денежных доходов для целей НДФЛ будет день их выплатыподп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ; Письмо Минфина от 05.05.2017 № 03-04-05/28050. К примеру, по доходу в виде арендной платы за имущество, расположенное в России, датой выплаты дохода будет дата перечисления такой платы иностранному гражданину — арендодателю.

Удержать НДФЛ надо при выплате доходап. 4 ст. 226 НК РФ. А перечислить его в бюджет по общему правилу надо не позднее дня, следующего за днем выплатып. 6 ст. 226 НК РФ.

Таким образом, база по НДФЛ считается единожды, как и по НДС. В дальнейшем ничего не пересчитываем. Даже в том случае, если по каким-то причинам налоговый агент перечислил в бюджет этот налог с опозданием.

* * *

Как мы уже выяснили, упрощенцы, выплачивающие иностранным исполнителям деньги за выполнение работ или оказание услуг, местом реализации которых признается Россия, должны удержать агентский НДС и перечислить его в бюджет. Но права на вычет этого налога они не имеют. Зато они могут учесть такой агентский НДС в своих расходах в случае, если применяют «доходно-расходную» УСНподп. 3 п. 2 ст. 170, подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Аналогичная ситуация и у тех, кто платит ЕСХН: они также могут учесть в расходах агентский налог на добавленную стоимость, уплаченный в бюджетподп. 8 п. 2 ст. 346.5 НК РФ.

НЕ ПРОПУСТИТЕ
НУЖНОЕ
ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских
цен

Используется
для индексации зарплаты

0.5%
ноябрь 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.75%

История

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

ОПРОС
Уплачиваете ли вы налог на имущество с движимых ОС?
Нет, в нашем регионе есть льгота
Нет, у нас только ОС из 1 и 2 амортизационных групп
Нет, наши движимые ОС уже самортизированы
Да, у нас в регионе движимое имущество не льготируется
Да, но только по ОС, приобретенным до 2013 года
Да, наши ОС получены от взаимозависимого лица
«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГКЗимний конгресс ТАКСКОМ
БЛИЖАЙШИЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ МЕРОПРИЯТИЯ