Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 2 ноября 2020 г.

ОСН

Л.А. Елина,
ведущий эксперт

Перевозчик потерял вверенный ему груз. Значит, он должен возместить его стоимость. И тут возникают вопросы. Надо ли пострадавшей стороне при расчете этой стоимости включать в нее НДС? Облагается ли этим налогом возмещение стоимости груза, получаемое покупателем или продавцом товара? Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете потерю груза перевозчиком и получение от него возмещения?

Получаем с перевозчика возмещение за потерянный груз: что с налогами

Перевозчик в ответе за перевозимый груз

Рассмотрим такую ситуацию. Грузоотправитель (продавец или покупатель товара) заключил договор перевозки с транспортной компанией. Если право собственности на груз переходит с момента отгрузки продавцом товара транспортной компании, то договор перевозки обычно заключает покупатель. Если же право собственности на груз переходит к покупателю только после получения груза от транспортной компании (то есть при непосредственной доставке товара до покупателя или до указанного им пункта разгрузки), то договор перевозки обычно заключает продавец.

Чтобы не возмещать заказчику убытки, связанные с утерей груза, перевозчику придется доказать, что для сохранности груза он сделал все возможное, но злой рок оказался сильнее него

Соответственно, если при перевозке груз утерян, то перевозчик будет возмещать его стоимость и иные убытки либо продавцу, либо покупателю. В состав убытков входят реальный ущерб (понесенные для восстановления нарушенного права расходы, утрата или повреждение имущества) и упущенная выгода (неполученные доходы) (статьи 15, 393 ГК РФ; п. 5 Постановления Пленума ВС от 24.03.2016 № 7).

Перевозчик несет ответственность за утрату груза, которая произошла после принятия к перевозке и до выдачи грузополучателю (п. 1 Обзора судебной практики по спорам, связанным с договорами перевозки груза и транспортной экспедиции, утв. Президиумом ВС от 20.12.2017). Но есть и исключение: ответственность снимается с перевозчика в случае, если он докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело (п. 1 ст. 796 ГК РФ).

Сколько же перевозчик, по чьей вине был утрачен товар, должен возместить? Если утрачен товар, сданный к перевозке с объявлением его ценности, то ущерб определяется в размере объявленной стоимости такого товара (пп. 1, 2 ст. 796 ГК РФ).

На перевозчика дополнительно возложена обязанность вернуть грузовладельцу плату за перевозку в части, приходящейся на перевозку утраченного товара (груза), если она не входит в стоимость такого товара (п. 3 ст. 796 ГК РФ).

Справка

В некоторых случаях материальная ответственность перевозчика за потерянный груз ограничена на законодательном уровне. Так, к примеру, при воздушных перевозках пределы ответственности за утрату груза без объявленной ценности — 600 руб. за килограмм (ст. 119 Воздушного кодекса РФ). Есть ограничение ответственности перевозчика и при перевозках морским транспортом (ст. 170 Кодекса торгового мореплавания РФ).

Но часто объявленной ценности нет: многие игнорируют заполнение строки 5 транспортной накладной (в которой предусмотрено ее отражение). Поэтому стоимость утраченного товара определяется исходя из его цены, указанной в счете продавца или в договоре купли-продажи. Далее мы будем рассматривать именно такой случай.

Договорная цена, как правило, известна. Однако какую цену брать: с учетом НДС или без него?

Как НДС влияет на расчет суммы ущерба

Важно помнить, что нельзя включить в состав убытков расходы потерпевшего, если они компенсируются ему за счет иных источников. Иначе бы он мог извлечь имущественную выгоду. А такого при возмещении вреда быть не должно (Определение ВС от 13.12.2018 № 305-ЭС18-10125). Это положение надо учитывать при решении вопроса о включении НДС в рыночную стоимость товаров, утраченных по вине перевозчика. Потерпевший должен доказать, что такой НДС ему не компенсируется из бюджета (Постановление Президиума ВАС от 23.07.2013 № 2852/13).

Ситуация 1. Ущерб возмещается покупателю.

Покупатель уплатил продавцу цену с учетом НДС. Если товар утерян при перевозке, то условия для вычета НДС не соблюдаются. Ведь такой товар не принят к учету. Напомним, что для целей НДС моментом принятия на учет считается дата оприходования товаров, поступивших в организацию (на склад), на основании первичных документов. НДС, который предъявлен при приобретении ценностей, не поступивших в организацию и не оприходованных ею, к вычету не принимается (ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; Письмо Минфина от 26.09.2008 № 03-07-11/318).

Внимание

Высшие суды солидарны: потерпевшему могут быть возмещены убытки в размере понесенных расходов, включающих НДС, если он докажет, что этот НДС не был и не может быть принят к вычету (Постановление Президиума ВАС от 23.07.2013 № 2852/13; Определение ВС от 13.12.2018 № 305-ЭС18-10125).

Следовательно, суммы НДС, относящиеся к утерянному товару, представляют собой некомпенсируемые потери. Возместить их должен перевозчик. То есть для целей определения общей суммы возмещения, положенной к выплате перевозчиком покупателю, стоимость товара надо брать с учетом НДС. Такой подход подтвержден судебной практикой (Постановления АС МО от 16.08.2018 № А40-200849/2017; АС СКО от 30.10.2017 № А32-40192/2015, от 11.04.2018 № А53-19332/2017).

Ситуация 2. Ущерб возмещается продавцу.

Продавец не должен восстанавливать входной НДС по товарам, принятым ранее к учету, которые перевозчик потерял. Ведь Налоговый кодекс не содержит требования о восстановлении вычетов в подобных случаях: они не поименованы в п. 3 ст. 170 НК РФ (Решение ВАС от 19.05.2011 № 3943/11).

Кроме того, продавцу не придется платить НДС со стоимости утерянного товара, поскольку реализация не состоялась. Соответственно, продавец не может требовать от перевозчика возместить ему стоимость товара с учетом НДС (Определение ВС от 13.12.2018 № 305-ЭС18-10125; п. 2 ст. 15 ГК РФ).

Кстати, даже если продавец сам произвел товары, которые впоследствии были утрачены перевозчиком, он не может требовать возмещения стоимости таких товаров с учетом НДС. Ведь не требуется корректировать НДС-вычеты по сырью, комплектующим и другим затратам, которые возникли в процессе производства (Определение ВС от 13.12.2018 № 305-ЭС18-10125; Постановление АС ЗСО от 18.06.2019 № Ф04-6057/2018).

Итак, убытки продавца складываются из следующих сумм:

•стоимость приобретения/производства товаров без НДС (реальный ущерб);

•торговая наценка/надбавка, определяемая как разница между продажной ценой товара без НДС и стоимостью приобретения этого товара. Такая сумма — это упущенная выгода продавца.

Влияние возмещения стоимости товара на базу по НДС

А будет ли полученное покупателем или продавцом возмещение облагаться НДС? Нет, не будет. Объясним почему.

Объект обложения НДС — операции по реализации товаров (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Также налоговая база увеличивается на суммы, тем или иным образом связанные с оплатой товаров (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Однако перевозчик не покупает товар у его собственника. К нему не переходит право собственности на товар, будь то на возмездной или на безвозмездной основе. Так что реализации товара не происходит (п. 1 ст. 39 НК РФ). Следовательно, получаемое от перевозчика возмещение никак не связано с оплатой реализованных товаров и не включается в НДС-базу у его получателя (ст. 146 НК РФ; Письмо Минфина от 28.07.2010 № 03-07-11/315; абз. 1 п. 10 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33).

* * *

Далее мы на примерах рассмотрим:

•как отразить в учете покупателя возмещение, полученное от перевозчика за груз;

•как отразить такое возмещение в учете продавца.